I SA/Bk 346/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Włodzimierz Witold Kędzierski, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, asesor WSA Wojciech Stachurski (spr.), Protokolant Urszula Zajko, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2006 r. sprawy ze skargi P. K. P. S. Rada Naczelna w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] września 2005 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2005 r. oraz odmowy zwolnienia od podatku 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. Dnia [...].01.2005r. Rada Naczelna P. K. P. P. S. w W. złożyła do Wójta Gminy D. C. deklarację na podatek od nieruchomości na 2005 r., w której wykazała budynek mieszkalny o pow. użytkowej [...] m2 oraz grunty pozostałe o pow. [...] m2, a także wyliczoną od nich kwotę podatku w wysokości [...] z. Następnie pismem z dnia [...].03.2005r. P. K. P. S.w W. zwrócił się z prośbą o "zaniechanie naliczania podatku" od nieruchomości za 2005 r. zgodnie z art. 7 ust. l pkt 14 ustawy z dnia 12.01.1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.). Podniósł, że od dnia [...].01.2005 r. jest organizacją pożytku publicznego, a w budynku Domu Pomocy Społecznej w S., będącym przedmiotem opodatkowania, prowadzona jest odpłatna działalność statutowa, która nie przynosi dochodu. W ramach wszczętego w tej sprawie postępowania Wójt Gminy D. C. wydał dnia [...].06.2005 r. decyzję nr [...], w której określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie [...] zł, a jednoczenie odmówił zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. l pkt 14 wyżej cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z uzasadnienia decyzji wynika, że PKPS w W. jest właścicielem działki położonej w S. - oznaczonej nr geod. [...] o pow. [...] m2 oraz nr [...] o pow. [...] m2. Powyższe grunty są sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako: [...] ha - inne tereny zabudowane i [...] ha lasy. Usytuowany jest na nich budynek po byłej szkole podstawowej przystosowany na Dom Pomocy Społecznej o pow. użytkowej [...] m2 oraz budynek gospodarczy (magazyn) o pow. użytkowej [...] m2. Przeprowadzone w toku postępowania oględziny powyższej nieruchomości wykazały, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości powinny zdaniem organu podlegać: – grunty o pow. [...] m2 , – budynek przystosowany na Dom Pomocy Społecznej zakwalifikowany: o część o pow. [...] m2 , jako pokoje mieszkalne; o część o pow. [...] m2 , jako pozostałe; o część o pow. [...] m2 , jako zwolnione z podatku klatki schodowe; – budynek gospodarczy (magazyn) o pow. użytkowej [...] m2. Uzasadniając natomiast odmowę zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. l pkt 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych organ stwierdził, że zgodnie tym przepisem zwalnia się od podatku od nieruchomości "nieruchomości lub ich części zajęte na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego". P. K. P. S. jest zarejestrowany jako organizacja pożytku publicznego pod nr KRS [...], jednakże nie może podlegać temu zwolnieniu, ponieważ w przedmiotowym budynku nie prowadzi nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego. Za pobyt pensjonariuszy (mieszkańców) w Domu Pomocy Społecznej są pobierane opłaty -Zakład Ubezpieczeń Społecznych dokonuje potrąceń i przelewa na konto PKPS 75% należnych emerytur lub rent. Pomimo, iż z przedłożonego przez PKPS szacunkowego zestawienia średnich miesięcznych koszów funkcjonowania Domu Pomocy Społecznej w S. wynika, iż wpłaty mieszkańców pokrywają w niewielkiej części wydatki, jednak zdaniem organu tylko w przypadku prowadzenia nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego - jako organizacja pożytku publicznego mogłaby korzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości. Decyzją z dnia [...].09.2005 r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy powyższą decyzję Wójta Gminy D. C. Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, iż P. K. P. S., pomimo że jest zarejestrowany jako organizacja pożytku publicznego, to jednak budynku w S. nie wykorzystuje na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego, co zgodnie z art. 7 ust. l pkt 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest niezbędnym warunkiem zastosowania zwolnienia w podatku od nieruchomości. Według organu II instancji to, co jest najistotniejsze dla wyjaśnienia zasad stosowania owych zwolnień, to przepisy ustawy z dnia 24.04.2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, która definiuje organizację pożytku publicznego, oraz reguluje zasady, na jakich mogą te organizacje prowadzić swoją działalność. Działalność organizacji pożytku publicznego może mieć trojaki charakter: odpłatny (art. 8 ustawy); nieodpłatny (art. 7 ustawy); prowadzenie działalności gospodarczej (art. 9 ustawy). Działalność nieodpłatna, to świadczenie na podstawie stosunku prawnego usług, za które organizacje pożytku publicznego prowadzące tę działalność nie pobierają wynagrodzenia. Nieodpłatnej działalności nie należy mylić z działalnością bezkosztową. Działalność nieodpłatna wcale nie oznacza, iż jest prowadzona bez żadnych kosztów. Podział działalności przyjęty przez ustawodawcę na odpłatną i nieodpłatną nie opiera się na istnieniu kosztów, lecz na ewentualnej odpłatności za świadczone usługi, co może, lecz nie musi w całości pokrywać kosztów tej działalności. Jeżeli opłaty pokrywają całość kosztów i pozostaje nadwyżka, mamy do czynienia z działalnością odpłatną uznawaną w ustawie za działalność gospodarczą. Tym samym pobieranie jakiegokolwiek wynagrodzenia za świadczone usługi powoduje, że owa działalność przestaje być działalnością nieodpłatną, i staje się działalnością odpłatną, o jakiej mowa jest w art. 8 ustawy. Skoro za pobyt pensjonariuszy Domu Pomocy Społecznej są pobierane opłaty - Zakład Ubezpieczeń Społecznych dokonuje potrąceń i przelewa na konto PKPS 75 % należnych z emerytur i rent, to działalność prowadzona przez P. K. P. S. w W. w DPS w S. jest działalnością odpłatną w rozumieniu art. 8 ustawy o działalności pożytku publicznego i tym samym nie można zastosować zwolnienia z art. 7 ust. l pkt 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku PKPS w W. zarzucił tej decyzji: - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a także naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności całej zaskarżonej decyzji, gdyż została wydana z rażącym naruszeniem prawa, albo o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i uchylenie w całości decyzji Wójta Gminy D. C. z dn. [...].06.2005r., nr [...]. Zdaniem Skarżącego sporne jest, czy częściowa odpłatność pensjonariuszy za pośrednictwem ZUS jest równoznaczna z całkowitą odpłatnością w rozumieniu art. 7 ust. l pkt 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sporne jest również to, czy Skarżący powinien zapłacić obniżoną stawkę podatku w wysokości 0,54 zł/m2 tylko od części budynku zakwalifikowanego przez Wójta Gminy D. C. jako "pokoje mieszkańców" o powierzchni [...]m2, czy również od pozostałej powierzchni użytkowej, będącej integralną częścią tego budynku. Według PKPS nie jest właściwa wykładnia organu II instancji, iż pobieranie jakiegokolwiek wynagrodzenia za świadczone usługi powoduje, że owa działalność przestaje być działalnością nieodpłatną i staje się działalnością odpłatną. Odpłatność to obowiązek zwrotu wszystkich kosztów, a nie tylko części kosztów. W przeciwnym wypadku działalnością odpłatną byłaby również zapłata "symboliczną złotówką". Kolegium Odwoławcze całkowicie pominęło kwestię dotyczącą obniżenia stawki podatku od Domu Pomocy Społecznej, będącego w całości budynkiem mieszkalnym w rozumieniu art. 5 ust. l pkt. 2 lit. a powołanej ustawy z 12 stycznia 1991 r. Tylko z tego względu zasadne jest stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, gdyż została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W odpowiedzi na skargę SKO w B. wniosło o jej oddalenie. Organ w całości podtrzymał wyrażone w decyzji stanowisko dotyczące warunków zwolnienia od podatku "nieruchomości lub ich części zajętych na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego". Odnośnie zaś zastosowanych w decyzji organu I instancji stawek Kolegium wyjaśniło, że w swej decyzji z dnia [...].09.2005 r. nie odnosiło się do tej