I SA/Sz 791/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Marian Jaździński,, Sędzia NSA Krystyna Zaremba, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2006 r. sprawy ze skargi S. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. o d d a l a skargę Decyzją z dnia [...] r. Nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm./, art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 ze zm./, Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania S. L. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. ustalającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł od dochodu ustalonego na kwotę [...] zł nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych, uchylił zaskarżoną decyzję w całości i ustalił podatek dochodowy za 2000 r. w kwocie [...] zł od dochodu w kwocie [...] zł nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w oparciu o zebrany materiał dowodowy Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że w 2000 r., S. L. podniósł wydatki w kwocie [...] zł obejmującą zakup nieruchomości rolnej w B. gm. K., opłaty związane z tą transakcją oraz zakupem samochodu "M.". Jednocześnie ustalono, że na dzień 31 grudnia 1999 r. podatnik zgromadził oszczędności w kwocie [...] zł oraz dysponował środkami finansowymi z tytułu pożyczek i darowizn w kwocie [...] zł. W toku postępowania podatnik dowodził, iż na dzień 31 grudnia 1999 r. zgromadził oszczędności w kwocie [...] zł z czego kwota [...] zł była przechowywana przez matkę, a kwota [...] zł była zdeponowana w banku, co potwierdzały umowy pożyczek i darowizn, potwierdzenie otwarcia rachunku oszczędnościowego z [...] r. i lokaty terminowej zlikwidowanej [...] r., oświadczenie rodziców A. Z. oraz G. K. o przekazanych darowiznach, zeznanie świadka M. B. i B. S. o dochodach z handlu świadectwami udziałowymi oraz potwierdzeniem otrzymania szkody komunikacyjnej. Ustalając wydatki S. L. poniesione w latach 1984-1999 na kwotę [...] zł, oceniając zebrany materiał dowodowy, Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że wydatki podatnika w kwocie [...] zł nie znajdują pokrycia we wskazanych dochodach, określił zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] % tej kwoty, tj. należny podatek [...] zł. Organ I instancji uznał, że dochód w kwocie [...] zł ze sprzedaży świadectw udziałowych nie może być źródłem finansowania wydatków 2000 r., gdyż nie pochodził z przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania. W odwołaniu do Dyrektora Izby Skarbowej podatnik zarzucił decyzji organu I instancji naruszenie: - art. 20 ust. 1 i ust. 3 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez błędne zakwalifikowanie dochodu zwolnionego z opodatkowania do dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, - art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego i pominięcie niektórych dowodów dotyczących oszczędności zgromadzonych przez podatnika w 1999 r. i - art. 120, 121, 122 oraz art. 139 i art. 140 tej ustawy i wniósł o uchylenie tej decyzji w całości z powodu jej niezgodności z prawem podatkowym. W uzasadnieniu podatnik wskazał, iż organ podatkowy niezasadnie nie uznał, za dochód kwoty [...] zł z tytułu handlu świadectwami udziałowymi Narodowego Funduszu Inwestycyjnego jako źródła wydatków poniesionych w 2000 r. Nietrafnie organ uznał te przychody za dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej niezgłoszonej przez podatnika do opodatkowania. Zdaniem podatnika, organ podatkowy nie wyjaśnił przyczyn dla których nie uznał jako źródeł finansowania wydatków 2000 r. "kwoty w wysokości różnicy kwoty [...] zł, a kwotami darowizn uznanymi do 31 grudnia 1995 r. oraz nie dotrzymał terminu zakończenia postępowania". Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie wskazał, powołując przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazał, że źródłem przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu są "inne źródła", do których zalicza się przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Wysokość tych przychodów zgodnie z art. 20 ust. 3 cytowanej wyżej ustawy ustala się na podstawie poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania. A zatem, na gruncie tej regulacji zapobiegającej legalizacji przychodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych, gromadzonych i ukrywanych przez podatników w latach poprzedzających rok, w którym organy podatkowe ustaliły fakt poniesienia przez podatnika wydatków, nie ma znaczenia w jakim okresie mienie to zostało zgromadzone, ale to, czy pochodzi ono z przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania, bowiem tylko takie mienie może być uznane za pokrywające poniesione przez podatnika w danym roku wydatki. Dlatego w postępowaniu podatkowym, przy ustaleniu dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, na podstawie zebranych dowodów, organ określa wielkość wydatków i zgromadzonego mienia w roku podatkowym i w latach poprzednich, pochodzącego z przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania. Sama ocena dowodu oparta jest na wiedzy i doświadczeniu oraz przekonaniu, że dokonana ocena dąży do ustalenia prawdziwego stanu faktycznego sprawy. Mając na uwadze powyższe zasady, organ odwoławczy uznał ustalenia i ocenę organu I instancji co do dochodu uzyskanego w 1996 r. tytułem handlu świadectwami udziałowymi za zasadne. Organ odwoławczy podkreślił, że gdyby nawet przyjąć za prawdziwe, twierdzenia podatnika, że z tytułu handlu świadectwami udziałowymi uzyskał w 1996 r. dochód w wysokości [...] zł, to nie można uznać go za mienie należące do kategorii wymienionej w treści art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak sam podatnik wskazał, dochód uzyskany ze sprzedaży świadectw udziałowych nie został przez Niego zgłoszony do opodatkowania. Przesłuchany w charakterze strony pod odpowiedzialnością karną za składanie fałszywych zeznań do protokołu z dnia [...] r. zeznał, iż świadectwa udziałowe skupował od różnych osób fizycznych, a następnie sprzedawał je, czasami pośredniczył w sprzedaży świadectw udziałowych. Mając na uwadze te zeznania organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo przyjął, iż działalność polegająca na skupie i sprzedaży świadectw udziałowych była działalnością gospodarczą ze względu na powtarzalność czynności handlowych, dużą skalę tych czynności oraz niewątpliwie chęć uzyskania zysku. Ustawodawca zaś w art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 1996 r., wyraźnie wskazał, iż "wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane ze sprzedaży świadectw udziałowych wymienialnych na akcje narodowych funduszy inwestycyjnych, utworzonych na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji (Dz. U. Nr 44, poz. 202), z wyjątkiem przypadków. gdy sprzedaż ta jest przedmiotem działalności gospodarczej". Mając na uwadze treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 1996 r. organ podatkowy pierwszej instancji, zasadnie uznał iż S. L. - gdyby faktycznie uzyskał przychód z tego tytułu, to winien go włączyć do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. Takie ustalenie pozwala na stwierdzenie, że dochód ten nie może być uznany za źródło finansowania wydatków 2000 r., gdyż z brzmienia art. 20 ust. 3 wynika jednoznacznie, iż fakt uruchomienia przez podatnika nielegalnych dochodów uzyskanych w latach poprzedzających badany rok (od których organy podatkowe nie mogą ustalić już zobowiązania) nie stwarza podstawy do tego, by dochody te mogły być uznane za stanowiące legalne źródło finansowania wydatków i zgromadzonego w danym roku mienia. Odnosząc się do zarzutu niewyjaśnienia w pełni przyczyn, dla których organ podatkowy odmówił wiarygodności wyjaśnieniom składanym przez podatnika na okoliczność kwoty oszczędności zgromadzonych do końca 1995 r., organ odwoławczy przyznał, że zasługuje on na uwzględnienie. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż organ pierwszej instancji przyjął, że podatnik w okresie od 1984 r. do 1995 r. otrzymał jedynie darowizny od U. i K. L. oraz od A. Z. i G. K. w łącznej kwocie [...] zł. Ustalenia tego dokonano pomimo tego że podatnik w piśmie z dnia [...] r. (k. [...]