I SA/Gd 470/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń Sędziowie NSA Elżbieta Rischka /spr./ NSA Małgorzata Tomaszewska Protokolant Beata Jarecka po rozpoznaniu w dniu 22 kwietnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Sp. z o.o. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 04.02.2002 r. Nr [...] w przedmiocie określenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 3.339,50 (słownie: trzy tysiące trzysta trzydzieści dziewięć i 50/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. I SA/Gd 470/02 U z a s a d n i e n i e Izba Skarbowa działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej po rozpatrzeniu odwołania A Spółki z o.o. od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 5 listopada 2001 r., Nr [...] określającej wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. w kwocie 46.975,00 zł przy wysokości zobowiązania wynoszącego 46.975,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie 70.674,90 zł, decyzją z dnia 4 lutego 2002 r., zaskarżoną decyzję, utrzymała w mocy. Podstawą powyższego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: Decyzją z dnia 5 listopada 2001 r. Nr [...] Urząd Skarbowy określił Spółce wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1997 r. w kwocie 46.975,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie 70.674,90 zł (k. 84-90). Nieprawidłowości mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania wynikały z: I. Zaniżenia przychodów o łączną kwotę 246.492,88 zł, na którą składają się: 1. otrzymane dotacje do postępu biologicznego od B w kwocie 60,00 zł i od C w kwocie 15.365,00 zł, co stanowi naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.); 2. sprzedaż przedmiotów nietrwałych i części zamiennych w kwocie 3.445,00 zł, czym naruszono art. 12 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy; 3. otrzymane dopłaty do centralnego ogrzewania i czynszu od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w kwocie 51.129,89 zł, czym naruszono art. 12 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy; 4. otrzymane odsetki od lokat terminowych w ogólnej kwocie 12.253,27 zł, czym naruszono art. 12 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy; 5. sprzedaż materiałów i towarów handlowych w ogólnej kwocie 4.798,12 zł, czym naruszono art. 12 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy; 6. sprzedaż środków trwałych (maszyn i urządzeń rolniczych) w ogólnej kwocie 137.210,00 zł, czym naruszono art. 12 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy; 7. otrzymania nieodpłatnego świadczenia w kwocie 22.231,60 zł w związku z nie wypłaceniem przez Spółkę zysku należnego udziałowcom, czym naruszono art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy. II. Zaniżenia kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 107.447,46 zł, na którą składają się: 1. wartość netto sprzedanych środków trwałych w ogólnej kwocie 52.352,55 zł, czym naruszono art. 15 ust. 1 cyt. ustawy; 2. koszt własny sprzedanych towarów w kwocie 4.746,12 zł, czym naruszono art. 15 ust. 1 cyt. ustawy; 3. wydatki poniesione z tytułu wynagrodzenia wraz z narzutami w kwocie 9.257,42 zł, czym naruszono art. 15 ust. 1 cyt. ustawy; 4. wydatki z tytułu odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych w kwocie 351,83 zł, czym naruszono art. 16 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy; 5. wydatki związane z działalnością administracyjną Spółki tj. ogólne koszty zarządu w kwocie 40.739,54 zł, czym naruszono art. 15 ust. 2 cyt. ustawy. Spółka nie zgadzając się z powyższą decyzją wniosła odwołanie pismem z dnia 19 listopada 2001 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. W uzasadnienie odwołania Spółka odnosząc się do ustalenia dotyczącego zaniżenia przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia powstałego w wyniku zatrzymania w Spółce czystego zysku za 1996 r., zarzuca naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w powiązaniu z art. 191 § 1 