kwestii, gdyż uznało, że ustalenia Wójta w tym zakresie są właściwe i zdaniem Składu Orzekającego nie wymagają odrębnych ustaleń. Podstawową kwestią dla ustalenia właściwej stawki przy opodatkowaniu budynku Domu Pomocy Społecznej jest ustalenie charakteru tego budynku, który wynika z dokumentacji architektoniczno-budowlanej. Brak jest w materiale dowodowym w sprawie informacji na temat zakwalifikowania budynku byłej szkoły podstawowej, w której prowadzony jest Dom Pomocy Społecznej - jako budynku mieszkalnego. Skład Orzekający Kolegium uważa, iż budynki domów pomocy społecznej, jako budynki użyteczności publicznej nie powinny być opodatkowane wedle stawek właściwych dla budynków mieszkalnych, lecz wedle stawek jak za pozostałe budynki lub ich części (4,60 zł.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skargę należało uwzględnić, albowiem niektóre z podniesionych w niej zarzutów okazały się trafne. Uwzględniając konstrukcję podatku od nieruchomości, w pierwszym rzędzie należy odnieść się do spornej w tej sprawie kwestii warunków zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust.1 pkt 14 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z tym przepisem zwolnione od podatku są nieruchomości lub ich części zajęte na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. Orzekający w niniejszej sprawie Sąd w pełni podziela stanowisko organu II instancji, że użyte przez ustawodawcę pojęcie "nieodpłatna statutowa działalność organizacji pożytku publicznego" winno być interpretowane z uwzględnieniem postanowień ustawy z dnia 24.04.2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (Dz.U. Nr 96, poz. 873 ze zm.). Jak słusznie bowiem zauważył organ II instancji, przepis art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dodany został przez przepis art. 6 pkt 2 ustawy z dnia 24.04.2003 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. Nr 96, poz. 874). Tak więc nie tylko systemowa, ale i historyczna wykładnia tego przepisu winna uwzględniać istotę i zasady działania organizacji pożytku publicznego. Zgodnie z art. 7 cyt. ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, "działalność nieodpłatna pożytku publicznego" to świadczenie na podstawie stosunku prawnego usług, za które organizacje pożytku publicznego prowadzące tę działalność nie pobierają wynagrodzenia. W konfrontacji z zawartymi w przepisach tej ustawy definicjami takich pojęć, jak "odpłatna działalność pożytku publicznego" i "działalność gospodarcza pożytku publicznego", za "nieodpłatną działalność pożytku publicznego’’ można uznać tylko taką sytuację, w której organizacja pożytku publicznego za świadczone przez siebie usługi nie pobiera jakiegokolwiek wynagrodzenia, a nie sytuację, gdy wynagrodzenie to nie odpowiada rzeczywistej wartości lub kosztów świadczenia. Pobieranie wynagrodzenia powoduje bowiem, że działalność pożytku publicznego staje się działalnością odpłatną (art. 8 ust.1 cyt. ustawy), zaś pobieranie wynagrodzenia wyższego od tego, jakie wynika z kalkulacji bezpośrednich kosztów tej działalności - czyni z niej działalność gospodarczą (art. 9 ust.1 pkt 1 cyt. ustawy). Skoro zatem za pobyt pensjonariuszy w Domu Pomocy Społecznej w S. są pobierane opłaty — Zakład Ubezpieczeń Społecznych dokonuje potrąceń i przelewa na konto P. K. P. S. 75 % należnych z emerytur i rent, to prowadzona w tym zakresie przez tę organizację pożytku publicznego działalność jest działalnością odpłatną w rozumieniu art. 8 cyt. ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie, a w konsekwencji nie może mieć do niej zastosowania zwolnienie, o którym mowa w przepisie art. 7 ust. l pkt 14 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zwrócić należy jednak uwagę, iż zwolnienie podatkowe, w tym zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. l pkt 14 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, stanowi element konstrukcji danego podatku. Obowiązujące przepisy prawa dają organom podatkowym możliwość orzekania w formie decyzji podatkowej o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw prawnych do wydawania oddzielnego rozstrzygania w przedmiocie samego zwolnienia w tym