II FSK 122/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Teresa Porczyńska (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 2 kwietnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 września 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 1244/05 w sprawie ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 14 września 2005 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2000 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. La. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 13 września 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 1244/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 września 2005 r. Nr [...], uchylającą decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 15 grudnia 2004 r. Nr [...] i ustalającą podatniczce zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 179 469,80 zł. W uzasadnieniu Sąd podał, iż w wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej u małżonków J. i M. L. w zakresie prawidłowości deklarowania dochodu i podatku dochodowego od osób fizycznych oraz źródeł pochodzenia majątku zgromadzonego w 2000 r. stwierdzono brak w przychodach pokrycia poniesionych w tym roku przez podatników wydatków w kwocie 520 732,87 zł. Według ustaleń organu kontroli skarbowej przychody i posiadane przez małżonków w 2000 r. zasoby majątkowe stanowiły kwotę 4 895 622,27 zł. Po stronie źródeł finansowania organ uwzględnił: - przychody z prowadzonej przez J. L. działalności gospodarczej w Firmie Handlowej "F." Export-Import w wysokości 3.839.439,68 zł, - środki pieniężne na rachunkach bankowych Firmy Handlowej "F." Export-Import w wysokości 2.540,07 zł, - wartość towarów handlowych Firmy "F." w wysokości 385.853,71 zł, - należności Firmy w wysokości 98.381,49 zł, - zobowiązania Firmy na rzecz kontrahentów zagranicznych oraz kontrahentów krajowych w wysokości 443.218,26 zł, - przychód ze sprzedaży samochodu DUCATO w wysokości 15.000,00 zł, - przychód ze sprzedaży samochodu UNO w wysokości 10.000,00 zł, - zwroty z tytułu podatków otrzymane z Urzędu Skarbowego w Z. w wysokości 67.322,40 zł, - wynagrodzenie otrzymane przez M. L. z tytułu umowy o pracę w wysokości 18.866,66 zł, - przychód ze sprzedaży samochodu LANCIA w wysokości 15.000,00 zł. Za niewiarygodne organ uznał oświadczenia małżonków L. złożone na okoliczność posiadanych oszczędności z tytułu pomocy finansowej od E. L. zmarłego w dniu 15 sierpnia 2001 r., bowiem małżonkowie nie przedłożyli na tę okoliczność dowodów, nie pamiętali, jaką kwotę i kiedy otrzymali, a nadto śmierć darczyńcy uniemożliwiła przesłuchanie E. L. celem weryfikacji twierdzeń podatników. Organ nie uznał również przedłożonych przez M. L. wydruków z Totalizatora na kwotę około 96 000 zł, jako dowodu wygranych w grach losowych, gdyż nie posiadały one daty wypłat wygranych oraz nie pozwalały na identyfikację osoby odbierającej wygraną. Ponadto, z informacji nadesłanych przez Totalizator Sportowy sp. z o.o. w W. Oddział w W. wynikało, że część przedstawionych przez podatnika dokumentów nie stanowiła dowodu udziału w grze ani dokumentu odbioru wygranej, bowiem dowodem odbioru wygranej jest imienne zaświadczenie o wygranej wystawione na żądanie grającego przez podmiot organizujący grę. Spółka oświadczyła, że nie posiada takich zaświadczeń na nazwiska J. i M. L. Organ nie dał też wiary zeznaniom M. L. i nie uznał za przychód żadnej ze wskazanych kwot wygranej, w tym z lottomatu niemieckiego z dnia 2 grudnia 2003 r. Ponadto małżonkowie wyjaśnili, że w latach 1998-2002 nie zaciągali kredytów inwestycyjnych, obrotowych, liniowych, nie otrzymywali dywidendy z tytułu posiadanych udziałów, nie otrzymywali dochodów z tytułu najmu, dzierżawy nieruchomości lub rzeczy ruchomych. W kwestii wydatków poniesionych przez podatników w 2000 r. organ ustalił, iż wyniosły one 5.416.355,14 zł, a złożyły się na nie: - koszty prowadzonej przez J. L. działalności gospodarczej (bez amortyzacji) w wysokości 3.967.121,18 zł, - wartość towarów handlowych w Firmie Handlowej "F." Export-Import na kwotę 428.000,09 zł, - środki pieniężne na rachunku bankowym Firmy Handlowej "F." Export-Import w wysokości 19.901,80 zł, - zobowiązania Firmy Handlowej "F." Export-Import w wysokości 901.428,55 zł, - wydatki poniesione przez J. L. na zakup pojazdów z dodatkowymi opłatami związanymi z zakupem w wysokości 36.235,00 zł, - zapłacone przez J. L. składki emerytalno-rentowe w wysokości 0,00 zł, bowiem w toku postępowania kontrolnego ustalono, że składkę ZUS za 2000 r. J. L. zaliczono w ciężar kosztów uzyskania przychodów Firmy Handlowej "F." Export-Import i zaewidencjonowano na podstawie dowodu wewnętrznego w podatkowej książce przychodów i rozchodów (kwota 4.813,65 zł), - podatek od nieruchomości w wysokości 33,20 zł, - opłata za wieczyste użytkowanie w wysokości 17,40 zł, - wpłaty podatku od towarów i usług dokonane w 2000 r. przez