V SA/Wa 1648/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Małgorzata Rysz (spr.), Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Protokolant - Aneta Kosieradzka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2006 r. sprawy ze skargi I. Sp. z o.o. w M. przy udziale R. Spółki z o.o. w W., [...] Spółki z o.o. w W., Syndyka Masy Upadłości [...] Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] do [...] do [...], [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych i podatkowych; I. Uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej I. Sp. z o.o. w M. II. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej W. na rzecz I. Sp. z o.o. w M. 5595 zł (pięć tysięcy pięćset dziewięćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III. Orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W dniu [...].09.2001r.w Urzędzie Celnym w N. T. zarejestrowano towar w postaci odzieży pod pozycją ewidencji Nr [...] i przekazano go do Urzędu Celnego w W. W dniu [...].09.2001 r. w Urzędzie Celnym w W. w Miejscu Uznanym [...] ww. towarowi nadano ewidencję odbiorczą Nr [...], a następnie w dniu [...]. 10.2001 r. w Urzędzie Celnym w W. w Miejscu Uznanym [...] przedmiotowy towar objęto procedurą tranzytu według dokumentu JDA Nr [...]. Towar został skierowany do Oddziału Celnego w O. z terminem dostarczenia do dnia [...].10.2001 r. Wobec tego, że Oddział Celny w O. nie potwierdził zakończenia procedury tranzytu, Dyrektor Urzędu Celnego w W. wszczął postępowanie celne w stosunku do Spółki z o.o. [...] Agencja Celna z siedzibą w W. oraz w stosunku do Spółki z o.o. R.. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego w [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie celne w stosunku do Spółki z o.o. [...] Agencja Celna z siedzibą w W. oraz postanowieniem z dnia [...].01.2004r. - w stosunku do Skarżącej - "I." sp. z o.o. Następnie organ pierwszej instancji połączył postępowania celne i podatkowe (wszczęte osobno) w sprawie towarów objętych procedurą tranzytu według zgłoszenia celnego Nr [...] z dnia [...].10.2001 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Decyzją z dnia [...].10.2004r. Nr [...], skierowaną do ww. podmiotów, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. stwierdził, iż w stosunku do towarów objętych procedurą tranzytu według ww. zgłoszenia celnego procedura tranzytu nie została zakończona (towar usunięto spod dozoru celnego), dlatego też powstał dług celny - w dniu [...].10.2001r. Dłużnikami są: Spółka z o.o. R. - odbiorca towaru, Spółka z o.o. I. - przewoźnik, Spółka z o.o. [...] Agencja Celna - główny zobowiązany, Agencja Celna [...]Spółka z o.o. w likwidacji - zgłaszająca towar do procedury i posiadająca upoważnienie od odbiorcy towaru. Od niniejszej decyzji odwołania złożyły [...] Sp. z o.o. oraz [...] Agencja Celna Sp. z o.o. Po rozpatrzeniu odwołań ww. podmiotów Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzją Nr [...] do [...], [...] z dnia [...].03.2005r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej : - oznaczenia [...] Spółki z o.o. w upadłości oraz "[...]" Sp. z o.o. jako dłużników w rozumieniu art. 211 § 3 Kodeksu celnego i umorzył wobec tych podmiotów postępowanie organu pierwszej instancji; - określenia daty powstania długu celnego i orzekł, iż dług celny powstał w dniu [...].10.2001r.; - stawki celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego i zobowiązania podatkowego określonych dla wymienionych towarów i orzekł w tym zakresie; łączną kwotę cła i podatku ustalił na 99.720,40 zł; - obliczenia kwoty odsetek, o których mowa w art.242 § 3 Kodeksu celnego, i orzekł, iż odsetki te powinny być obliczone od kwoty cła (59.494,80 zł.) za okres od dnia 19.10.2001r. do dnia 05.10.2004r. w wysokości 33.029,60 zł; - obliczenia kwoty odsetek w wysokości 8.159,90 zł od zobowiązania podatkowego i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie. W pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymano w mocy. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał co następuje: Towar, objęty procedurą tranzytu według zgłoszenia celnego Nr [...] z dnia [...].10.2001 r., został wprowadzony na polski obszar celny i podlegał - stosownie do treści art. 35 Kodeksu celnego - dozorowi celnemu. Procedura tranzytu - zgodnie z art. 89 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego - jest procedurą zawieszającą. Art. 98 § 1 Kodeksu celnego stanowi, iż procedura tranzytu zostaje zakończona, a obowiązki osoby uprawnionej do korzystania z procedury tranzytu spełnione, gdy towary objęte tą procedurą i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z przepisami tej procedury. Stosownie natomiast do postanowień art.99 § 1 Kodeksu celnego główny zobowiązany to osoba, która sama lub za pośrednictwem upoważnionego przedstawiciela, przez zgłoszenie celne, wyraziła wolę wykonywania obowiązków przewidzianych procedurą tranzytu. Osobą uprawnioną do korzystania z procedury celnej - zgodnie z art.3 § 1 pkt 20 jest osoba, na rzecz której zostało dokonane zgłoszenie celne, albo osoba, na którą zostały przeniesiono prawa i obowiązki związane z procedurą celną, o ile jest to zgodne z przepisami prawa. Osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu - zgodnie z art.101 §1 Kodeksu celnego - jest główny zobowiązany. Zgodnie z art.101 §2 kodeksu celnego powinien on m.in. przedstawić w wyznaczonym terminie i we wskazanym przez organ celny urzędzie celnym towary w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organ celny w celu zapewnienia tożsamości towaru. Ponadto, zgodnie z § 3 ww. przepisu, niezależnie od obowiązków głównego zobowiązanego, każda osoba przewożąca towar lub osoba przyjmująca go, jeśli wie o tym, że jest on objęty procedurą tranzytu, jest zobowiązana do przedstawienia tego towaru w urzędzie celnym przeznaczenia, z zachowaniem wymogów, o których mowa w §2. W niniejszej sprawie bezspornym jest, iż procedura tranzytu nie została zakończona zgodnie z przepisami prawa, ponieważ towar w wyznaczonym terminie nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia. Stosownie do postanowień art.211 §1 Kodeksu celnego w wypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym powstaje dług celny w przywozie. W myśl art.3 §1 pkt 1 Kodeksu celnego dozór celny oznacza wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych. Krąg osób, które mogą zostać uznane za dłużników w przypadku usunięcia towaru spod dozoru celnego (zgodnie z art. 3 §1 pkt Kodeksu celnego dłużnikiem jest każda osoba zobowiązana do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego ), określa art.211 § 3 Kodeksu celnego. Dłużnikami są m.in. osoby, zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty (pkt 4). Art.211 §3 pkt 4 Kodeksu celnego posługuje się pojęciem "osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających z procedury celnej, którą towar został objęty". Oznacza to, że obowiązki celne związane ze stosowaniem określonej procedury celnej mogą spoczywać na więcej niż jednym podmiocie. Tak jest w wypadku procedury tranzytu, dla której przepisy prawa celnego określają obowiązki głównego zobowiązanego, przewoźnika i odbiorcy towaru, jak również wprowadzają odpowiedzialność tych podmiotów za prawidłową realizację procedury tranzytu. Odpowiedzialność, o której mowa w tym przepisie jest oparta na zasadzie ryzyka i wynika z samego faktu korzystania z danej procedury. W niniejszej sprawie towar został zgłoszony do procedury tranzytu przez Agencję Celną [...] Sp. z o.o. (obecnie - [...] Spółka z o.o. w upadłości), działającą jako przedstawiciel bezpośredni Spółki z o.o. R., czyli działającą w imieniu i na rzecz R. Spółki z o.o. (upoważnienie do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego z dnia [...].09.2001 r.). Przedstawiciel bezpośredni, ponieważ dokonuje zgłoszenia celnego w cudzym imieniu i na cudzą rzecz, nie jest traktowany w przepisach prawa celnego jako zgłaszający. Zgodnie bowiem z art.3 §1 pkt 23 Kodeksu celnego zgłaszającym jest osoba, która dokonuje zgłoszenia celnego we własnym imieniu na swoją rzecz, we własnym imieniu na cudzą rzecz, albo osoba, w której imieniu dokonuje się zgłoszenie celnego. Biorąc pod uwagę, iż osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu jest główny zobowiązany (art.101 par.1 Kodeksu celnego), a uprawnionym do korzystania z procedury