I SA/Po 2869/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska(spr.) Sędziowie NSA Gabriela Gorzan as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st.sekr.sąd.Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 11 kwietnia 2006 r. sprawy ze skargi Spółki "A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 rok oddala skargę. /-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ G. Gorzan Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] 2003 r. określił spółce "A’ w L. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000 w wysokości [...] Zł. Organ kontroli skarbowej w toku kontroli przeprowadzonej w Spółce stwierdził nieprawidłowości w zakresie przychodów roku 2000 polegające na jego zaniżeniu o kwotę [...] zł, w związku z korzystaniem z lokalu użytkowego należącego do Biura Handlowego "B" R. L., który Spółka wynajmowała jednakże za okres od [...] do [...] 2000 r. nie płaciła czynszu najmu wobec nie wystawienia faktury przez wynajmującego. W związku z tym na podstawie art.12 ust. 1 pkt.2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych o wartość w. w. otrzymywanych nieodpłatnie świadczeń zwiększono przychód podatnika. Poza tym w. w. organ zakwestionował zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu: ← instalacji i montażu sieci komputerowej w wysokości [...] zł. Powiększającej wartość początkową systemu komputerowego, zgodnie z art. 16 ust. 3 w. w. ustawy. ← usług marketingowych, jakie miała świadczyć firma "C" z Hongkongu w łącznej kwocie [...] zł. Na podstawie dwóch faktur z dnia [...].2000 r. na kwotę [...] USD i z dnia [...].2000 r. również na kwotę [...] USD. Przedstawiona w toku kontroli kserokopia kontraktu świadczyła o tym, że nie odpowiada on wymogom przewidzianych dla umów i nie określał osób reprezentujących kontrahentów, a nadto nie zawierał określenia osoby podpisującej go w imieniu spółki "C". Kontrakt ten z [...].2000 r. przewidywał za usługi w zakresie prac biurowych, kampanii reklamowych, tłumaczeń rozmów handlowych, szkolenia pracowników Spółki "A" , udostępniania sprzętu biurowego i komputerowego oraz obsługę podróży do Chin pracowników Spółki "A", wynagrodzenie za rok 2000 w wysokości [...] USD. Wobec braków dowodów przemawiających za tym, że firma "C" wykonała jakiekolwiek usługi określone w kontrakcie i dokonanie na jej rzecz przez Spółkę "A" zapłaty w wysokości 2 x [...] $ niewynikającej z kontraktu uznano, że poniesiony wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w świetle przepisu art.15 ust.1 w. w. ustawy, ponieważ nie został poniesiony w celu uzyskania przychodu. ← z tytułu cła od importowanego z Chin towaru w wysokości [...] zł. Którą to kwotę podatnik zaliczył do kosztów działalności gospodarczej, mimo iż towar nie został w całości sprzedany i na koniec każdego miesiąca od [...] do [...] 2000 r. pozostawały zapasy magazynowe. Cło zapłacone przez spółkę, jako element ceny zakupu może być uznane za koszt uzyskania przychodu w momencie sprzedaży towaru, wobec czego w momencie poniesienia wydatku z tego tytułu nie występuje związek przyczynowy wydatku z uzyskaniem przychodu w myśl art.15 ust.1 powołanej ustawy. ← wydatków poniesionych w związku z wyjazdami do Turcji prezesa i wiceprezesa spółki w kwocie [...] zł. Ustalono, że podatnik nie miał kontraktów handlowych z firmami tureckimi. S. R. - wiceprezes spółki przesłuchany na tę okoliczność zeznał, że wyjazdy były związane ze współpracą z firmą "C " z Hongkongu, ponieważ spotkania kontrahentów w Istambule obniżały koszty o ok. 50 %. Ponadto w czasie pobytu w Turcji pozyskiwano nowe wzory tkanin, zapoznawano się z nowymi trendami w tym zakresie i nawiązano współpracę z włoską firmą "D". Na poparcie swego stanowiska podatnik przedstawił kserokopię oferty firmy "C" przesłanej w formie faksu informującej o możliwości organizowania spotkań z pracownikami Spółki "A" w Istambule. Oferta ta nie została uznana za dowód w sprawie, bowiem pełna nazwa firmy "C" widniejąca na faksie nie była tożsama z nazwą wskazaną w kontrakcie. ← wydatku w kwocie [...] zł. zaewidencjonowanego jako koszty delegacji którego jednak nie udokumentowano żadnymi dowodami źródłowymi. W zastrzeżeniach do protokołu kontroli pełnomocnik Spółki wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań pracowników firmy "C", a ponadto przedstawił oświadczenie głównej księgowej, że koszty uzyskania przychodu w roku 2000 zostały zaniżone o [...] zł. z tytułu nie ujęcia w księgach rachunkowych kosztu własnego sprzedaży towarów. O kwotę tę organ kontroli skarbowej uwzględniając wniosek strony- zwiększył koszty uzyskania przychodu. W związku z dokonanymi ustaleniami dochód Spółki określono w wysokości [...] zł od którego podatek wyniósł [...] zł tj. o [...] zł więcej niż zadeklarowano. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania Spółki decyzją z dnia [...] 2003 r. uchylił w całości zaskarżaną decyzję i określił jej podatek dochodowy od osób prawnych za rok 2000 w kwocie [...] zł. Organ odwoławczy podzielił argumenty podatnika w kwestii niezasadności zwiększenia przychodu spółki o wartość niezapłaconego czynszu najmu, uznając, że skoro brak podstaw do przyjęcia, że wynajmujący zrezygnował z zaległego czynszu, nie zachodzi korzystanie przez podatnika z nieodpłatnego świadczenia. O kwotę [...] zł zmniejszono więc przychód spółki "A". W pozostałym zakresie organ II instancji podzielił stanowisko organu I instancji. Decyzję tę pełnomocnik Spółki "A" zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie jako wydanej z naruszeniem art.15 ust.1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przez przyjęcie, że wydatki z tytułu usług marketingowych w kwocie [...] zł oraz delegacji do Turcji w kwocie [...] zł nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Strona skarżąca zarzuca nadto zaskarżanej decyzji naruszenie przepisów art.191, 187, 188 Ordynacji podatkowej przez nieustalenie w sposób prawidłowy stanu faktycznego sprawy i nie przeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie przesłuchania w charakterze świadków pracowników firmy "C", przedstawicieli chińskich firm współpracujących ze skarżącą oraz członków władz spółki "A" na okoliczność wykonania usług marketingowych i celowości wyjazdów do Turcji. Skarżąca zarzuca też zaskarżonej decyzji naruszenie art.210 § 1 pkt 6 0p przez nie odniesienie się przez organ II instancji do wniosku o uchylenie decyzji I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia celem uzupełnienia postępowania dowodowego. W uzasadnieniu skargi Spółka w szczególności podnosi, że przedmiotem jej działalności jest m.in. import towarów z Chin i jego sprzedaż detaliczna i hurtowa. W związku z tym firma "C " miała m.in. promować Spółkę na rynku chińskim także przez foldery reklamowe wykonane przez firmę "C" oraz wyszukiwać producentów odzieży, jaka miała być uszyta wg projektów spółki "A" z wybranych przez tę spółkę materiałów. Ponadto stwierdza, że w okresie od [...] - [...] 2000 r. odbyło się szkolenie pracowników w Chinach w zakresie produkcji materiałów koszulowych oraz technologii szycia koszul. Zdaniem skarżącej o wykonanie przez firmę "C" usług marketingowych na rzecz spółki "A" świadczy kopia kontraktu, [...] faktury wystawione przez firmę "C", dowody wpłaty oraz teczka z logo spółki "A" - Producent Odzieży" wykonana przez firmę "C". Zamieszczona na niej informacja o istnieniu firmy od roku 1993 w sytuacji, gdy firma powstała w 1999 roku wynika z faktu wcześniejszego istnienia Biura Handlowego "B" R. L. w celu podniesienia rangi spółki i jej doświadczenia na rynku. Nadto skarżąca powołuje się na wizytówki chińskich firm dostarczane przez firmę "C" wraz z informacjami o ich ofercie, a także na notatki (raporty) ze spotkań z pracownikami firmy "C" oraz faktury dotyczące wydatków poniesionych w związku z podejmowaniem w Polsce przedstawicieli firmy "C", a także bilingi rozmów telefonicznych z nimi w Hongkongu i w Turcji, gdzie firma ta posiada przedstawicielstwo, podobnie jak i w Chinach. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnosi o jej uchylenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpatrując sprawę na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę- Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje: Oceniając prawidłowość zaskarżanej decyzji w aspekcie jej zgodności z przepisami prawa materialnego wskazać należy na przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w myśl, którego za koszt uzyskania przychodu uznaje się wydatki poniesione przez podmiot gospodarczy w celu osiągnięcia przychodu. Treść tego przepisu wskazuje na konieczność istnienia związku przyczynowego między kosztem a przewidywanym przychodem, który to związek podatnik winien wykazać skoro to leży w jego w interesie, bowiem koszty uzyskania przychodu jako obniżające przychód rzutują także na wysokość podatku dochodowego. Bezsporny w niniejszej sprawie jest fakt rozpoczęcia przez spółkę "A" działalności gospodarczej w roku 1999. Wspólnikami tejże spółki byli R. L. i S. R., z których każdy w 2000 r. posiadał równe udziały. Zgodnie z umową spółki przedmiotem jej działalności była przede wszystkim działalność handlowa (hurt i detal) w szczególności artykułów spożywczych, płodów rolnych i zwierząt, wyrobów tytoniowych, farmaceutycznych i medycznych, kosmetyków, artykułów użytku domowego i osobistego oraz sprzedaż realizowana na zlecenie i "pozostała sprzedaż hurtowa" Jeszcze przed założeniem spółki "A" R. L. prowadził firmę Biuro Handlowe "B" zajmującą się też produkcją odzieży i z tego tytułu przed rokiem 2000 