podatku, a tak właśnie w swej decyzji uczynił Wójt Gminy D. C. Stanowisko tego organu, co do bezzasadności zastosowania w tej sprawie przedmiotowego zwolnienia zawarte jest już w punkcie 1 wydalanej decyzji. Całkowicie zbędne i nieznajdujące oparcia w przepisach prawa jest zatem zawarte w punkcie 2 sentencji decyzji stwierdzenie o odmowie zwolnienia. Odnosząc się natomiast do drugiej spornej kwestii, czyli prawidłowości przyjętych wobec podatnika stawek w podatku od nieruchomości, to zdaniem Sądu doszło w tej sprawie do naruszenia przepisów prawa. Przede wszystkim słusznie strona Skarżąca podniosła, że mimo zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji organu I instancji, SKO w B. w uzasadnieniu swojej decyzji w ogóle się do nich nie odniosło. Stanowi to naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2004 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), nakazujących organowi podatkowemu należyte uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji. Tego rodzaju braków decyzji podatkowej nie mogą uzupełniać wyjaśnienia organu zawarte w odpowiedzi na złożoną do sądu administracyjnego skargę. Dodatkowo w niniejszej sprawie odpowiedź na skargę jest sprzeczna wewnętrznie, a także sprzeczna z treścią wydanych decyzji. Z jednej bowiem strony organ stwierdził, że "ustalenia Wójta w zakresie stawek są właściwe" - a przypomnieć należy, że Wójt uznał w swej decyzji część powierzchni budynku za powierzchnię mieszkalną - z drugiej strony czytamy w niej: "Skład Orzekający Kolegium uważa, iż budynki domów pomocy społecznej jako budynki użyteczności publicznej nie powinny być opodatkowane wedle stawek właściwych dla budynków mieszkalnych, lecz wedle stawek jak za pozostałe budynki lub ich części (4,60 zł.)". Użyte w przepisie art. 5 ust.1 pkt 2 lit a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęcie "budynek mieszkalny" było już przedmiotem rozważań zarówno w orzecznictwie sądowoadministarcyjnym, jaki i doktrynie prawa. W uchwale składu pięciu sędziów NSA z dnia 01.07.2002 r., FPK 2/02 (opubl. ONSA 2003 r., z. 2, poz. 49) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że o zaliczeniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. O tym, że posiadanie budynku w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych stanowi istotną cechę przesądzającą o zakwalifikowaniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych wypowiedział się także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 26.01.2004 r. , sygn. akt III SA 1314/03 (opubl. LEX nr 149183). W literaturze przedmiotu zwraca się jednak uwagę, iż samo kryterium wykorzystywania budynku na cele mieszkalne nie jest wystarczające do uznania budynku za mieszkalny. Na rodzaj danego budynku powinny wskazywać informacje pochodzące z zasobu geodezyjno-kartograficznego, dokumentacji budowlanej, a w razie ich braku opinia biegłego (zob. L.Etel, S.Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe, wyd. 2, Warszawa 2005, s. 200-208). Zgodnie z przepisem art. 21 ustawy z dnia 17.05.1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm.), podstawą wymiaru podatków powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. W ewidencji gruntów i budynków, której zasady prowadzenia określają przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29.03.2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), powinny być zawarte dane niezbędne do określenia rodzaju budynku. Natomiast zgodnie z przepisem § 65 ust. 2 tego rozporządzenia, przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych, wprowadzonej na podstawie przepisów o statystyce publicznej. W przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30.12.1999 r. w Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.), w III części załącznika, w szczegółowym podziale środków trwałych w grupie I wymienia m.in. budynki i lokale. Budynki podzielone są na dwie podgrupy: budynki niemieszkalne (podgrupa 10) i budynki mieszkalne (podgrupa 11). Budynki mieszkalne, zgodnie z definicją zawartą w tym akcie prawnym, są to budynki, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, tj. budynki jednorodzinne, o dwóch