celnej jest osoba, na rzecz której zostało dokonane zgłoszenie celne (art.3 § 1 pkt 20 Kodeksu celnego), Agencję Celną [...] Spółkę z o.o. w upadłości, która zgłosiła w niniejszej sprawie towary do procedury tranzytu w imieniu i na rzecz Spółki z o.o. R., a zatem w cudzym imieniu i na cudzą rzecz, nie można było uznać za głównego zobowiązanego w rozumieniu przepisów prawa celnego. W polu 50 ( główny zobowiązany) dokumentu Nr [...] - oprócz imienia i nazwiska, numeru paszportu oraz podpisu kierowcy, tj. pana T. W. z firmy przewozowej, tj. Spółki z o.o. I. (ww. towar przewożony był bowiem środkiem transportu należącym do Spółki z o.o. I. ) - nie ma danych identyfikujących inny podmiot. W ww. polu 50 widnieje jedynie jeszcze zapis: "Zabezpieczenie Nr [...] w wysokości: 26.600 zł, Nr [...] w wysokości 11.700 zł". Sam fakt wpisania w polu 50 ww. dokumentu Nr [...] numeru zabezpieczeń złożonych przez Agencję Celną [...] Spółkę z o.o. oraz Agencję Celną [...] Spółkę z o.o. nie czyni z nich głównych zobowiązanych w niniejszej sprawie. Ponieważ nie było podstaw do uznania Agencji Celnej [...] Spółki z o.o. w upadłości oraz Agencji Celnej [...] Spółki z o.o. za dłużników w niniejszej sprawie (nie można nakładać na podmiot odpowiedzialności za niewykonanie obowiązków, do których nie był zobowiązany), Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzją uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...].10.2004r. w części dotyczącej oznaczenia [...] Spółki z o.o. w likwidacji (obecnie - [...] Spółki z o.o. w upadłości) oraz [...] Spółki z o.o. jako dłużników w rozumieniu art.211 § 3 Kodeksu celnego i umorzył wobec tych podmiotów postępowanie organu pierwszej instancji. Pomimo, iż pole 50 (Główny zobowiązany) zgłoszenia celnego , było wypełnione niezgodnie z zapisami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10.11.1999r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych, organ celny przyjął ww. zgłoszenie celne, wskutek czego - zgodnie z art.65 § 3 Kodeksu celnego - nastąpiło z mocy prawa objęcie towaru procedurą do której został on zgłoszony (tj. procedurą tranzytu), zaś podstawę zastosowania tej procedury stanowiły dane zawarte w tym zgłoszeniu. W niniejszej sprawie podmiotami zobowiązanymi do przedstawienia towaru w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia były: Spółka z o.o. R., będąca zgłaszającym towar do procedury tranzytu, działającym poprzez przedstawiciela bezpośredniego - Agencję Celną "[...]" Spółkę z o.o. w upadłości oraz Spółka z o.o. I. przewożąca towar. Ponieważ wyżej wymienione podmioty nie dopełniły ciążącego na nich - wynikającego z postanowień art.101 § 2 i § 3 Kodeksu celnego - obowiązku przedstawienia towaru w wyznaczonym terminie we wskazanym urzędzie celnym przeznaczenia (obowiązków wynikających ze stosowania procedury tranzytu), zgodnie z postanowieniami art.211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego należało je uznać za dłużników w niniejszej sprawie. Spółka z o.o. R. - będąca odbiorcą towaru oraz Spółka z o.o. I. - przewoźnik towaru odpowiadają solidarnie za powstały dług celny (art. 221 kodeksu celnego). Należało również uchylić decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w części dotyczącej określenia daty powstania długu celnego. W myśl art. 211 § 2 Kodeksu celnego dług celny powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego. W niniejszej sprawie dług celny powstał zatem w dniu [...].10.2001 r., tj. w dniu następnym po dniu, w którym towar winien być przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia. Dopiero bowiem nieprzedstawienie towaru w terminie określonym w zgłoszeniu celnym Nr [...] uzasadniało uznanie, iż nastąpiło usunięcie towaru spod dozoru celnego. Ww. decyzję z dnia [...].10.2004r. należało uchylić także w części dotyczącej stawki celnej oraz kwoty wynikającej z długu celnego i zobowiązania podatkowego określonych dla wymienionych w niej towarów. W decyzji organ celny pierwszej instancji określił kwotę długu celnego z zastosowaniem represyjnych stawek celnych (stawek autonomicznych podwyższonych o 100%), wskazując, że przeprowadzona w ramach postępowania wyjaśniającego weryfikacja