nawiązał kontakty handlowe z firmami chińskimi, o czym świadczy m.in. teczka reklamowa zawierająca treść dotyczącą tej właśnie firmy. Teczka ta miała być wg skarżącej wyprodukowana przez firmę "C", w której udział posiadał Polak. Jak wynika z zeznań S. R., wskazanego przez pozostałego wspólnika spółki jako osoba mająca składać wyjaśnienia w toku postępowania kontrolnego, obaj wspólnicy przed założeniem spółki byli w Chinach i mieli tam nawiązać kontrakt z firmą "C". Spółka "A" sprowadzała z Chin odzież i hulajnogi. Brak jednak jakichkolwiek dowodów na to, że firma "C " w ramach świadczonych usług marketingowych znalazła producentów odzieży w Chinach, którzy później sprzedawali swoje towary spółce "A ". Zawarte w piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r. stwierdzenie skarżącej, że firma "C " pozyskała dla niej 7 kontrahentów chińskich jest gołosłowne i nie poparte żadnymi dowodami, tym bardziej, że kontrakty z tymi firmami zawierała bezpośrednio spółka "A". Uzasadnione wątpliwości budzi także przedstawiony przez podatnika kontrakt z w. w. firmą w formie kopii faksu. Jak stwierdził S. R. kontrakt ten został zawarty za pośrednictwem faksu. Podkreślić przy tym należy, że obie firmy miały wg twierdzeń spółki bezpośrednie kontakty w Chinach, w Turcji i w Polsce. Kontrakt ten nie określa nawet osób działających w imieniu obu spółek i nie zawiera podpisu osoby zawierającej go ze strony firmy "C", a jedynie faksymile, bez podania nazwiska. Brak też jakichkolwiek dowodów, że kontrahent ten wykonał i w jakim zakresie zlecane mu czynności. Istnieją natomiast faktury opiewające- wbrew postanowieniom tegoż kontraktu- na kwoty, dwukrotnie przewyższające określane w nim wynagrodzenie dla firmy "C" i to za usługi marketingowe. Marketing zaś sprowadza się do usług związanych ze sprzedażą, a nie z nabywaniem towarów jak to miało miejsce w sprawie. Zwrócić także należy uwagę na to, że w piśmie z dnia [...] 2003 r., w toku wszczętego przez organ kontroli, postanowieniem z dnia [...] 2003 r., postępowania podatkowego Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków m.in. pracowników firmy "C" z Hongkongu, nie wiedząc o tym, że spółka ta od [...] 2002 r. zaprzestała działalności. Powyższe stwierdzenia uzasadniają uznanie stanowiska zawartego w zaskarżanej decyzji, co do nieuznania za koszt uzyskania przychodu równowartości [...] USD, bowiem fakt posiadania przez skarżącą wizytówek chińskich firm nie może stanowić wystarczającego dowodu na realność zawarcia kontraktu ze spółką z Hongkongu. Jak wyżej wspomniano firma R. L. - Biuro Handlowe "B"- Produkcja Odzieży istniała także w roku 2000, co potwierdza również fakt wynajmowania przez nią pomieszczeń spółce "A ". S. R. stwierdził, że comiesięczne od [...] do [...] 2000 r. wyjazdy obu wspólników do Turcji związane były z kontraktem z firmą "C". Częstotliwość tych kontaktów, w sytuacji, gdy- jak twierdzi skarżąca - firma "C " znalazło dla spółki "A" 7 kontrahentów, a ponadto obie firmy miały się też kontaktować w Chinach ([...] - [...] 2000 r.) i w Polsce, budzi uzasadnione wątpliwości, co do celu pobytów wspólników w Turcji. Wobec braku jakichkolwiek wymiernych efektów zakwestionowanych przez organy obu instancji w. w. wyjazdów dla spółki "A ", a nawet ich uprawdopodobnienia, zasadnie nie uznano kwoty [...] zł. za koszt uzyskania przychodu. Nadmienić należy, że skoro spółka "A " i Biuro Handlowe "B" współpracowały ze sobą nie można wykluczyć, że okoliczność ta również mogła rzutować na cel w. w. wyjazdów. Z tych względów skoro skarżąca nie wykazała istnienia związku między w. w. wydatkami, a uzyskaniem przychodu przez spółkę "A" argumenty skargi w tym zakresie uznać należy za niezasadne. Odnosząc się z kolei do zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących przeprowadzenia postępowania dowodowego i ustalenia stanu faktycznego sprawy zauważyć należy, że nieuwzględnienie wniosku podatnika o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków- pracowników nieistniejącej już firmy "C" oraz przedstawicieli firm chińskich, kontrahentów, spółki "A", których nawet nazwisk i adresów Spółka nie określiła, uznać należy za uzasadnione. Co prawda organ podatkowy w myśl art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej obowiązany jest z urzędu ustalić wyczerpująco stan faktyczny sprawy, zadbać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, jednakże przepisy te nie wyłączają współdziałania podatnika w tym zakresie. Trudno, więc zgodzić się z argumentacją skargi, tym bardziej, że nie wiadomo jak wnioskowane dowody można byłoby przeprowadzić i czy mogły one wpłynąć na rozstrzygnięcie sprawy. Mając powyższe względy na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. /-/ K. Nikodem /-/ M. Skwierzyńska /-/ G. Gorzan AR