Firmę Handlową "F." Export-Import w wysokości 23.902,00 zł, - składki ZUS zapłacone przez M. L. wykazane w PIT-37, tj. składka na ubezpieczenie społeczne w kwocie 3.424,80 zł i składka na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.116,00 zł, - pobraną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę M. L. w wysokości 1.148,40 zł, - statystyczne roczne koszty utrzymania czteroosobowej rodziny w wysokości 34.026,72 zł (708,89 zł miesięcznie na osobę). Przyjmując kwotę 260 366 zł (połowa z kwoty 520.732,87 zł) jako podstawę opodatkowania, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ustalił J. L. za 2000 r. zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nie znajdujących pokrycia w wysokości 195.274,50 zł według stawki 75 %. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości zaskarżoną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. i ustalił J. L. za 2000 r. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 179 469,80 zł. Organ podatkowy drugiej instancji stwierdził, że wysokość poniesionych przez podatników w 2000 r. wydatków i źródeł ich finansowania wyniosły odpowiednio – 4 988 355,05 zł i 4 509 768,56 zł, co oznaczało brak przychodów małżonków J. i M. L. na pokrycie poniesionych przez nich w 2000 r. wydatków w kwocie 478.586,49 zł. W kwestii rozliczenia działalności gospodarczej J. L. organ odwoławczy stwierdził, że ustalenie tych wielkości jest niezbędne i skoro podatniczka nie była w stanie określić nawet w przybliżeniu tych wielkości, zasadne było ich ustalenie na podstawie posiadanego materiału dowodowego, dlatego też uznał wniosek o przesłuchanie podatniczki na tę okoliczność, potwierdzoną innymi dowodami, za nieuzasadniony. Organ odwoławczy nie uwzględnił również powoływanej przez J. L. okoliczności uzyskiwania dochodów z zagranicy, gdyż twierdzenia w tej kwestii były tylko ogólne, nie poparte jakimkolwiek materiałem dowodowym. Od decyzji tej podatniczka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji organu I instancji. Podniosła w niej następujące zarzuty: 1) naruszenia art. 20 ust. 3 w związku z art. 30 ust. 3 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej ustawa o pdf) przez jego niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji zaliczenie do wydatków mających wpływ na ewentualne ustalenie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ze źródeł nieujawnionych lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach kwot oraz składników majątkowych, które nie były kwestionowane przez organ kontroli skarbowej - nie uwzględnienie przez organ I i II instancji zasady uprawdopodobnienia poniesionych wydatków przez stronę; 2) naruszenia art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz.926 ze zm.; dalej O.p.) poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej wyrażające się brakiem podjęcia wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do ustalenia okoliczności faktycznych sprawy: a) nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania skarżącej J. L. i arbitralne przyjęcie, że przesłuchanie to nie wniesie niczego nowego do sprawy, b) stosowanie przy rozpoznawaniu sprawy niedopuszczalnej w prawie podatkowym zasady, według której wszelkie wątpliwości są rozstrzygane są na korzyść Skarbu Państwa; 3) naruszenia art. 191 O.p. przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i przyjęcie wniosków sprzecznych z istniejącymi dowodami oraz zasadami logiki i doświadczenia życiowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyjaśnił na czym polega zasada prawdy obiektywnej, którą wyraża art. 122 O.p. wskazał, iż zasada ta realizowana jest w szczególności poprzez przepisy o postępowaniu dowodowym - art. 180 do art. 200 O.p., co oznacza, iż dopiero dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, zebranie materiału dowodowego, jego rozpatrzenie i swobodna ocena, może stanowić podstawę prawidłowego rozstrzygnięcia organu podatkowego, przy zastosowaniu przepisów materialnoprawnych. Wyjaśnił też istotę zasady czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 O.p.), i zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Podkreślił, że art. 187 § 1 O.p. nakłada na organ podatkowy ciężar dowodzenia określonych faktów, co nie oznacza jednak, że strona jest zwolniona od udziału w jego realizacji. Taka sytuacja występuje, kiedy strona kwestionuje opodatkowanie podatkiem od osób fizycznych dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Wysokość tych przychodów ustala się zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o pdf na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Zadaniem organów podatkowych jest ustalenie, czy podatnik w kontrolowanym okresie osiągnął wydatki nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych. Określenie wysokości ewentualnych niedoborów wymaga więc ustalenia poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego mienia, jak i ustalenia, czy wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od podatków. W przypadku, gdy zostanie stwierdzone, iż poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonych wcześniej zasobach, organy podatkowy zyskują uprawnienie do przyjęcia, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił. Przepis art. 30 ust. 1 pkt 7 updof stanowi natomiast, że od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach pobiera się podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu. W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia wymienionych w skardze przepisów. Organy podatkowe podjęły wszelkie możliwe działania w celu dokładnego zbadania okoliczności wykazywanych przez stronę skarżącą i dążyły do wyjaśnienia powstałych wątpliwości. Ocena dowodów została w motywach zaskarżonej decyzji należycie uzasadniona, a tym samym za nietrafny Sąd uznał zarzut naruszenia zasady prawdy obiektywnej. Zdaniem Sądu pierwszej instancji organ podatkowy gromadząc materiał dowodowy zweryfikował wszystkie przedłożone przez stronę wyjaśnienia, oświadczenia, dokumenty, z tym, iż z uwagi na to, że nie wszystkie strona uprawdopodobniła, części z nich odmówił wiarygodności. Sąd ocenił też, iż zasadnie organ nie dał wiary wyjaśnieniom i wydrukom dotyczącym wygranych w Totalizatorze, gdyż zgodnie z art. 11 ust. 5 ustawy z dnia 29 lipca 1998 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.) dopiero imienne zaświadczenie o wygranej wystawione na żądanie grającego przez podmiot organizujący grę, stanowi dokument mający moc dowodową. Ponadto, przedmiotowe wydruki, jak i wydruk z lottomatu niemieckiego nie mogły zostać uwzględnione przez organy podatkowe, bowiem nie dotyczyły kontrolowanego okresu. Sąd stwierdził też, iż strona nie uprawdopodobniła uzyskania dochodów z pracy za granicą przez M. L., podobnie jak w przypadku darowizn otrzymywanych przez stronę skarżącą od E. L. Sąd za zasadną uznał odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania J. L. na okoliczność wyjaśnienia zasad rozliczeń z kontrahentami w prowadzonej przez nią firmie "F.", bowiem podniesiona przez stronę okoliczność została w sposób wyczerpujący wyjaśniona innymi dowodami - zestawieniem faktur i wyciągami bankowymi z rachunku firmy "F.". Powyższy wyrok J. L. zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej zaskarżając orzeczenie w całości, zarzucił: 1. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 1 § 1 i § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 188 i art. 191 O.p. poprzez nie uwzględnienie zarzutów zawartych w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. i bezzasadne oddalenie skargi, a tym samym zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, jako zgodnych z prawem działań organów podatkowych, które były sprzeczne z przepisami prawa procesowego: a. Art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. polegające na naruszeniu zasady prawdy obiektywnej wyrażające się brakiem podjęcia wszelkich możliwych czynności dowodowych i pominięciu rzeczywistych okoliczności związanych uzyskaniem przez stronę skarżącą środków finansowych z wygranych w grach losowych, pracy za granicą i darowizn od E. L.; b. art. 191 O.p. przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wyrażające się w pominięciu treści zgromadzonych dowodów wskazujących jednoznacznie, że strona uzyskała środki finansowe z wygranych w grach losowych, pracy za granicą i darowizn od E. L.; c. art. 180 § 1, art. 181 i art. 188 o.p. polegające na pominięciu wniosków dowodowych, w szczególności wniosku o przesłuchanie w charakterze strony J. L.; 2. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 188 i art. 191 O.p. poprzez przedstawienie w uzasadnieniu wyroku stanu faktycznego sprawy niezgodnie z rzeczywistością, to jest z pominięciem materiału dowodowego wskazującego na naruszenie przepisów postępowania, a jednocześnie nieustosunkowanie się do wszystkich argumentów i zarzutów podniesionych w skardze; 3. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez orzekanie przez Sąd na podstawie niepełnych akt sprawy; 4. Naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 3 pkt 7 ustawy o pdf przez ich niewłaściwe zastosowanie, wyrażające się w nieuzasadnionym przyjęciu, że istniały podstawy do ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego pomimo braku wykazania, iż wydatki poniesione w 1999 r. nie znajdowały pokrycia w zgromadzonym w tym roku mieniu. W konsekwencji podniesionych zarzutów strona wnosząca skargę kasacyjną wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie wskazując na bezzasadność podniesionych w niej zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu. Sformułowane w niej zarzuty ograniczają się w istocie do naruszenia przez sąd administracyjny pierwszej instancji przepisów o postępowaniu (w tym art. 133 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt.1 lit. c i art. 151 p.p.s.a., samoistnie albo w związku z określonymi przepisami O. p. Ujęte w pkt.4 skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt.7 u.o.p.d.o.f.) są bowiem – jak wynika z analizy ich treści – konsekwencją zarzucanego dopuszczenia się przez Sąd pierwszego rodzaju uchybień. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydając zaskarżony wyrok sąd administracyjny pierwszej instancji nie popełnił żadnego z zarzucanych mu błędów. Nie może być najmniejszych wątpliwości co do tego, że badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji uwzględniono całość zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego. Lektura uzasadnienia zapadłego wyroku nie potwierdza też tezy, iż Sąd poprzestał na analizie "niepełnych akt sprawy". Formułując ocenę o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wziął pod uwagę obowiązujące zasady postępowania dowodowego przed organami podatkowymi, w szczególności zaś fundamentalną dla rozpatrzonej sprawy regułę dotyczącą ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z utrwaloną już linią orzecznictwa, organy podatkowe nie mają – w sprawach dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu – obowiązku poszukiwania z własnej inicjatywy dowodów potwierdzających stanowisko podatnika. Podatnik powinien, w trosce o ochronę własnego interesu, aktywnie włączyć się do postępowania, przedstawiając stosowną dokumentację lub powołując się na inne dowody umożliwiające odtworzenie stanu faktycznego sprawy. Ciężar dowodu jest wówczas przerzucony na stronę postępowania, co trafnie podniesiono w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (s. 15). W sytuacji, gdy organ podatkowy uznaje określone twierdzenia podatnika za niewiarygodne, podatnik nie może ograniczyć się do negowania przyjętego – na podstawie dostępnych dowodów i danych – stanu faktycznego. Przeciwnie, to na podatniku ciąży powinność wykazania prawdziwości głoszonych twierdzeń, np. udokumentowania faktu wygranej w grze losowej. Rzeczą organów podatkowych jest przeprowadzenie odwołującej się do zasad doświadczenia życiowego, wszechstronnej i odpowiednio wnikliwej, oceny przedstawionych wyjaśnień oraz zebranych dowodów. Ten tok rozumowania wspiera analiza treści art.20 ust.3 u.p.d.o.f., jak również art.11 ustawy z dnia 29 lipca 1998 r. o grach i zakładach wzajemnych w brzmieniu z 1999 i 2000 r., bardziej liberalnych dla żądającego wystawienia zaświadczenia niż obowiązujące później przepisy. W rozstrzygniętej sprawie organy podatkowe w niczym nie uchybiły wzmiankowanemu wcześniej obowiązkowi. Przekonująco wypowiedział się na ten temat sąd administracyjny pierwszej instancji, eksponując istnienie dostatecznych podstaw do ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu. Istotne w rozważanym przypadku jest to, że organy podatkowe nie ograniczyły się do weryfikacji twierdzeń podatnika i złożonych przez niego dowodów, lecz same dołożyły należytych starań, by sprawę w pełni wyjaśnić. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie sposób mówić o naruszeniu wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów O.p., co oznacza, że sąd administracyjny pierwszej instancji nie uchybił wskazanym w niej przepisom p.p.s.a. Trzeba ponadto podkreślić, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), więc stawianie mu zarzutu, że orzekł na podstawie "niepełnych akt sprawy" jest nieporozumieniem. W samej skardze kasacyjnej kryje się zresztą pewna sprzeczność, bowiem z jednej strony wskazuje się w niej na pominięcie zawartego w tych aktach materiału, z drugiej zaś – dokonanie oceny na podstawie niepełnego materiału dowodowego. Dysponując kompetencjami kasacyjnymi, sąd administracyjny nie przeprowadza – w przeciwieństwie do organów administracji publicznej – ustaleń faktycznych w sprawie. Uzupełniający dowód z dokumentów może on dopuścić tylko w ramach instytucji uregulowanej w art. 106 § 3 p.p.s.a. Z wnioskiem o przeprowadzenie takiego dowodu nie wystąpiono, nie było też potrzeby przeprowadzania takiego dowodu z urzędu (wystąpiłaby ona np. wówczas, gdyby skarżący powoływał się na istnienie dokumentu, którego nie zawierały akta sprawy). Nie może być wreszcie wątpliwości co do tego, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odniósł się w wystarczającym stopniu do zarzutów i argumentów ujawnionych w skardze podatnika. W szczególności jasno przedstawił on wielkości przyjęte dla celów dokonanego wymiaru podatku, wyjaśniając też motywy podjętego rozstrzygnięcia. Sąd nie naruszył tym samym wyliczonych w skardze kasacyjnej przepisów o postępowaniu, czego konsekwencją miało być – w przekonaniu autora skargi kasacyjnej – naruszenie odpowiednich przepisów prawa materialnego przez ich niewłaściwe zastosowanie. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 p.p.s.a orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt.1 tej ustawy.