Kodeksu handlowego, podnosząc, że wyraźną wolę wspólników zawarto w corocznych uchwałach Zgromadzeń Wspólników. Ponadto uważa, że wspólnikom Spółki nie przysługiwało roszczenie o wypłatę zysku, który przeznaczono na inwestycję, bowiem zgodnie z art. 240 § 1 Kodeksu handlowego uchwała wspólników powzięta wbrew przepisom umowy Spółki, może być zaskarżona w drodze wytoczonego przeciwko Spółce powództwa o unieważnienie uchwały. Tym samym, zdaniem Spółki, żadnemu ze wspólników nie przysługuje roszczenie o wypłatę czystego zysku, gdyż uchwały Zgromadzenia Wspólników przeznaczające ten zysk na inwestycję nie zostały zaskarżone. Dodatkowo Spółka podnosi, że skoro cały osiągnięty dochód z działalności rolniczej za 1996 r. został przeznaczony na działalność rolniczą, wobec tego określony przez organ pierwszej instancji dochód Spółki winien być także wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Izba Skarbowa uwzględniając całość materiału dowodowego oraz argumenty podniesione w odwołaniu przede wszystkim podkreśla, iż z mocy art. 191 § 1 Kodeksu handlowego wspólnicy mają prawo do czystego zysku wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli w myśl umowy Spółki czysty zysk nie został wyłączony od podziału. Przy czym zgodnie z § 2 art. 191 Kodeksu umowa Spółki może zastrzec uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem. Zatem, podstawowe znaczenie, zdaniem Izby, dla realizacji prawa wspólników do czystego zysku mają postanowienia umowy Spółki. Brak w umowie zastrzeżenia o przekazaniu rozporządzenia czystym zyskiem uchwale wspólników oznacza, że cały czysty zysk przypada wspólnikom. W przedmiotowej sprawie Uchwałą Nr 6/97 z dnia 25 kwietnia 1997 r. Zgromadzenie Wspólników postanowiło przeznaczyć zysk za 1996 r. w kwocie 313.302,51 zł na rozwój Spółki. Analizując umowę Spółki A zawartą aktem notarialnym z dnia 26 lipca 1993 r. (Repertorium [...]) Izba stwierdza, iż umowa ta nie stanowi o wyłączeniu czystego zysku od podziału między wspólników i przekazaniu go na cele rozwojowe Spółki, gdyż w § 15 umowy Spółki przewidziano, że "wspólnicy uczestniczą w podziale czystego zysku i pokryciu strat, proporcjonalnie do wniesionych udziałów". Wobec tego, w ocenie Izby, skoro umowa Spółki nie zawiera takiego zastrzeżenia, ani treść jej nie wskazuje na możliwość dokonania takiego wyłączenia w późniejszym czasie w formie uchwały wspólników oznacza to, że cały czysty zysk przypada wspólnikom, a prawo do dywidendy uzyskują z dniem zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego Spółki. Od tego też dnia między Spółką a wspólnikami powstaje stosunek zobowiązaniowy. Uchwałę co do innego przeznaczenia zysku można podjąć, zdaniem Izby, wówczas, gdy umowa Spółki prawo to Zgromadzeniu Wspólników wyraźnie nadaje. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie postanowienia umowy Spółki nie zawierają wyraźnego upoważnienia do wyłączenia zysku od podziału między udziałowców i przeznaczeniu go na inne cele. Zatem uchwała z dnia 25 kwietnia 1997 r. nie skutkuje prawnym wyłączeniem zysku od podziału między wspólników. Powołany § 18 ust. 3 lit.b umowy Spółki nie daje uprawnienia, o którym mowa w art. 191 § 2 Kodeksu handlowego. Bowiem zapis dotyczący pozbawienia wspólników prawa do czystego zysku musi wyraźnie wynikać z zawartej umowy Spółki, a nie wynikać w sposób dorozumiały. W konsekwencji Izba stwierdza, iż wyłączenie zysku od podziału – wbrew postanowieniom umowy – i przeznaczenie go na cele inne niż wypłata dywidendy powoduje, że zatrzymanie kwot tego zysku należy rozpatrywać w kontekście nieodpłatnego świadczenia dokonanego przez udziałowców na rzecz Spółki w formie użyczenia jej środków finansowych, co wypełnia przesłanki art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość tego świadczenia, zdaniem Izby, organ podatkowy pierwszej instancji ustalił zgodnie z art. 12 ust. 6 pkt 4 tej ustawy o podatku dochodowym, jako koszt pozyskania kredytu bankowego w wysokości odpowiadającej kwocie