I SA/Łd 154/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Kiss (spr.), Sędziowie NSA Zbigniew Kmieciak, NSA Wiktor Jarzębowski,, Protokolant asystent sędziego Tomasz Godlewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi Banku A w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty oraz określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1999. oddala skargę I SA/Łd 154/06 U Z A S A D N I E N I E Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Ł. w wyniku przeprowadzonej w Banku A w K. (dalej Bank) kontroli w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za okres 1999 – 2001, decyzją z dnia [...] (znak: [...]), wydaną z powołaniem się na przepisy art. 207 i 210 w związku z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3, § , art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm. – dalej Ordynacja podatkowa) oraz art. 15 ust. 2, art. 16 ust. 1 pkt 58, art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób. prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz.654 ze zm. – dalej ustawa o pdop) odmówił Bankowi stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w kwocie 36.036,00 zł i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za wymieniony okres w wysokości 137.689,00 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że Bank błędnie wyliczył, iż łączna kwota dopłat do oprocentowania kredytów bankowych wolnych od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w 1999 r. wyniosła 1.087.516,92 zł. W ocenie organu pierwszej instancji kwota dopłat wolnych od podatku - w świetle powołanego wyżej przepisu - wyniosła w 1999 r. jedynie 348.214,67 zł, gdyż przedmiotowym zwolnieniem objęte były wyłącznie dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych na cele rolnicze, udzielone w oparciu o przepisy ustawy z dnia 5 stycznia 1995 r. o dopłatach do oprocentowania niektórych kredytów bankowych (Dz. U. z 1995 r. Nr 13, poz. 60 ze zm.) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 lutego 1995 r. w sprawie szczegółowych zasad, zakresu i trybu udzielania dopłat do oprocentowania kredytów na cele rolnicze (Dz. U. z 1995 r. Nr 19, poz. 92 ze zm.). Bank natomiast niezasadnie przyjął, że również dopłaty w wysokości 739.302,25 zł do kredytów inwestycyjnych, udzielane w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 grudnia 1993 r. o utworzeniu Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (Dz. U. z 193 r. Nr 1, poz. 2 ze zm. – dalej ustawa o ARiMR) i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 stycznia 1996 r. w sprawie szczegółowych kierunków działań Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa oraz sposobów ich realizacji (Dz. U. z 1996 r. Nr 16, poz. 82 ze zm.) objęte są zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy o pdop. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik Banku wniósł o jej uchylenie w całości i orzeczenie o stwierdzeniu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r. w kwocie 36.036 zł oraz o umorzenie postępowania w pozostałym zakresie. Zarzucił decyzji naruszenie przepisów art. 7 ust. 3, art. 15 ust. 2, art. 16 ust. 1 pkt 58 i art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy o pdop w brzmieniu obowiązującym w 1999 r. oraz art. 14 b § 1 i § 2, art. 75 § 2 pkt 1 lit. a, art. 120, art. 121, art. 122, art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Banku dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych realizowane przez ARiMR na podstawie ustawy o ARiMR są dotacjami z budżetu państwa w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, ponieważ ARiMR otrzymuje środki budżetowe i realizuje swoje zadania w szczególności poprzez dopłatę do oprocentowania kredytów bankowych. Ponadto strona zakwestionowała zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji wykładnię art. 15 ust. 2 i art. 16 ust 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Według strony art. 15 ust. 2 tej ustawy dotyczy przypadku "uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł", natomiast w przedmiotowej sprawie, nie można mówić o innych źródłach przychodów, gdyż występuje tylko jedno, którym jest działalność bankowa. W uzasadnieniu odwołania podniesiono także, iż powołany w decyzji organu pierwszej instancji art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o pdop określa kategorię wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i stąd też, do wydatków takich nie może mieć zastosowania przepis art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczący kosztów podatkowych. Jednostka zarzuciła także, że wydając zaskarżoną decyzję Naczelnik Urzędu Skarbowego pominął wydaną wcześniej, w trybie 14 a § l Ordynacji podatkowej urzędową interpretację, czym naruszono przepisy postępowania. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji stwierdzające, że dopłaty do kredytów inwestycyjnych, udzielane w oparciu o przepisy ustawy o ARiMR nie są objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy o pdop. Jak wskazał organ drugiej instancji dopłaty te udzielane były ze środków własnych Agencji, pochodzących m.in. z przyznawanych jej corocznie ustawą budżetową na realizację jej celów statutowych. Przy realizacji wymienionych. dopłat ARiMR nie była pośrednikiem w przekazywaniu dotacji, lecz w ramach własnych zadań udzielała pomocy finansowej w formie dopłat do oprocentowania kredytów, przeznaczając na ten cel własne środki. Dotacje te zatem nie są, w ocenie organu podatkowego, dotacjami otrzymanymi z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, stąd też nie podlegają zwolnieniu na mocy art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnosząc się do zarzutu Strony, iż w przedmiotowej sprawie - ze względu na jedno źródło przychodów - nie ma zastosowania art. 15 ust. 2 ustawy pdop, organ odwoławczy uznał go za bezzasadny. Organ opierając się na przepisie art. 12 ustawy o pdop stwierdził, że wyodrębnienie poszczególnych źródeł przychodów powoduje, że zaistnienie przychodu bez względu na to, czy ma on charakter periodyczny, czy jednorazowy każdorazowo łączy się z koniecznością sprecyzowania źródła przychodu, tj. ustalenia stosunku prawnego, z którym wiąże się ten przychód, oraz miejsca położenia tego źródła. W przedmiotowej sprawie bezspornie występują zatem dwa źródła przychodów, którymi są: dotacje otrzymane z budżetu państwa w oparciu o przepisy ustawy o dopłatach do oprocentowania niektórych kredytów bankowych, objęte zwolnieniem ze względu na przedmiot i podmiot, który ich udzielił, stanowiące przychód stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop oraz odsetki należne od kredytobiorców, które stanowią przychód podatkowy stosownie do art. 12 ust. 3 z uwzględnieniem ust. 4 ustawy o pdop. Odnośnie zarzutu dotyczącego art. 16 ust 1 pkt 58 ustawy o pdop i stwierdzenia, że dotyczy on wydatków sfinansowanych bezpośrednio z dotacji podmiotowych, gdyż jego celem jest uniemożliwienie uzyskiwania przez podatnika tzw. podwójnej korzyści z tytułu zwolnienia i uwzględnienia w kosztach podatkowych, organ stwierdził, że traktowanie dochodów wolnych z art. 17 ust. 1 pkt 14 bez powiązania ich z art. 16 ust 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadziłoby właśnie do uzyskiwania podwójnej korzyści przez podatnika. Organ odwoławczy nie znalazł także podstaw do uznania, że w sprawie koliduje ze sobą zastosowanie art. 15 ust. 2 dotyczącego kosztów podatkowych oraz art. 16 ust. 1 pkt 58 określającego wydatki nie będące kosztami. Z akt sprawy wynika, że w 1999 r. Bank nie prowadził ewidencji kosztów z podziałem na wydatki i czynności związane z obsługą kredytów preferencyjnych, komercyjnych i pozostałej działalności bankowej. Stąd też, ze względu na brak możliwości wyodrębnienia wydatków sfinansowanych ze zwolnionych z podatku dotacji uzasadnione było zastosowanie art. 15 ust. 2 ustawy o pdop. Aby istniała zatem możliwość ustalenia wysokości wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58, należało wyodrębnić kwotę wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów - co też uczyniono, w oparciu o cytowany wyżej przepis art. 15 ust. 2. Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł również podstaw do stwierdzenia naruszenia zaskarżoną decyzją art. 14b § 2, art. 120, art. 122 Ordynacji podatkowej, która - w ocenie Strony - pozostaje w sprzeczności z pismem Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 31 maja 2004 r. Wskazał w związku z tym, że pismo to nie było urzędową interpretacją udzieloną w trybie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2005 r., lecz informacją o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego udzieloną w trybie art. 14a § 1 w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2005 r. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skardze pełnomocnik Banku wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa prawnego. Strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej), wskazując, że w wyniku ponownej kontroli działalności podatnika, Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał odmiennej oceny stanu faktycznego oraz pominął wydaną wcześniej, w trybie 14 a § 1 Ordynacji podatkowej urzędową interpretację, co stanowi naruszenie art. 121 § 1 wskazanej ustawy. W dalszej części skargi strona podniosła zarzut naruszenia prawa materialnego wskazując na niewłaściwą jej zdaniem interpretację art. 15 ust. 2 ustawy o pdop, przyjętą w zaskarżonej decyzji, a sprowadzającą się do zasady "ilu płatników, tyle źródeł". Strona podniosła także – powołując się na pismo Ministerstwa Finansów z dnia [...] Nr [...] – że nie uzyskiwała dochodów z działalności polegającej na otrzymywaniu dopłat do udzielanych kredytów, a beneficjantami pomocy z budżetu państwa nie są banki, lecz kredytobiorcy. Skarżący Bank podtrzymał także zarzut odwołania, że wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o pdop wyłącza możliwość stosowania art. 15 ust. 21 tej ustawy. Zdaniem strony wydatek nie stanowiący kosztu podatkowego nie może być rozliczany wg zasad określonych w art. 15 ust. 2 ustawy o pdop. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wnosząc o jej oddalenie podtrzymał w całości swoje stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie dotyczącej określenia dla strony skarżącej należnego podatku dochodowego od osób prawnych za rok 1999 przedmiotem sporu pomiędzy podatnikiem a organami podatkowymi są dwie kwestie: 1/ określenie wysokości dochodu wolnego od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art.17 ust.1 pkt 14 ustawy o pdop., 2/ stosunkowe ustalenie wysokości kosztów uzyskania na podstawie art.15 ust. 2 ustawy o pdop. Odnośnie pierwszej spornej kwestii należy stwierdzić, że zgodnie z art.17 ust.1 pkt 14 ustawy o pdop. w brzmieniu obowiązującym w 1999r. wolne od opodatkowania tym podatkiem były dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Należy zauważyć, że w okresie obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uregulowanie zawarte w wymienionym przepisie podlegało wielu kolejnym zmianom. Początkowo przewidziane w nim zwolnienie obejmowało dochody z podmiotowych dotacji uzyskiwanych z budżetu państwa i budżetów samorządowych oraz państwowych i samorządowych funduszy celowych. Od 1 stycznia 1995r. zwolnienie ograniczono tylko do dotacji otrzymanych na tworzenie rezerw państwowych i gospodarowanie tymi rezerwami oraz w związku z umowami zawartymi na podstawie art.222 ust.3 ustawy z dn.21.11.1997r. o powszechnym obowiązku obrony Rzeczypospolitej Polskiej /Dz.u. z 1992r. nr 4, poz.16 ze zm./. Następnie w okresie od dnia 1 stycznia 1997r. do końca 1998r. rozszerzono je na dotacje otrzymane na dofinansowanie kosztów zadań w zakresie postępu biologicznego w produkcji roślinnej i zwierzęcej. Ustawą zmieniającą z dnia 20 listopada 1998r. nadano mu treść obowiązującą w roku 1999. Analizując dokonywane zmiany powyższego przepisu, a zwłaszcza jego treść obowiązującą w rozpatrywanym roku 1999 należy uznać, iż do zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia konieczne jest otrzymanie przez podatnika dotacji, której źródłem musi być budżet państwa lub budżet określonej jednostki samorządu terytorialnego. Pod pojęciem dotacji rozumie się wypłacane ze środków publicznych kwoty mające charakter jednostronnego świadczenia na rzecz podmiotów spoza sektora publicznego oraz mające taki sam charakter przepływy pieniężne między różnymi podmiotami sektora publicznego. Gdy kwoty te kierowane są do wszystkich podmiotów wytwarzających określone dobra – mówimy o dotacjach przedmiotowych, gdy kierowane są jedynie do określonego