tureckich władz celnych wykazała, że świadectwo pochodzenia nr [...] , potwierdzające nipreferencyjne pochodzenie sprowadzonego towaru, nie zostało wystawione przez turecką Izbę Handlową - jest to dokument fałszywy. Jednak Dyrektor Izby Celnej zauważył, iż w aktach sprawy znajduje się faktura Nr [...] zawierająca zapis o tureckim pochodzeniu wskazanych w niej produktów. Organ celny pierwszej instancji nie tylko nie zakwestionował wiarygodności i prawidłowości tego dokumentu, ale uwzględnił zawarte w nim dane do określenia kwoty długu celnego. Biorąc pod uwagę, iż faktura Nr [...], zawierająca zapis o t. pochodzeniu wskazanych w niej towarów, spełnia przesłanki § 11 ust.2 (2) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. z 1997r. Nr 130, poz.851), istnieją podstawy do zastosowania wobec sprowadzonych towarów autonomicznej stawki celnej. W przypadku towarów wskazanych w poz.8 (torebki damskiej) ww. decyzji organu pierwszej instancji należało zastosować stawkę konwencyjną zgodnie z ust.2 Części A Postanowień wstępnych do Taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20.12.2000r. Towary te nie zostały bowiem wymienione w Wykazie 3 cyt. rozporządzenia, a zatem nie jest wymagane, w celu zastosowania konwencyjnej stawki celnej, udokumentowanie ich pochodzenia świadectwem niepreferencyjnego pochodzenia. Ponieważ w decyzji z dnia [...].10.2004r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. błędnie zastosował stawką celną autonomiczną podwyższoną o 100% należało uchylić przedmiotową decyzję również w części dotyczącej obliczenia kwoty odsetek, o których mowa w art. 242 § 3 Kodeksu celnego (podstawą do obliczenia ww. odsetek jest bowiem kwota długu celnego). Ponadto przyjęcie nieprawidłowej daty powstania długu celnego w stosunku do ww. towarów spowodowało nieprawidłowe wskazanie w przedmiotowej decyzji daty, od której należy obliczyć te odsetki. Zgodnie z art. 242 § 3 Kodeksu celnego odsetki, o których mowa w ww. przepisie, winny być obliczone od dnia powstania długu celnego do dnia wydania decyzji. Ponadto należało uchylić decyzję organu celnego pierwszej instancji, w części dotyczącej obliczenia kwoty odsetek w wysokości 8.159,90 zł od zobowiązania podatkowego i w tym zakresie umorzyć postępowanie w sprawie. Zgodnie z postanowieniami art.54 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie nalicza się odsetek za zwłokę gdy zobowiązanie było zabezpieczone, za okres tego zabezpieczenia, o ile zaliczono na poczet zaległości podatkowych zabezpieczone środki pieniężne lub kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw. Ponadto, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe powstało przed dniem [...].09.2003r., odsetki (należne na podstawie art. 53§1 Ordynacji podatkowej) powinny być naliczane od dnia [...].09.2003r, tj. od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 27.06.2003r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizacją jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302). Wobec tego, że na dzień [...].01.2002r. na koncie organu celnego była zabezpieczona kwota w łącznej wysokości 150.366,60 zł., wpłacona przez R. Sp. z o.o., na poczet decyzji wymiarowych, a łączna kwota cła, podatku i odsetek, o których mowa w art.242 par.3 Kodeksu celnego, określona decyzją Dyrektora Izby Celnej wynosi 132.750,00 zł., brak było podstaw do obliczania odsetek od podatku. Od tej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła I. Sp. z o.o. w M., zarzucając naruszenie przez Dyrektora Izby Celnej w W. m.in.: - zasady praworządności (art. 120 ordynacji podatkowej) poprzez naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 64§ l Kodeksu celnego oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 07.09.2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (załącznik nr 6 do rozporządzenia), art. 230 § l i 4 Kodeksu celnego); - zasady prawdy obiektywnej (art. 122 ordynacji podatkowej) nie wyjaśniono wszystkich zobowiązanych w sprawie, pominięto ustalenie danych wszystkich przewoźników; - zasady czynnego udziału strony (art. 123 ordynacji podatkowej) spółka "I." nie została poinformowana o zebraniu materiału dowodowego w sprawie