mieszkaniach, wielomieszkaniowe i budynki zamieszkania zbiorowego, np. domy opieki społecznej (bez opieki medycznej). Należy wskazać, iż na tle przywołanych przepisów NSA wyraził pogląd, iż domy opieki społecznej należ traktować za budynki mieszkalne w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Według tego Sądu dom pomocy społecznej, zaspokajając potrzeby bytowe, opiekuńcze, wspomagające itp. osób uprawnionych do zamieszkiwania w nim, jest dla tych osób domem mieszkalnym. Budynek domu pomocy społecznej powinien więc być opodatkowany stawkami podatku od nieruchomości przewidzianymi dla budynków mieszkalnych (wyrok z dnia 03.06.2003 r., sygn. akt SA/Sz 1614/01, opubl. OSS 2005, z. 1, poz. 4). Stanowisko, że budynki domów opieki społecznej są budynkami mieszkalnymi i winny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. jak od budynków mieszkalnych lub ich części, zajęło również Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 11.07.2003 r. , nr LK-1617/LP/03/MS (opubl. Biuletyn Skarbowy 2003, nr 4, s. 21). W niniejszej sprawie – zdaniem Sądu - organy podatkowe nie wyjaśniły należycie statusu budynku po byłej Szkole Podstawowej w S., który obecnie znajduje się we władaniu P. K. P. S. Nie wyjaśniły, czy budynek ten figuruje w ewidencji gruntów i budynków, a jeśli tak, to jaki według tej ewidencji jest jego rodzaj. Jeżeli natomiast dla tego terenu nie została jeszcze utworzona ewidencja budynków, organy podatkowe winne były określić rodzaj tego budynku na podstawie dostępnej dokumentacji budowlanej. Zwrócić tu należy uwagę, iż w aktach sprawy znajdują się kserokopie: decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na rozbudowie budynku po byłej Szkole Podstawowej w S. z przystosowaniem na Dom Pomocy Społecznej, decyzji o udzieleniu pozwolenia na powyższą rozbudowę, a także decyzji o pozwoleniu na użytkowanie Domu Pomocy Społecznej w S. (k.11-14 ). Jednak organy podatkowe całkowicie te dokumenty pominęły. Tymczasem z decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w H. z dnia [...].07.20004 r. o pozwoleniu na użytkowanie Domu Pomocy Społecznej w S., wynika, że "obiekt budowlany jest zaliczony do kategorii XI". Należało zatem wyjaśnić, co oznacza taka kwalifikacja i jakie ma ona znaczenie dla prawnopodatkowej oceny tego budynku. Ponadto, organ I instancji przyjął w swej decyzji, że jedynie powierzchnia pokoi zajmowanych przez pensjonariuszy Domu Pomocy Społecznej może być zaliczona do powierzchni mieszkalnej przedmiotowego budynku. Organ ten nie wyjaśnił jednak, a organ II instancji to zaakceptował, dlaczego do powierzchni mieszkalnej tego budynku nie mogą być zaliczone pozostałe jego pomieszczenia, jak choćby znajdujące się tam łazienki, korytarze, jadalnia, kuchnia, kotłownia, itd. W ocenie Sądu, dokonując powyższego wyłączenia należało najpierw wykazać w toku postępowania, że pomieszczenia te nie służą potrzebom wchodzącym w skład ogólnej funkcji mieszkalnej. Tego jednak organy podatkowe obu instancji nie uczyniły. Wszystko to sprawia, że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakłada na organy podatkowe obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W świetle powyższych zastrzeżeń, organy podatkowe nie wypełniły tego obowiązku należycie, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uwagę Sądu w tej sprawie zwróciła także niedopuszczalna praktyka wydawania decyzji podatkowej przed upływem wyznaczonego stronie postępowania 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Tak właśnie postąpiło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., które jako organ kolegialny podjęło swoją decyzję już [...] września 2005 r. mimo, iż wyznaczony podatnikowi termin upłynął dopiero w dniu [...] września 2005 r. Narusza to zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych – art. 121 §1 o.p. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie przepisu art. 145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.127 ze zm.) orzekł, jak w sentencji. Rozpoznając ponownie sprawę organy uwzględnią wyrażone w tej sprawie stanowisko Sądu. O niewykonalności zaskarżonej decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.