wyłączonego od podziału zysku. Biorąc pod uwagę, że Spółka na przestrzeni całego roku korzystała (na warunkach preferencyjnych) z kredytów udzielanych przez Bank Spółdzielczy w K. do wyliczenia wartości otrzymanego nieodpłatnego świadczenia organ podatkowy przyjął stawkę procentową w wysokości 10,36% jako najkorzystniejszą dla Spółki i ustalił przychód w kwocie 22.231,50 zł. Wbrew twierdzeniom Spółki, iż nie ma podstaw do zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, Izba Skarbowa zauważa, że prawo podatkowe jest prawem autonomicznym i tym samym ono stanowi podstawę opodatkowania, jak i kwestii z tym opodatkowaniem się wiążących. Za nie zasadne Izba Skarbowa uznała twierdzenia Spółki dotyczące roszczeń udziałowców o wypłatę czystego zysku w sytuacji, gdy Uchwała Zgromadzenia Wspólników – podjęta wbrew przepisom umowy Spółki – nie została zaskarżona w myśl art. 240 Kodeksu handlowego, bowiem odnoszą się one do wzajemnych relacji między Spółką a wspólnikami i są bez znaczenia dla prawnopodatkowej oceny faktu korzystania przez Spółkę w roku podatkowym 1997 z pieniędzy należących nie do Spółki lecz jej udziałowców. Ustosunkowując się do argumentu Spółki, iż określony przez organ pierwszej instancji dochód winien być wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt. ustawy Izba stwierdza, że zwiększony w wyniku dokonanych ustaleń dochód roku 1997 o kwotę 123.620,00 zł nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie ww. przepisu wymienionej ustawy. Izba przywołując przepis art. 17 ust. 1 pkt 4e tej ustawy, art. 9 ust. 1 oraz art. 7, w myśl którego przedmiotem opodatkowania jest dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodu, dochodem zaś jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym stwierdza, iż Spółka zaniżając przychód oraz koszty uzyskania przychodów, a w konsekwencji dochód w kwocie 123.620,00 zł, nie mogła przeznaczyć równowartości nie wykazanego dochodu na działalność rolniczą uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponieważ do pozostałych ustaleń wynikających z zaskarżonej decyzji Spółka nie wniosła zastrzeżeń, Izba Skarbowa uznała je za bezsporne, jak również nie dopatrzyła się naruszenia prawa. W skardze na powyższą decyzję skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Podstawę skargi stanowi zarzut naruszenia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 2002 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 z późn. zm.) przez przyjęcie, że Spółka otrzymała nieodpłatne świadczenie, którego nie uwzględniła jako przychodu i art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt. ustawy, z uwagi na błędną jego interpretację. W uzasadnieniu skargi powtórzono zarzuty i argumenty zawarte w odwołaniu. Przede wszystkim wskazano, że umowa Spółki przewidywała kompetencje dla zgromadzenia wspólników do podjęcia uchwały co do rozporządzenia czystym zyskiem (§ 18 pkt 3 lit.b umowy Spółki – k. 2-6) i zgodnie z tą kompetencją zgromadzenie wspólników przeznaczyło czysty zysk na fundusz rezerwowy. Tym samym zgromadzenie wspólników nie przyznało wspólnikom prawa do udziału w zysku, do czego miało prawo w świetle art. 191 § 2 Kodeksu handlowego. Jednocześnie skarżąca kwestionuje, czy rzeczywiście nie podzielony zysk stanowi świadczenie na rzecz Spółki w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym jako nieodpłatne świadczenie. Zgromadzenie Wspólników, które podjęło uchwałę o przeznaczeniu zysku na kapitał zapasowy jest tylko organem Spółki, nie jest osobą fizyczną, ani osobą prawną i nie może wobec tego niczego świadczyć na rzecz innego podmiotu. Za świadczeniodawcą – zdaniem Spółki – mógłby więc być uznany wyłącznie wspólnik Spółki. Stwierdzono również, że wspólnikom Spółki nie przysługiwało roszczenie o wypłatę zysku, który przeznaczono na inwestycję, bowiem zgodnie z art. 240 § 1 Kodeksu handlowego uchwała wspólników powzięta wbrew przepisom umowy Spółki, może być zaskarżona w drodze wytoczonego przeciwko Spółce powództwa