i możliwości ustosunkowania się do niego; - art. 93 § l Kodeksu Celnego. Objęcie towarów procedurą tranzytu wymaga złożenia zabezpieczenia w celu pokrycia kwoty wynikającej z długu celnego mogącego powstać w stosunku do tych towarów. Przepis stanowi, że wymieniona kwota zabezpieczenia powinna pokrywać dług celny. Oznacza to, że nie powinny być naliczane odsetki za zwłokę - art. 54 § l pkt l ordynacji podatkowej; i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania w sprawie. W uzasadnieniu skargi podniosła również, że naruszono art. 230§1 i §4 Kodeksu celnego, zgodnie z którym powiadomienie dłużnika o zarejestrowanej kwocie należności celnych nie może nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. W zaskarżanej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. stwierdzono, iż dług celny, powstał w dniu [...].10.2001r., zatem zawiadomienie dłużnika w niniejszej sprawie powinno nastąpić do dnia [...].10.2004r. Natomiast w niniejszej sprawie spółka z o.o. "[...]" dowiedziała się, że jest dłużnikiem dopiero z decyzji Dyrektora Izby Celnej w W., która została jej doręczona w dniu [...].04.2005 r. Należy więc przyjąć, iż zgodnie z art. 244§ 3 Kodeksu celnego dług celny wygasł przez przedawnienie. Ponadto Skarżąca zarzuciła, że organ celny przyjął zgłoszenie celne [...], chociaż było wypełnione niezgodnie z dyspozycją art. 64 § l Kodeksu celnego oraz załącznikiem nr 6 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 07.09.2001 r. W polu 50 (główny zobowiązany) formularza SAD wpisano bowiem nazwisko kierowcy spółki "I." - tj. przewoźnika, mimo, że głównym zobowiązanym w niniejszej sprawie jest spółka z o.o. "R." - importer towarów. Ponadto w dokumencie SAD w polu 18 widnieje numer rejestracyjny [...] (samochodu należącego do "I."), a w polu [...](samochodu nienależącego do "I."). Organ celny nie ustalił czyją własność stanowił drugi samochód przewożący towar. W przypadku odpowiedzialności solidarnej ma to istotne znaczenie dla sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Ponadto, odnosząc się do zarzutu Strony nieustalenia danych wszystkich przewoźników, wskazał, że zgodnie z postanowieniami Części III (wypełnianie formularza SAD przy wyprowadzaniu towaru poza polski obszar celny i stosowaniu procedury tranzytu) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych w polu 18 (znaki i przynależność państwowa środka transportu przy wyjściu) podawane są numery rejestracyjne i nazwa środka transportu, na który towary zostały bezpośrednio załadowane przy ich przedstawianiu urzędowi celnemu podczas wypełniania formalności tranzytowych. Urzędem wyjścia jest bowiem urząd celny, w którym dokonano objęcia towarów procedurą tranzytu. Natomiast w polu 21 (znaki i przynależność państwowa aktywnego środka transportu przekraczającego granicę) wpisany jest numer rejestracyjny [...] - samochodu, którym towar przekroczył granicę (wynika to nie tylko z instrukcji wypełniania tego pola, ale także z dokumentu Nr [...] z dnia [...].09.2001r. /karta 9 akt admin./ oraz z deklaracji skróconej (k 5). Ponadto, zgodnie z § 32 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10.11.1999r., jednym zgłoszeniem celnym do procedury tranzytu mogą być objęte tylko te towary, które są lub mogą być załadowane na jeden środek transportu i które będą przewożone z jednego urzędu wyjścia do jednego urzędu przeznaczenia. Tak więc towar objęty procedurą tranzytu w dniu [...].10.2001 r. według dokumentu Nr [...] w całości przewożony był środkiem transportu o numerze rejestracyjnym: [...], należącym do Spółki z o.o. I. Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia art. 230 §1 i 4 Kodeksu celnego wskazał, że jest on bezzasadny, gdyż funkcjonariusze celni doręczyli decyzję organu celnego pierwszej instancji w dniu 13.10.2004r., do siedziby Spółki. Jej pracownik odmówił przyjęcia decyzji o czym została sporządzona adnotacja wskazano też datę odmowy. W myśl § 2 art. 153 Ordynacji podatkowej , w przypadkach o których mowa w § 1 przepisu uznaje się za doręczone w dniu odmowy jego przyjęcia przez adresata. Na rozprawie w dniu 24 stycznia 2006r. pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w W.wniósł o dopuszczenie dowodu z protokołu z dn. [...].01.2006r.