-[...]) wyraźnie wskazał, iż do końca 1995 r. posiadał zgromadzone środki w łącznej kwocie [...] zł z tytułu darowizn otrzymanych "od rodziców, dziadków oraz licznej dalszej rodziny oraz osób zaprzyjaźnionych". W konsekwencji tego, organ pierwszej instancji, który przyjął za wiarygodne wszystkie inne okoliczności powołane przez podatnika w toku postępowania, nie wyjaśnił, dlaczego nie uznał jako źródło finansowania wydatków ponoszonych przez podatnika w latach 1984-1999 również kwoty [...] zł, stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą wskazaną przez podatnika w piśmie z dnia [...] r. a kwotami poszczególnych darowizn wskazanymi przez stronę w dalszej części postępowania. Organ odwoławczy podkreślił, że wyjaśnienia podatnika stanowią dowód w postępowaniu podatkowym, który podlega ocenie organu podatkowego i jego wartość dowodowa zależy od tego czy jest on prawdopodobny (patrz - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 1996r. sygn. akt SA/Wr 1905/96, publ. LEX nr 26669), a oświadczenie strony korzysta z domniemania prawdziwości, jeżeli nie jest sprzeczne z innymi dowodami lub okolicznościami i faktami znanymi organowi z urzędu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 września 1999 r. I SA/Łd 1300/97, publ. LEX nr 40466). Oceniając ten dowód z zebranym w sprawie materiałem dowodowym nie należy go uznać za wiarygodny, skoro przedstawione okoliczności darowizn potwierdzają rodzice podatnika w swoim oświadczeniu z dnia [...] r. Zeznanie matki podatnika U. L., czy jego wyjaśnienia w piśmie z dnia [...] r. Dlatego organ odwoławczy uznał, iż kwota oszczędności, jaką podatnik mógł dysponować na dzień 31 grudnia 1999 r. wyniosła [...] zł, a nie jak przyjął organ podatkowy pierwszej instancji [...] zł. Za słuszny organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia przepisów art. 139 i art. 140 Ordynacji podatkowej skoro organ I instancji nie wydał decyzji w ustalonym przez siebie terminie. Jednak naruszenie przepisów postępowania nie jest wystarczające do uznania, że miało ono wpływ na wynik sprawy. W okolicznościach przedmiotowego postępowania, gdzie termin zakończenia postępowania ustalono na [...] r., a jednocześnie w dniu [...] r. pełnomocnik skarżącego uzupełniał zebrany materiał dowodowy, naruszenie przepisów postępowania, przez wydanie decyzji po upływie wyznaczonego terminu, zdaniem organu odwoławczego nie miało wpływu na wynik sprawy. Reasumując organ odwoławczy, mając na uwadze wyżej wyrażoną ocenę, co do wielkości zebranego na koniec 1995 r. mienia przez podatnika, uchylił decyzję organu I instancji i ustalił należne zobowiązanie w kwocie [...] zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik S. L. zarzucił decyzji naruszenie przepisów art. 20 ust. 1 i ust. 3 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędne zakwalifikowanie dochodu zwolnionego z opodatkowania do dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zgłoszonej do opodatkowania oraz przepisów prawa procesowego tj. art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 ustawy Ordynacja podatkowa przez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego i nie wyjaśnienie przyczyn, dla których nie zostały uznane jako przychód odsetki od lokat na rachunkach bankowych założonych przez rodziców podatnika oraz braku wyjaśnienia przez Izbę Skarbową w uzasadnieniu decyzji, odnośnie zarzutu dot. błędnej kwalifikacji przychodów ze sprzedaży świadectw NFI w 1996 r. do przychodów z działalności gospodarczej zamiast zgodnie z art. 17 ust. pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychodów z kapitałów pieniężnych zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 41 cytowanej ustawy. Nadto zdaniem autora skargi, organ odwoławczy nie wyjaśnił jaka ilość sprzedanych świadectw udziałowych w 1996 r. była zwolniona od podatku dochodowego na podstawie cyt. art. 21 ustawy podatkowej. Nadto, zarzucono naruszenie przepisów art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej nie wskazując na czym ich naruszenie przez organy podatkowe polega. W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał, że przychody ze sprzedaży świadectw NFI co do istoty rzeczy, /art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej/ należą do przychodów z kapitałów pieniężnych, które były przychodami ze źródeł wolnych od opodatkowania. Dlatego stanowisko organów podatkowych narusza cytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwłaszcza że organ odwoławczy nie wyjaśnił przyczyn, dla których wyżej przedłożona argumentacja nie znajduje oparcia w obowiązujących w 1996 r. przepisach podatkowych oraz nie wyjaśnił jaka ilość świadectw udziałowych