o unieważnienie uchwały. Tym samym, zdaniem Spółki, żadnemu ze wspólników nie przysługuje roszczenie o wypłatę czystego zysku, gdyż uchwały Zgromadzenia Wspólników przeznaczające ten zysk na inwestycję nie zostały zakończone. Zdaniem skarżącej, skoro zysk został wypracowany przez Spółkę to środki składające się na ten zysk stanowiły jej własność, który może przeznaczyć na różne cele. Zysk ten stanowiłby własność wspólnika dopiero z momentem otrzymania dywidendy. Zatem jeżeli sporny zysk nie został podzielony i przeznaczony dla wspólników, to właścicielem tego zysku jest nadal Spółka, która nie mogła więc go otrzymać jako "nieodpłatnego świadczenia" bowiem to był jej kapitał. Ponadto Spółka podnosi, że gdyby przyjąć niekorzystną dla skarżącej interpretację art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym, to i tak należy uznać, że dodatkowo ustalony w wyniku kontroli dochód w wysokości 123.620,00 zł podlega zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym. Inna interpretacja tego przepisu prowadziłaby do tego, że dodatkowo ustalony dochód byłby zawsze dochodem opodatkowanym. Izba w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie, w pełni podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie. Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego przez błędną ich wykładnię. Stan faktyczny w sprawie jest niesporny. Kwestia sporna sprowadza się natomiast do udzielenia odpowiedzi na dwa zasadnicze pytania: czy skarżąca Spółka w badanym roku uzyskała nieodpłatne świadczenie poprzez przeznaczenie Uchwałą Zgromadzenia Wspólników czystego zysku wypracowanego za poprzedni rok obrachunkowy na cele Spółki, oraz czy ustalony wskutek dokonanych przez organy podatkowe korekt po stronie przychodów i kosztów jego uzyskania dochód – podlega zwolnieniu na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt.w. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – czy też nie. Otóż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają warunki powstania obowiązku podatkowego i czynniki określające jego wysokość. I tak, stosownie do art. 7 tej ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty.Źródła przychodu określa ogólnie art. 12 ust. 1-3 ustawy wymieniając wśród nich m.in. nieodpłatne świadczenie. Natomiast art. 12 ust. 4 w sposób wyczerpujący określa czego się nie zalicza do przychodów w rozumieniu ustawy. Jest to zatem katalog zamknięty – jak trafnie zauważa Izba. Konstrukcja prawna tego przepisu wskazuje, że wszelkie inne przychody niż określone w art. 12 ust. 4 ustawy, stanowiące przysporzenie aktywów Spółki uznać należy za przychód powodujący powstanie obowiązku podatkowego – zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych. Izba trafnie również stwierdza, że przez nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 tej ustawy należy więc rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie w majątku tej osoby mające konkretny wymiar finansowy. Stosownie do art. 191§ 1 Kodeksu handlowego wspólnicy mają prawo do czystego zysku wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli w myśl umowy Spółki czysty zysk nie został wyłączony od podziału. Przy czym zgodnie z § 2 art. 191 Kodeksu umowa Spółki może zastrzec uchwale wspólników rozporządzanie czystym zyskiem. W świetle tego, czysty zysk może być tylko mocą umowy Spółki wyłączony od podziału. Gdy umowa takiego wyłączenia nie przewiduje, wspólnicy mają prawo do czystego zysku (jest to prawo obligatoryjne). Rozporządzanie czystym zyskiem może być powierzone uchwale wspólników tylko wówczas, gdy tak stanowi umowa Spółki. Zatem, podstawowe znaczenie dla realizacji prawa wspólników do czystego zysku mają postanowienia umowy Spółki. Brak w umowie zastrzeżenia o przekazaniu rozporządzenia czystym zyskiem uchwale wspólników oznacza, że cały czysty zysk przypada wspólnikom. W przedmiotowej sprawie Uchwałą Nr 3/6 z dnia 25 kwietnia 1997 r. Zgromadzenie Wspólników postanowiło przeznaczyć zysk za 1996 r. w kwocie 