- z przesłuchania świadka, funkcjonariusza celnego, dokonującego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji do siedziby firmy I. w dniu 13.10.2004r. Postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2006r. Sąd ww. wniosek dowodowy oddalił. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone m.in. przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych [Dz. U. Nr 153, poz. 1269] oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.], sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Badając sprawę z tego punktu widzenia, należy stwierdzić, iż zasadny jest najdalej idący zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 230§1 i §4 Kodeksu celnego, zgodnie z którym powiadomienie dłużnika o zarejestrowanej kwocie należności celnych nie może nastąpić po upływie 3 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. W niniejszej sprawie mają bowiem zastosowanie przepisy Kodeksu celnego, wobec treści art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne ( Dz. U. Nr 68 poz.623), który stanowi, iż przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Zgodnie z niekwestionowanymi ustaleniami Dyrektora Izby Celnej dług celny powstał w dniu [...].10.2001r., zatem termin przedawnienia przewidziany w art. 230 § 1 i § 4 Kodeksu celnego upłynął [...].10.2004r. Do tego czasu dłużnik powinien zostać powiadomiony o zarejestrowanej kwocie należności celnych i dlatego też najistotniejszą kwestią jest zagadnienie doręczenia skarżącej spółce decyzji organu pierwszej instancji, która stanowiła takie powiadomienie. Według twierdzeń "I." Sp. z o.o. o istnieniu długu dowiedziała się z decyzji Dyrektora Izby Celnej w W., która została jej doręczona w dniu [...].04.2005r., natomiast decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] do niej nie dotarła. Dyrektor Izby Celnej w W. w odpowiedzi na skargę stwierdził zaś, iż decyzja organu pierwszej instancji została prawidłowo doręczona skarżącej w trybie art. 153 § 3 Ordynacji podatkowej, w dniu 13.10.2004r.( tj. w dniu odmowy jej przyjęcia przez adresata ), a więc nie nastąpiło naruszenie art. 230 § 4 Kodeksu celnego. W tym zakresie należy wskazać, że przepisy Ordynacji podatkowej dopuszczają dokonanie doręczeń przez pracowników organu podatkowego ( art. 144 O.p.). Z kolei, zgodnie z treścią art. 153§1 Ordynacji " jeżeli adresat odmawia przyjęcia pisma przesłanego mu przez pocztę lub w inny sposób, pismo zwraca się nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Pismo wraz z adnotacją włącza się do akt sprawy". Koniecznym warunkiem skutecznego doręczenia w trybie tego przepisu, jako wyjątku od zasady bezpośredniego doręczania pism adresatowi, jest restrykcyjne spełnienie przewidzianych w nim wymogów. Tymczasem na znajdującym się w aktach administracyjnych odpisie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...].10.2004r. ( k 128 akt administracyjnych), przeznaczonym prawdopodobnie dla skarżącej spółki "I.", będącym pismem w rozumieniu art. 153§ 1 O.p., brak jest adnotacji o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy. Taka, niemal zupełnie nieczytelna, adnotacja znajduje się natomiast na oryginale decyzji umieszczonej na k 129 - 133 akt administracyjnych, zresztą razem z innymi adnotacjami i pokwitowaniami odbioru przez pozostałe strony postępowania, co nie stanowi zdaniem sądu spełnienia przesłanek uznania doręczenia za dokonane, stosownie do treści art. 153 § 2 O.p. W tym miejscu należy odnieść się do wniosku Dyrektora Izby Celnej w W., zgłoszonego na rozprawie 24 stycznia 2006r., o dopuszczenie dowodu z protokołu z dn. [...].01.2006r.