I SA/Lu 305/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, NSA Ewa Gdulewicz, Protokolant specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2006 r. sprawy ze skargi [...] SA w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące VI 2004 r. - VIII 2005 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz [...] SA w Lublinie kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania . Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania [...] S.A. w L. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] w zakresie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień 2005r., czerwiec 2005r. oraz za okres od czerwca 2004r. do sierpnia 2005r. – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, iż po rozpoznaniu wniosku strony z dnia 29 września 2005r. oraz 3 października 2005r. w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku VAT za okresy w nich wskazane organ I instancji decyzją z dnia [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty. W ocenie organu podatkowego podatnik nie spełnił przesłanek do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), tym samym był zobowiązany do uiszczenia należnej kwoty. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem podatnik wniósł odwołanie, w którym żądał uchylenia decyzji organu I instancji i orzeczenia co do istoty sprawy. Podnosił, iż stwierdzenie nadpłaty wynika z faktu uiszczenia w okresie od czerwca 2004r. do sierpnia 2005r. podatku w wysokości wyższej od należnej, z uwagi na opodatkowanie dostawy używanych ciągników rolniczych wg stawki 22%. Tymczasem spełnione zostały przesłanki wskazane w art. 43 ust.1 pkt.2 w zw. z ust. 2 pkt. 2 ustawy o podatku od towarów i usług dla przedmiotowej dostawy ciągników rolniczych. Spółka nabywała ciągniki rolnicze, które wykorzystywała w swojej działalności dłużej niż pół roku. Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ ciągniki te zostały nabyte na podstawie faktury VAT, w których podatek VAT nie występował ( towary te objęte były stawką 0% ). W ocenie podatnika, opodatkowanie i podatek należny występują wtedy, gdy podatnikowi zapewniono prawo do obniżenia podatku należnego. Rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na treść art. 72 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej oraz wyjaśnił, że kwestią zasadniczą w sprawie jest interpretacja art. 43 ust. 1 pkt. 2 i ust. 2 pkt. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Z ustalonego, bezspornego stanu faktycznego wynika, że spółka nabywała ciągniki rolnicze, które następnie wykorzystywała w swojej działalności dłużej niż pół roku. Ciągniki te nabywała na podstawie faktur VAT, w których podatek VAT nie występował, gdyż towary te były objęte stawką 0%. Spółka nie skorzystała z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ podatek ten nie wystąpił. Przytaczając treść art. 43 ust.1 pkt. 2 oraz ust. 2 pkt. 2 powołanej ustawy wskazał, iż spółka dokonała nabycia przedmiotowych ciągników rolniczych, a faktury ich nabycia wskazują, że sprzedaż tych towarów została opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 0%. Brak możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takiej sytuacji nie oznacza, że podatnikowi takie prawo nie przysługiwało. Podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów opodatkowanych podatkiem VAT, przy czym podatek naliczony nie wystąpił z uwagi na 0% stawkę VAT. W takiej sytuacji Spółka nie spełniła wszystkich przesłanek do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt. 2 ustawy o VAT. Powyższa interpretacja nie pozostaje, w ocenie organu odwoławczego, w sprzeczności z fundamentalną cechą neutralności podatku od wartości dodanej wyrażonej w Pierwszej Dyrektywie Rady z dnia 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych. W przedmiotowej sprawie spółka miała prawo do obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ciągników rolniczych, stąd dostawa towarów powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dokonana przez stronę zmiana rozliczenia podatku zawarta w korektach deklaracji VAT -7 za miesiące od czerwca 2004r. do sierpnia 2005r. złożonych dnia 3 października 2005r. nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Skoro kwoty zobowiązań podatkowych uiszczone zostały w kwotach należnych, brak jest postaw do stwierdzenia nadpłaty. Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniosła [...] S.A. w L. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych pełnomocnik skarżącej zarzucał ich wydanie z naruszeniem art. 43 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r.o podatku od towarów i usług przez jego niewłaściwą wykładnię, art. 75 § 2 pkt. 1 lit. b Ordynacji podatkowej, przez błędne uznanie, że nie nastąpiła nadpłata podatku za okresy wskazane we wniosku, naruszenie art. 191 i art. 122 Ordynacji podatkowej, przez błędne dokonanie ustaleń faktycznych, polegających na przyjęciu, że skarżącej przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w sytuacji gdy podatek naliczony nie istniał. W uzasadnieniu skargi podnosił, iż podstawowa regulacja dotycząca prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarta jest w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Uzupełnieniem tej zasady jest ust. 2 omawianego artykułu, gdzie ustawodawca precyzując pojęcie prawa do odliczenia wskazał, iż kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Podatek wykazany w fakturze zakupowej jest immanentną cechą uprawnienia i brak jest na gruncie ustawy innego abstrakcyjnego "prawa do obniżenia". Aby prawo do obniżenia zaistniało, musi istnieć kwota podatku naliczonego, o którą następuje obniżenie. Powoływał się na VI Dyrektywę Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólnotowy system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), zgodnie z którą stawkę podatkową 0% traktować należy równoważnie ze zwolnieniem podatkowym z możliwością odliczenia podatku naliczonego dla stosującego tę stawkę. Wprowadzenie specyficznego rozwiązania podatkowego w postaci stawki 0% nie upoważniało polskiego ustawodawcy, aby opodatkowanie taką stawką traktować inaczej jak tylko zwolnienie podatkowe z prawem do odliczenia podatku naliczonego. Wskazywał na zasadę neutralności podatkowej w podatku VAT, z której wynika, że zwolniona powinna być każda dostawa towaru, przy nabyciu którego podatnik nie miał możliwości odliczenia podatku naliczonego. Inna interpretacja naruszałaby dyspozycję art.1 ust.1 Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych ( 67/227/EEC). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W jego ocenie interpretacja art. 43 ust.1 pkt. 2 ustawy o VAT dokonana w zaskarżonej decyzji nie pozostaje w sprzeczności z fundamentalną zasadą neutralności podatku od wartości dodanej wyrażoną w art. 2 Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967r., skoro Spółka miała prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Nie było sporne, iż Spółka nabywała ciągniki rolnicze na podstawie faktur VAT, w których podatek VAT określony był stawką 0%. Towary te wykorzystywała w swojej działalności dłużej niż pół roku. Następnie dokonywała ich dostawy stosując stawkę VAT 22%. Nie jest sporne, iż Spółka uiściła należny podatek. Odnosząc się w tym miejscu do zarzutu naruszenia art. 122 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, wskazać należy, iż nie znajduje on uzasadnienia. Nie budzi wątpliwości stan faktyczny sprawy i nie był on między stronami sporny. Ocena zebranych dowodów również nie jest kwestionowana. Sporna pozostawała interpretacja mających zastosowanie, w ustalonym, bezspornym stanie faktycznym sprawy, przepisów prawa materialnego. W ocenie organu podatkowego nadpłata podatku nie wystąpiła, bowiem podatnik nie spełnił przesłanek do zastosowania zwolnienia podatkowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 ). Zgodnie z tym przepisem prawa, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem nie mającym zastosowania w sprawie, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Definicję towaru używanego zawiera art. 43 ust. 2 pkt. 2 powołanej ustawy i nie jest sporne, iż przedmiotowe ciągniki spełniają dyspozycję powołanego przepisu. Sporna pozostawała kwestia, czy podatnikowi przysługiwało, czy nie w stosunku do tych ciągników "prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego". Trafnie podnosi strona skarżąca, iż podstawową regulacją dotyczącą prawa do obniżenia podatku należnego jest art. 86 ust. 1 powołanej ustawy, w myśl którego, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotą zaś podatku naliczonego, stosownie do art. 86 ust.2 tej ustawy, jest suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług /.../ Trafnie również wskazuje skarżąca, iż podatek wykazany w fakturze zakupu jest immanentną cechą uprawnienia do obniżenia i brak jest na gruncie ustawy innego abstrakcyjnego "prawa do obniżenia". Aby prawo do obniżenia zaistniało, musi zatem istnieć kwota podatku naliczonego, o którą następuje obniżenie. W przypadku stawki VAT 0% taka kwota nie występuje. W takim przypadku odliczenie podatku naliczonego od podatku należnego jest zupełnie niemożliwe. Dlatego też nie można podzielić poglądu zawartego w zaskarżonej decyzji, iż w stosunku do przedmiotowych ciągników przysługiwało podatnikowi dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Odmienna interpretacja stałaby w sprzeczności z zasadą neutralności podatkowej podatku od wartości dodanej, co w sposób bezpośredni prowadziłoby do naruszenia dyspozycji art. 1 ust.1 Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EEC). W tych warunkach zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego uznać należało za uzasadnione, a to stosownie do art. 145 § 1 pkt. 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) prowadziło do orzeczenia jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach znajduje uzasadnienie w art.200 w zw. z art. 205 § 2 powołanej ustawy.