I SA/Ke 104/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia NSA Grażyna Jarmasz, Asesor WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Referent stażysta Łukasz Pastuszko, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi M.M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiące: styczeń, luty, marzec 2002 roku oddala skargę Decyzją z dnia [...], nr: [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr: [...]określającą M. M. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za styczeń, luty i marzec 2002r. W motywach rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż w okresie objętym kontrolą podatnik – M. M., dokonał sprzedaży 17 samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją na terytorium RP, co na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podlega opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostało dokonane z zachowaniem formy oraz warunków określonych przepisami prawa. Opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegają czynności dotyczące tzw. wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 6 do powyższej ustawy, do których należą również samochody osobowe. Zgodnie z przepisem art. 35 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT i podatku akcyzowym, co do zasady, obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy ciąży na sprzedawcy wyrobów akcyzowych. Podstawą opodatkowania akcyzą jest obrót wyrobami akcyzowymi. Stawki podatku akcyzowego określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2001r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 148, poz. 1655 ze zm.). Zgodnie z § 7 ust. 1 powyższego rozporządzenia określone tam stawki podatku akcyzowego mają zastosowanie do każdej sprzedaży samochodu osobowego dokonanej przed pierwszą rejestracją na terytorium RP. Organy celne ustaliły, iż w 2002r. podatnik nie składał informacji o podatku akcyzowym od samochodów osobowych AKC-2E i nie dokonywał wpłat podatku, złożył natomiast deklaracje AKC-2 z załącznikami AKC-2D. W dniu 14.02.2004r. złożył korekty deklaracji AKC-2 wraz z informacjami AKC-2/E za miesiące czerwiec, lipiec sierpień oraz wrzesień 2002r. Z akt kontroli podatkowej wynika, iż podatnik nie skorygował deklaracji AKC-2 za miesiące styczeń, luty oraz marzec 2002r. Jednocześnie w miesiącach tych miała miejsce sprzedaż 13 samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją na terytorium RP. Na podstawie faktur VAT ustalono wysokość dochodu brutto i netto ze sprzedaży powyższych samochodów w miesiącach styczniu, lutym i marcu 2002r. i na tej podstawie obliczono wysokość należnego podatku, uwzględniając zmianę stanu prawnego obowiązującą od dnia 10.03.2002r. (Rozporządzenie z dnia 1 marca 2002 r. zmieniające rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego - Dz. U. Nr 18 poz. 175) wprowadzającą odmienny sposób obliczania należności podatkowej od sprzedaży samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją na terytorium RP. Podatek za miesiąc marzec 2002r. został obliczony na podstawie wskazanego i omówionego w uzasadnieniu decyzji wzoru, przy czym przyjęto stawkę podatku w wysokości 40% (na podstawie art. 37 ust. 1 pkt. 4 ustawy o VAT oraz podatku akcyzowym). Stało się to podstawą do określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2002r. w wysokości [...] zł; za miesiąc luty 2002r. w wysokości [...] zł oraz za miesiąc marzec 2002r. w wysokości [...] zł. Według Dyrektora Izby Celnej M.M. w złożonych w Urzędzie Skarbowym deklaracjach dla podatku akcyzowego za miesiące: styczeń, luty i marzec 2002r. nie wykazał i nie dokonał wpłat podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją na terytorium RP. W piśmie do Urzędu Celnego z dnia 14 marca 2005r. podatnik złożył wniosek o uwzględnienie podatku akcyzowego zapłaconego przy odprawie celnej z tytułu importu, jako podlegającego odliczeniu od podstawy opodatkowania akcyzą od sprzedaży samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją na terytorium RP. W odpowiedzi, Naczelnik Urzędu Celnego, pismem z dnia 24.03.2005r., poinformował podatnika, iż nie może skorzystać z uprawnienia do obniżenia należnego podatku akcyzowego o podatek akcyzowy zapłacony od importu, dodatkowo wyjaśniając, że nie składając w odpowiednim terminie prawidłowej deklaracji podatkowej AKC-2 i nie rozliczając podatku akcyzowego od sprzedanych samochodów, podatnik zrezygnował z możliwości skorzystania z uprawnienia do obniżenia należnego podatku akcyzowego. Na podatniku chcącym skorzystać z tego uprawnienia ciążył bowiem obowiązek samoobliczenia podatku za okres miesięczny i uwzględnienie przy tym w deklaracji podatkowej wszelkich podatkowych stanów faktycznych mających wpływ na