I SA/Łd 276/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Bogusław Klimowicz, Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędzia NSA Anna Świderska, Protokolant: asystent sędziego Marek Pilc, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2005 roku sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [..] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. oddala skargę. I SA/Łd 276/05 Uzasadnienie Decyzją z dnia [..] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.– W. określił P. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok. W uzasadnieniu podniesiono, że zarówno w zeznaniu podatkowym, jak i w jego korekcie skarżący dokonał wyboru opodatkowania w sposób preferencyjny, przewidziany w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku (tekst jedn. Dz. U. z 2000 roku, Nr 14, poz.176) dla osób samotnie wychowujących małoletnie dziecko. Organ zakwestionował zasadność zastosowania takiego uprzywilejowania do osoby skarżącego. Organ ustalił bowiem, że skarżący nie posiada statusu osoby samotnie wychowującej dziecko w rozumieniu art. 6 ust. 5 cyt. wyżej ustawy. Jest on wprawdzie osobą stanu wolnego i posiada małoletnią córkę oraz ponosi znaczne koszty związane z jej utrzymaniem, jednakże małoletnia mieszka na stałe z matką, która na co dzień się nią zajmuje i ponosi trud związany z jej wychowaniem. Skarżący natomiast nie zamieszkuje z dzieckiem, przebywa z córką jedynie w soboty i niedziele oraz część wakacji. Organ zauważył, że przesłanką skorzystania z preferencyjnych zasad opodatkowania nie jest wysokość obciążenia finansowego, lecz intensywność osobistych starań o rozwój dziecka, faktyczne przebywanie z nim w życiu codziennym. Nadto, wskazano, że z samej istoty pojęcia, za osobę samotnie wychowującą dziecko może być uznane tylko jedno spośród dwojga samotnych rodziców. W rozpatrywanej sprawie organ uznał, że okoliczności te przemawiają za tym, by za osobę samotnie wychowującą dziecko uznać raczej matkę małoletniej, a nie jej ojca, który mimo łożenia wysokich alimentów (po 800 złotych miesięcznie) nie jest obarczony tak znaczną odpowiedzialnością za wychowanie córki. W odwołaniu z dnia 5 listopada 2004 roku skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji z uwagi na wadliwość tego rozstrzygnięcia. Zakwestionował wykładnię art. 6 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonaną przez organ podatkowy. Skarżący odwołał się do literalnego brzmienia przepisu, do jego wykładni językowej. Podniósł, że córka przebywa faktycznie na jego utrzymaniu oraz podkreślił, że jest on osobą stanu wolnego; zaznaczył że niedopuszczalnym jest uzależnianie nabycia statusu osoby samotnie wychowującej dziecko od wspólnego zamieszkiwania z dzieckiem i "samotnego ponoszenia trudów wychowania dziecka i kosztów jego utrzymania", gdyż przepis tego nie wymaga. Zdaniem skarżącego skorzystanie z preferencyjnych zasad opodatkowania uzależnione jest jedynie od określonego stanu cywilnego, a nie od faktycznego zamieszkiwania z dzieckiem na co dzień. Podkreślił, że oboje wraz z matką dziecka zajmują się wychowaniem córki. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Wskazał, że codzienną opiekę nad dzieckiem sprawuje jego matka, skarżący zaś jedynie jej w tym pomaga, przyczyniając się finansowo w sposób znaczący do zaspokojenia potrzeb córki. Organ podkreślił, że z preferencyjnych zasad opodatkowania może skorzystać tylko jedno z rodziców. Skoro zaś w przedmiotowej sprawie główny ciężar wychowania dziecka spoczywa na jego matce, to nie można nazwać jego ojca "osobą samotnie wychowującą dziecko". Organ wywiódł, że przesłanką skorzystania z uprzywilejowanych zasad opodatkowania jest okoliczność wyłącznego ponoszenia trudów rodzicielstwa, a skoro w okolicznościach sprawy oboje rodzice zajmują się dzieckiem, to nie ma podstaw do nazwania żadnego z nich "osobą samotnie wychowującą dziecko". W skardze z dnia 10 lutego 2005 roku do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zwarto wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając temu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów prawa materialnego, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a także przepisów Konstytucji RP. W uzasadnieniu wskazano na argumentację pochodzącą z uzasadnienia odwołania oraz podważono pogląd organu odwoławczego, zgodnie z którym w niniejszej sprawie żadne z rodziców nie mogłoby skorzystać z preferencyjnych zasad opodatkowania, gdyż żadne z nich faktycznie samotnie dziecka nie wychowuje, lecz każde z nich uczestniczy w procesie wychowawczym. W odpowiedzi na skargę z dnia 15 marca 2005 roku Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoba samotnie wychowująca w roku podatkowym małoletnie dziecko ma prawo do wybrania uprzywilejowanej formy opodatkowania, poprzez rozliczenie się wraz z dzieckiem. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się natomiast do wykładni pojęcia "osoba samotnie wychowująca dziecko". Organy podatkowe bowiem odmówiły skarżącemu takiego statusu, co pociągnęło skutek w postaci niemożliwości skorzystania przez niego z preferencyjnych zasad opodatkowania. Zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 5 cyt. wyżej ustawy za osobę samotnie wychowującą dziecko uważa się m. in. osobę , po stronie której zachodzą łącznie następujące okoliczności: osoba ta jest jednym rodziców, wychowuje małoletnie dziecko, a jednocześnie jest osobą o określonym stanie cywilnym, tj. panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację. Gdy chodzi o przesłankę odnoszącą się do stanu cywilnego skarżącego, to niewątpliwie została ona spełniona, co nie było w żaden sposób kwestionowane przez organy podatkowe. Nie ma też sporu co do tego, że skarżący jest rodzicem i córka skarżącego jest małoletnia. Problemy z interpretacją dotyczą natomiast zwrotu "jeden z rodziców", oraz pojęcia "wychowuje dziecko " którym posługuje się ustawa. Nawiązując do literalnego brzmienia przepisu, co postuluje skarżący, określenie "jeden z rodziców" należy rozumieć w ten sposób, że uprawnionym do skorzystania z uprzywilejowania podatkowego może być tylko albo matka albo ojciec dziecka. Oznacza to, że skorzystanie z preferencyjnych zasad opodatkowania przez jednego z rodziców wyklucza możliwość uczynienia tego przez drugiego z nich. Co więcej – w razie konkurencyjnych wniosków obojga z rodziców, organy podatkowe mogą dokonać wyboru osoby, której uprzywilejowanie będzie przysługiwało. Poszukując kryteriów dla dokonania takiego wyboru należy odwołać się do rozumienia, czym rzeczywiście jest wychowywanie dziecka. Niewątpliwie wychowywanie dziecka to przebywanie z nim, zapewnienie mu potrzeb egzystencji, także finansowych, co ma ogromne znaczenie w dzisiejszym życiu, ale nie tylko. Najistotniejszą bowiem rolę w procesie wychowywania odgrywają bowiem osobiste starania rodziców, ich trud włożony w rozwój dziecka, codzienne uczestnictwo w życiu dziecka przejawiająca się w trosce o jego zdrowie, bezpieczeństwo. W wypadku, gdy rodzice dziecka zamieszkują oddzielnie a dziecko na stale zamieszkuje tylko z jednym z nich, niemożliwe jest, ze względu na sytuację faktyczną, wykonywanie wszystkich tych czynności na bieżąco przez obydwoje z rodziców w równym stopniu. W okolicznościach, gdy drugi z rodziców jedynie okresowo sprawuje pieczę nad dzieckiem nie ponosi on takiego ciężaru wychowania, jak ten rodzic, z którym dziecko na stałe mieszka, niezależnie kto faktycznie dostarcza dziecku środków utrzymania. Nawet bowiem, gdy przeważający ciężar finansowy utrzymania spoczywa na rodzicu, który nie mieszka na stałe z dzieckiem, to codziennym trudem związanym z wykonywaniem czynności wychowawczych obarczony jest rodzic, z którym dziecko faktycznie mieszka. Należy w tym miejscu krytycznie odnieść się do poglądu organów podatkowych, jakoby w sytuacji, gdy zarówno ojciec jak i matka wychowują dziecko (choć w nierównym stopniu), uprzywilejowanie podatkowe nie będzie przysługiwało żadnemu z nich. Jest on oparty na nieporozumieniu wynikającym z błędnego odczytania znaczenia pojęcia "samotnie" użytego przez ustawodawcę. Samotne wychowywanie dziecka przez jednego z rodziców nie oznacza wyłącznego zajmowania się nim, a już z pewnością nie oznacza, że tylko jednemu z rodziców przysługuje władza rodzicielska, lub też że tylko jeden z nich faktycznie ją wykonuje. Użycie pojęcia "samotnie" posłużyło wyrażeniu sytuacji, w której znajduje się osoba, której dziecko wychowuje się w niepełnej rodzinie, co związane jest z określonymi konsekwencjami, w szczególności wzmożonym obciążeniem odpowiedzialnością za los dziecka. Sytuacja ta jednak nie wyklucza pod względem skutków podatkowych (w postaci przekreślenia prawa do uprzywilejowanego sposobu rozliczenia się) możliwości skorzystania przez osobę samotną z pomocy innych, w szczególności drugiego z rodziców, co ma miejsce w niniejszej sprawie. Sad zauważa, że skarżącemu nie uczyniono zarzutu z tego, że w sposób poprawny wykonuje swą władze rodzicielską nad córką i że dostarcza jej znaczących środków utrzymania. Jednakże w sytuacji faktycznej, w jakiej skarżący się znalazł, na podstawie obowiązującego prawa nie przysługuje mu uprawnienie, z jakiego pragnął skorzystać. Odwołując się bowiem do wykładni celowościowej przepisu, od której skarżący stroni, należy stanowczo stwierdzić, że pierwszorzędnym celem ustawodawcy ustanawiającego możliwość, o której mowa w art. 6 ust. 4 cyt. wyżej ustawy było przyznanie przywileju podatkowego tylko temu z rodziców, który poprzez wspólne zamieszkiwanie z dzieckiem, swą codzienną, bieżącą troską o jego byt, zdrowie i przyszłość zapewnia mu należyte wychowanie. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.