- z przesłuchania świadka, funkcjonariusza celnego, dokonującego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji do siedziby firmy I. w dniu 13.10.2004r. Pokreślić trzeba, iż stosownie do brzmienia art. 106 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przed sądem administracyjnym możliwe jest jedynie uzupełniające postępowanie dowodowe, ograniczone do możliwości przeprowadzenia dowodu z dokumentu. Orzecznictwo sądowe ( powstałe również na gruncie art.52 ust 2 zd. pierwsze ustawy z 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm., identycznie brzmiącym jak art. 106 § 3 P.p.s.a.), wskazuje, że ustawowy zwrot dopuszczający możliwość przeprowadzenia dowodu "jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości" należy rozumieć w ten sposób, że postępowanie dowodowe przed sądem - w konsekwencji - dokonywanie przez ten sąd ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celami postępowania sądowo-administracyjnego i powinno umożliwić sądowi administracyjnemu dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności zaskarżonego aktu lub czynności z prawem. Sąd jednak nie powinien przeprowadzać środków dowodowych i dokonywać ustaleń, które miałyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżonym aktem lub czynnością. W niniejszej sprawie wszelkie ustalenia dotyczące zachowania terminu z art. 230 § 4 Kodeksu celnego powinny zostać dokonane na etapie postępowania administracyjnego, a nie sądowego. Ponadto, zdaniem sądu przepis ten nie daje podstaw do dopuszczenia w postępowaniu sądowo-administracyjnym dowodu z protokołu, który zwiera zeznania świadka. Byłoby to obejście prawa, które zezwala wyłącznie na przeprowadzenie dowodu z dokumentu. Co prawda organy administracji są uprawnione - w ramach prowadzonego postępowania dowodowego - do przesłuchiwania świadków, ale tylko w toku postępowania administracyjnego i na jego użytek, a nie na użytek postępowania sądowego toczącego się w trybie skargi po wydaniu ostatecznej decyzji. Podobne stanowisko, na gruncie dowodu z dokumentu, który w istocie miał charakter opinii biegłego zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 7 sędziów z 25.09.2000r. FSA 1/00( ONSA 2001, nr 1 poz.10 ), odmawiając możliwości dopuszczenia w postępowaniu przed sądem administracyjnym takiego dokumentu. Dlatego też wniosek dowodowy organu jako niedopuszczalny na gruncie art. 106 § § 3 P.p.s.a. podlegał oddaleniu. Natomiast z wcześniej omówionych przyczyn - wobec braku prawidłowego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji - nie można przyjąć, iż nastąpiło powiadomienie dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności celnych z zachowaniem terminu z art. 230 § 4 Kodeksu celnego. Prawidłowe powiadomienie miało miejsce dopiero w momencie doręczenia decyzji drugiej instancji - [...].04. 2005r., a więc po upływie ww. trzyletniego terminu. Zatem w niniejszej sprawie organ drugiej instancji powinien stwierdzić brak prawidłowego powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności celnych i upływ terminu do tego powiadomienia, co z kolei, zgodnie z treścią art. 244 pkt 3 Kodeksu celnego spowodowało wygaśnięcie długu celnego. W tej sytuacji obowiązkiem organu odwoławczego było postąpić zgodnie z art. 233 § 1 pkt 2 a O.p. tj. uchylić decyzję organu pierwszej instancji w stosunku do skarżącej spółki i umorzyć postępowanie. Powyższe odnosi się również do tej części decyzji, która dotyczyła należności podatkowych. Będący podstawą działania Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. i obowiązujący w chwili powstania długu celnego art. 11 c ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm. ) wskazywał w ustępie drugim, iż do należności podatkowych określonych zgodnie z ust. 1 oraz art. 11 stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu celnego dotyczące powiadomienia dłużnika o kwocie należności wynikających z długu celnego. Rozwiązanie to zostało przejęte przez obowiązującą od 1.05.2004r. ustawę o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz.535), która w art. 34 powtórzyła w zasadzie unormowanie z ustawy z 8 stycznia 1993r. Należy zatem przyjąć, że zobowiązanie podatkowe podzieliło los długu celnego i stąd również w części podatkowej decyzja organu pierwszej instancji winna zostać uchylona, a postępowanie umorzone. Z tych wszystkich przyczyn, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1a i c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało zaskarżoną decyzję uchylić w części dotyczącej spółki "I.". O wstrzymaniu wykonania uchylonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 , a o należnych skarżącej kosztach na podstawie art. 200 cyt. ustawy procesowej.