NFI w 1996 r. była zwolniona od podatku. Dalej autor skargi, powołując fakt zmiany treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 41 od 1 stycznia 1997 r. przez doprecyzowanie określenia "sprzedaż świadectw udziałowych wymienialnych na akcje...", na "świadectwa udziałowego wydanego sprzedającemu" w tym upatruje niemożność określenia ilości sprzedanych przez podatnika w 1996 r. świadectw, zwolnionych od opodatkowania. Natomiast jego zdaniem, gdyby przyjąć ustalenia organów podatkowych, że w zakresie sprzedaży świadectw udziałowych podatnik uzyskał przychód z działalności gospodarczej, to o tym fakcie zgłosił organom podatkowym w piśmie z [...] r. i organy podatkowe mogły ten przychód opodatkować wg "normalnych" stawek, a nie wg stawki określonej w przepisie art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy podatkowej – 75 %. Powyższe oznacza, że dochód ze sprzedaży świadectw udziałowych nie był nielegalny. Wskazując na powyższe uchybienia autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wskazując, że kwestia odsetek od lokat bankowych była przedmiotem sprostowania pełnomocnika i wskazania, że była to kwota [...] zł, która została uwzględniona w rozliczeniu, oraz podtrzymując swoją dotychczasową argumentację co do nieuznania dochodu ze sprzedaży świadectw udziałowych, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zarzuty skargi, aczkolwiek sformułowane w trzech punktach, w istocie rzeczy sprowadzają się do zarzutu niezasadnego nieuznania środków zgromadzonych przez skarżącego ze sprzedaży świadectw udziałowych w 1996 r. za środki znajdujące pokrycie w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych, które posłużyły podatnikowi na pokrycie wydatków w 2000 roku oraz zarzutu nieuzania za przychód kwot odsetek od lokat na rachunkach bankowych, środków pieniężnych podatnika, którymi dysponowali rodzice. Zarzut naruszenia przepisów art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej jest wynikiem zarzutów poprzednich. Przepisy art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią, że przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach należą do kategorii przychodów z innych źródeł, a ich wysokość ustalona jest jako różnica pomiędzy sumą poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartością zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i w posiadanych przedtem zasobach majątkowych. Jeżeli zatem organy podatkowe ustalą, iż poniesione w roku podatkowym wydatki nie znajdują pokrycia w środkach zgromadzonych w danym roku lub opodatkowanych lub wolnych od podatku zasobach zgromadzonych w latach poprzednich to ciężar wykazania, że w danym roku podatkowym podatnik dysponował środkami ze źródeł opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania, bądź w posiadanych przedtem zasobach majątkowych spoczywa na podatniku. W przedmiotowej sprawie, S. L. zeznał, iż w 1996 r. zgromadził środki pieniężne w kwocie ok. [...] zł, które uzyskał w wyniku skupu i sprzedaży świadectw udziałowych. Nadto zeznał, że środki te nie zostały opodatkowane ponieważ nie zgłosił w tym zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Tych ustaleń organów podatkowych skarżący nie kwestionuje, wywodzi jednak, wskazując na przepis art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy podatkowej, odmienną od organów podatkowych ocenę, że dochody uzyskane ze sprzedaży świadectw udziałowych wymienialnych na akcje narodowych funduszy inwestycyjnych, stanowią dochód nie podlegający opodatkowaniu, albowiem skarżący nie sprzedawał świadectw w ramach działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, ocena skarżącego jest niezasadna. Istota przedmiotowego zwolnienia dochodów uzyskanych ze sprzedaży świadectw udziałowych wymienialnych na akcje narodowych funduszy inwestycyjnych, utworzonych na podstawie ustawy z 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji, polega na zwolnieniu sprzedaży świadectw, które otrzymali Obywatele w ramach prywatyzacji. Cytowany przepis art. 21 ust.1 pkt 41 ustawy podatkowej, określając to zwolnienie, stanowi jednocześnie, że zwolnienie dochodów ze sprzedaży świadectw nie dotyczy przypadków, gdy sprzedaż /świadectw udziałowych/ jest przedmiotem działalności gospodarczej. Mając na uwadze ugruntowany w