wielkość zobowiązania podatkowego. Od tej decyzji M.M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji skarżący zarzucił kolejno: niedostateczne rozpoznanie sprawy i braki w ustaleniach faktycznych będących podstawą wydania zaskarżonej decyzji, naruszenie art. 158 kpa poprzez nieuwzględnienie okoliczności, że zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, naruszenie art. 107 kpa poprzez brak wyczerpującego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej, błędną wykładnię art. 35 i 37 (bez podania tytułu aktu prawnego) poprzez przyjęcie, że obowiązek podatkowy ciążył na skarżącym z tytułu dokonywanych przez niego czynności prawnych sprzedaży pojazdów osobowych, naruszenie przez organy podatkowe słusznego interesu podatnika poprzez całkowite pominięcie faktu, iż skarżący wnosił o uwzględnienie w rozliczeniu podatkowym zapłaconego przez niego podatku akcyzowego z tytułu importu. Niniejszym, zdaniem podatnika, doszło do dwukrotnego poboru tego samego podatku, przez co narażono go na nieuzasadnioną dolegliwość finansową, co godzi w interes podatnika i podważa zaufanie do organów państwa. Doszło również, jego zdaniem, do naruszenia art. 20 Konstytucji RP oraz zasady wolności działalności gospodarczej. W uzasadnieniu skargi podatnik podniósł, iż decyzje oparto na błędnych ustaleniach faktycznych, dokonanych z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej. Całkowicie pominięto przy tym wyjaśnienia strony postępowania. Nie wzięto również pod uwagę wniosku skarżącego o uwzględnienie w rozliczeniu zapłaconego przez niego przy odprawie celnej podatku akcyzowego od importu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o odrzucenie skargi ewentualnie o jej oddalenie, powtarzając argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r .- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Spór pomiędzy stronami przedmiotowego stosunku sądowoadministracyjnego dotyczy istnienia po stronie organu celnego, przy określaniu zobowiązania w podatku akcyzowym, obowiązku uwzględnienia uprawnienia podatnika do przysługującego mu obniżenia należnego podatku w sytuacji, gdy podatnik nie złożył informacji o podatku akcyzowym od sprzedaży samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją na terytorium RP i nie dokonał wpłat podatku. W ocenie skarżącego organy celne powinny z urzędu obniżyć należny podatek akcyzowy o podatek akcyzowy zapłacony od importu przedmiotowych samochodów. Zdaniem zaś organów celnych uprawnienie do obniżenia podatku przysługuje podatnikom w składanych miesięcznych deklaracjach, co wynika z art. 10 ust. 1 ustawy o VAT oraz podatku akcyzowym i przepisu § 23 ust.1 rozporządzenia o podatku akcyzowym. Na podatniku ciąży obowiązek samoobliczania podatku za okres miesięczny poprzez uwzględnienie w deklaracji podatkowej wszelkich stanów faktycznych mających wpływ na wielkość zobowiązania. Stanowisko organów podatkowych odpowiada prawu, dlatego brak jest podstaw do wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Stosownie do treści § 16 ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2001 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 148, poz.1655) podatnicy sprzedający samochody osobowe przed ich pierwszą rejestracją dokonywaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, mogą obniżyć należny podatek akcyzowy o podatek akcyzowy zawarty w cenach zakupu samochodów osobowych, a także zapłacony od importu tych wyrobów. Skoro więc podatnik nie skorzystał z przysługującego mu uprawnienia i nie uwzględnił w składanych deklaracjach podatku naliczonego przy imporcie to nie może tego uczynić organ wydający decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym. Rolą tego organu nie jest bowiem zastępowanie podatnika w realizacji przysługujących mu uprawnień. M. M. nie składając w odpowiednim terminie prawidłowej deklaracji podatkowej i nie dokonując rozliczenia należnego podatku akcyzowego od sprzedaży samochodów osobowych zrezygnował z możliwości skorzystania z tego uprawnienia. Wbrew twierdzeniu skarżącego, w toku postępowania został wszechstronnie wyjaśniony stan sprawy; nie nastąpiło zatem naruszenie art. 121, 122, 210 § 4 jak również art. 247 Ordynacji podatkowej, będących odpowiednikiem przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, których obrazę zarzuca skarżący. Również pozostałe zarzuty skargi należy uznać za bezzasadne. Dlatego w świetle przywołanych przez organy celne przepisów były one uprawnione do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. W związku z powyższym, stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach działając na podstawie art. 151 ustawy P.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.