podmiotu – mówimy o dotacjach podmiotowych, natomiast, gdy mają służyć realizacji określonego celu - mówimy o dotacjach celowych /por. Komentarz 2003 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydawn. "Unimex", str. 616/. Zgodnie z art.69 ust.4 pkt 4 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych /Dz.U. nr 155, poz.1014 ze zm./ dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w innej ustawie. Odnosząc się do wymienionego przepisu należy stwierdzić, iż odrębną ustawą, o której mowa w tym przepisie jest ustawa z dnia 5 stycznia 1995r. o dopłatach do oprocentowania niektórych kredytów bankowych /Dz.U. nr 13, poz.60 ze zm./. Określa ona zakres podmiotowy i przedmiotowy kredytów preferencyjnych, przewidując, że ze środków budżetu państwa są udzielane dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych dla krajowych przedsiębiorców wykorzystywanych m.in. na cele rolnicze, określone w art.4 ust.1 tej ustawy. Zasady udzielania dopłat na cele rolnicze zostały uregulowane w przepisach rozporządzenia wykonawczego Rady Ministrów z dnia 21 lutego 1995r. w sprawie szczegółowych zasad, zakresu i trybu udzielania dopłat do oprocentowania kredytów na cele rolnicze /Dz.U. nr 19, poz.82 ze zm./. Z zebranego i w zasadzie niekwestionowanego materiału dowodowego rozpoznawanej sprawy /m.in. protokół z kontroli podatkowej oraz pismo strony z dn.28.12.2004r./ wynika, że w 1999r. Bank A w K. otrzymał dopłaty do oprocentowania kredytów w ogólnej wysokości 1.087.516,92 zł, na którą złożyły się dopłaty w kwocie 348.214,67 zł do oprocentowania kredytów udzielonych na cele rolnicze w oparciu o przepisy wyżej wymienionej ustawy z dn.05.01.1995r. oraz dopłaty w kwocie 739.3012,25 zł stanowiące dopłaty do kredytów inwestycyjnych oraz kredytów obrotowych klęskowych udzielonych w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29.12.1993r. o utworzeniu Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa /Dz.U. z 1994r. nr 1, poz.2 ze zm./ i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 stycznia 1996r. w sprawie szczegółowych kierunków działań Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa /Dz.U. nr 16, poz.82 ze zm./. Na podstawie oceny tak ustalonego stanu faktycznego sprawy należy podzielić stanowisko organów podatkowych, iż jedynie dopłaty w kwocie 348.214.67 zł do oprocentowania kredytów bankowych przeznaczonych na cele rolnicze, otrzymane przez skarżący Bank w 1999r. w oparciu o przepisy wymienionej ustawy z dn.05.01.1995r. o dopłatach do oprocentowania niektórych kredytów bankowych korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego, przewidzianego w art.17 ust.1 pkt 14 ustawy o pdop. Bowiem tylko te środki finansowe pochodziły bezpośrednio z budżetu państwa. Należy zauważyć, iż również takie było wcześniejsze stanowisko samego Banku, który w trzeciej korekcie deklaracji podatkowej za 1999r. dokonał zmiany pierwotnego wyliczenia przez uwzględnienie zwolnienia od podatku jedynie kwoty dopłat w powyższej wysokości. Natomiast brak jest wystarczających podstaw prawnych do uwzględnienia żądania Banku /zawartego w czwartej korekcie deklaracji podatkowej za 1999r./ w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego również pozostałych dopłat w kwocie 739.302,25 zł, albowiem zostały one otrzymane ze środków Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w oparciu o przepisy wymienionej wyżej ustawy z dn.29.12.1993r. o utworzeniu tej Agencji oraz przepisy rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy. Zgodnie z unormowaniem zawartym w art.1 ust.1-2 wymienionej ustawy z dn.29.12.1993r. ARiMR jest państwową osobą prawną, która nie odpowiada za zobowiązania Skarbu Państwa, a Skarb Państwa nie odpowiada za zobowiązania Agencji. Ponadto w myśl art.3 ust.1 cytowanej ustawy do zadań własnych Agencji należy szereg działań w zakresie wspierania rolnictwa oraz prowadzi ona samodzielną gospodarkę finansową/art.7 ust.1 ustawy/. Stąd też w przypadku otrzymania przez Bank środków finansowych przyznanych przez Agencję źródłem dopłat nie był bezpośrednio budżet państwa. Okoliczność, iż środki finansowe ARMR pochodziły w znacznej części z budżetu państwa, w celu zapewnienia