doktrynie i orzecznictwie Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, że działalność gospodarcza to działalność: wytwórcza, handlowa, usługowa prowadzona w celach zarobkowych na własny rachunek przez dany podmiot, należy podzielić słuszność oceny organów podatkowych, że w 1996 r. S. L., kupując wielokrotnie od nieustalonych osób i sprzedając w kantorach, bankach czy innym nieustalonym osobom świadectwa udziałowe faktycznie prowadził działalność gospodarczą w zakresie obrotu świadectwami udziałowymi, w celu uzyskania dochodu. Fakt, że takiej działalności podatnik nie zgłosił nie może zmieniać tej oceny, skoro z istoty tej działalności i wyniku podjętych działań uzyskał dochody, których jak zeznał nie opodatkował, bo w tym zakresie nie zgłosił działalności gospodarczej. Nie zmienia tej oceny również wywód skargi, że takie dochody, ze swej istoty z kapitałów pieniężnych były zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy. Istota problemu, którego nie chce zauważyć autor skargi nie leży w kwestii klasyfikacji uzyskanych przychodów, tylko w tym, czy S. L. uzyskał dochód ze sprzedaży świadectw udziałowych czy dochody te uzyskał prowadząc w tym zakresie działalność gospodarczą. Wyłączenie zwolnienia dla podmiotów, które prowadzą w tym zakresie działalność gospodarczą dotyczy nie tylko tych, który zgłosili taką działalność ale również tych którzy, postępując tak jak prowadzący działalność, a więc handlując świadectwami udziałowymi, uzyskali dochody. Premiowanie zwolnieniem tych, którzy nie dopełnili obowiązku zgłoszenia i tym samym opodatkowania prowadzonej działalności byłoby sprzeczne z zasadą powszechności opodatkowania i obowiązkiem zgłoszenia i opodatkowania uzyskanych w roku podatkowym dochodów. Dlatego zdaniem Sądu, nietrafny jest zarzut naruszenia przepisów art. 20 ust. 1 i ust. 3 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy podatkowej. Organy słuszne uznały, że podatnik prowadząc w 1996 r. skup i sprzedaż świadectw udziałowych uzyskał dochód, który nie podlegał zwolnieniu od opodatkowania i że faktycznie podatnik prowadził działalność handlową. Zdaniem Sądu, nietrafny jest zarzut skargi braku wyjaśnienia w uzasadnieniu decyzji co do kwalifikacji dochodu uzyskanego ze sprzedaży świadectw udziałowych. Organ odwoławczy szczegółowo przeanalizował dowody dotyczące w/w dochodu i uzasadnił swoją ocenę, przytaczając zeznania podatnika, że faktycznie w 1996 r. S. L. uzyskał dochód w kwocie [...] zł handlując świadectwami udziałowymi, tym samym, tak uzyskany dochód nie korzysta ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 41 ustawy. Stawiając zarzut braku wyjaśnienia zarzutów, autor skargi nie wskazuje w jakim zakresie zebrany materiał dowodowy nie został zebrany i jakie dowody zebrane w sprawie zostały pominięte przy wyrażonej ocenie. Sąd nie znalazł dowodów, które podważałyby wyrażony przez organy podatkowe ocenę, a uzasadnienie skargi w tym miejscu uznaje za odmienną ale nie znajdującą uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym polemikę. Nietrafny również jest zarzut nierozpatrzenia materiału dowodowego dotyczącego odsetek od lokat pieniężnych. Autor skargi nie precyzuje od jakich lokat odsetki nie zostały uwzględnione w decyzji. Zarzut jest określony ogólnie, bez odniesienia się do materiału dowodowego i tym samym nie jest możliwe skontrolowanie jego zasadności, zwłaszcza że w decyzji organu odwoławczego wyszczególniona została pozycja kwoty odsetek od lokat z 1999 r. Skoro innych lokat skarżący nie wykazał, i nie wskazał odsetek od lokat, w którym banku i od jakiej lokaty nie zostały uwzględnione, a w materiale dowodowym brak jest informacji o lokatach innych niż te z 1999 r., to zarzut ten należy uznać za nieuzasadniony. Skoro Sąd nie znalazł podstaw by podzielić trafność zarzutów opisanych w pkt 1 i 2 skargi, to również za niezasadne należy uznać zarzuty naruszenia przepisów art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej. Zadaniem Sądu organ odwoławczy działał na podstawie przepisów prawa i w sposób budzący zaufanie Obywatela. Odmienność w skardze ocen, zebranych dowodów przez organy podatkowe nie uzasadnia postawionego wyżej zarzutu. Dlatego mają powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270/ skargę oddalił .