313.302,51 zł na rozwój Spółki. Umowa Spółki A zawarta aktem notarialnym z dnia 26 lipca 1993 r. (Repertorium [...]), w § 15 stanowi, że "wspólnicy uczestniczą w podziale czystego zysku i pokryciu strat, proporcjonalnie do wniesionych udziałów". Jednakże § 18 ust. 3 lit.b ww. umowy stanowi, że "przedmiotem obrad zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników winno być podjęcie uchwały o podziale zysków lub pokryciu strat". Zapis ten wbrew wywodom Izby nie pozostaje w sprzeczności z wcześniejszym unormowaniem prawa wspólników do czystego zysku, skoro wspólnicy mieli prawo wyłączyć zysk od podziału i pozostawić go w Spółce. Umowa może bowiem zawierać takie uregulowanie, jak również zastrzec, że o przeznaczeniu zysku zadecyduje zgromadzenie wspólników. Należy zwrócić uwagę, iż umowa Spółki z powołanymi wyżej postanowieniami została zarejestrowana przez sąd rejestrowy, a to oznacza, że sąd również nie miał zastrzeżeń co do treści tychże unormowań. W konsekwencji pogląd Izby, iż skarżąca wykorzystała czysty zysk należny wspólnikom, za ich milczącą zgodą, na bieżące potrzeby Spółki jest równoznaczny z uzyskaniem przez Spółkę nieodpłatnego świadczenia, co wypełnia przesłanki art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje uzasadnienia w rozważanej sprawie. Reasumując stwierdzić zatem należy, iż skoro umowa Spółki przewidywała kompetencje dla zgromadzenia wspólników do podjęcia uchwały co do rozporządzenia czystym zyskiem (§ 18 pkt 3 lit.b umowy Spółki) – zgodnie z tą kompetencją zgromadzenie wspólników mogło przeznaczyć czysty zysk na cele Spółki, nie przyznając tym samym wspólnikom prawa do udziału w zysku, do czego miało prawo po myśli art. 191 § 2 K.h. Z uwagi na powyższe za zbędne sąd uznał ustosunkowywanie się do pozostałych wywodów skargi w tym zakresie. Za trafny uznać należy również zarzut naruszenia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt.w. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez organy podatkowe. W sprawie bezsporne jest, że Zgromadzenie Wspólników stosowną uchwałą Nr 6/11 z dnia 22 kwietnia 1998 r. postanowiło przeznaczyć cały dochód uzyskany z działalności pozarolniczej na cele rolnicze (zakup środków trwałych). Powyższe znalazło odzwierciedlenie w deklaracji CIT-8 za badany rok podatkowy. Dochód osiągnięty za dany rok podatkowy jest wartością obiektywną – stanowi on bowiem zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Skoro w toku postępowania podatkowego organy podatkowe ustaliły dochód w wyższej wysokości aniżeli wykazała to strona w złożonej deklaracji podatkowej – kwalifikując w sposób prawidłowy pewne zdarzenia gospodarcze po stronie tak przychodów jak i kosztów – to aby stwierdzić, że skorygowany dochód nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób, organy podatkowe musiałyby wykazać, że dochód w tej części faktycznie strona przeznaczyła na inne cele – aniżeli rolnicze. Pogląd Izby jakoby Spółka nie mogła przeznaczyć równowartości nie wykazanego dochodu na działalność rolniczą uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia, o który mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji skoro Spółka nie wykazała dochodu z tego tytułu, to tym samym nie wykazała go jako wolnego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajduje uzasadnienia. Aby postawić skarżącej zarzut, że niewykazany za badany rok podatkowy dochód nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4e w sytuacji, gdy dochód wyliczony w nieprawidłowej wysokości w oparciu o te same zdarzenia gospodarcze Spółka w całości przeznaczyła na cele rolnicze obligował organy do ustalenia czy i w jakiej części na jaki cel dochód ustalony w wyższej wysokości został faktycznie przeznaczony. Brak ustaleń w tym zakresie czyni decyzję wadliwą w stopniu skutkującym jej uchylenie. Z tych przyczyn na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c, art. 200, art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), należało orzec jak w wyroku.