wykonania jej ustawowych zadań nie może stanowić wystarczającej podstawy do uznania, iż tego rodzaju środki przekazane na dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych zaciągniętych na cele rolnicze korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art.17 ust.1 pkt 14 ustawy o pdop. Również w odniesieniu się do drugiej występującej w rozpoznawanej sprawie kwestii spornej, dotyczącej ustalenia dla skarżącego Banku na podstawie art.15 ust.2 ustawy o pdop. stosunkowego udziału kosztów uzyskania przychodów należy uznać, że stanowisko organów podatkowych nie budzi istotnych zastrzeżeń i nie narusza prawa, a w szczególności wymienionego przepisu. Nie ulega wątpliwości, że Bank A w K. ponosił w rozpatrywanym roku podatkowym koszty swojej działalności, w tym również koszty działalności kredytowej. Logicznym i uzasadnionym jest przyjęcie, że jeśli koszty takie ponoszone były także w celu uzyskania przychodu w postaci między innymi odsetek uzyskiwanych w części z otrzymanych dotacji z budżetu państwa, a w części od samych kredytobiorców, to wydatki te odnosiły się do wszystkich źródeł przychodu. Czynności związane z przygotowywaniem umów kredytowych, których oprocentowanie było finansowane w części z budżetu państwa /z niezbędnym udziałem w tych czynnościach Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa/ musiało chociażby angażować czas pracowników Banku, a także wymagało korzystania z urządzeń technicznych i pomieszczeń jednostki, co oczywiście powodowało określone koszty w postaci wynagrodzeń pracowników, koszty utrzymania budynku i urządzeń, koszty korespondencji itp. Z uwagi na charakter tego rodzaju poniesionych wydatków niemożliwe jest ustalenie rzeczywistej wysokości kosztów uzyskania przychodu przypadających na źródło, z którego dochody zostały zwolnione od podatku dochodowego, w związku z czym ustalenie wysokości tych kosztów prawidłowo zostało dokonane w oparciu o przepis art.15 ust.2 ustawy p.d.o.p. Strona skarżąca zresztą nie kwestionuje okoliczności, iż w 1999r. nie była prowadzona odrębna ewidencja kosztów przypadających na poszczególne źródła przychodu. Należy także nadmienić, że podobny pogląd został wyrażony w szeregu innych orzeczeniach Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Łodzi wydanych w podobnych sprawach, mających identyczny stan faktyczny/por. np. wyroki z dn.03.06.2004r. sygn. akt I S.A.Łd 1003/03 i z dn.07.06. 2006r. sygn. akt I S.A./Łd 270/05, wydany w wyniku wyroku NSA z dn.29.11.2004r. sygn. akt FSK 784/04, uchylającego wcześniejszy odmienny wyrok NSA OZ w Ł. z dn.17.12.2003r., sygn. akt I S.A./Łd 1488/02/. Według oceny Sadu nie zasługują również na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi, dotyczące naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności nie mogą one powodować uchylenia zaskarżonej decyzji. W zakresie zarzutu, iż "skarżący Bank został ukarany za to, że postąpił zgodnie z informacją Naczelnika [...]US przez organ, który tej informacji udzielił" /zarzut naruszenia art.14b par.1 i 2 Ordynacji podatkowej/ należy stwierdzić, że powołane przez stronę pismo Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł., wydane w dniu [...] nie stanowiło urzędowej interpretacji w rozumieniu art.14a par.1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2005r., powodującej ewentualne skutki podatkowe przewidziane w art.14b par.1 wymienionej ustawy w powyższym brzmieniu. Ponadto z treści tego pisma wynika, że organ podatkowy wskazał jedynie ogólnie, iż jednym z warunków zwolnienia od podatku dochodowego w 1999r. dopłat do kredytów preferencyjnych było ich przekazywanie przez ARiMR "w ramach porozumienia i na zlecenie Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi". Nie znajdują także dostatecznego uzasadnienia zarzuty naruszenia art.120-122, art.187 par.1 i innych przepisów Ordynacji podatkowej, albowiem na podstawie przedstawionych akt sprawy należy uznać, że organy podatkowe przeprowadziły z czynnym udziałem strony szczegółowe postępowanie w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Z tych wszystkich względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm./ należało skargę oddalić jako nieuzasadnioną.