I SA/Bd 664/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Dudra (spr.) Asesor sądowy Mirella Łent Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 listopada 2006 r. sprawy ze skargi Zbigniewa W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] 2006r. nr [...] w przedmiocie określenia straty z działalności gospodarczej za 2001r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa , że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...] 2006r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy Ordynacja podatkowa uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] 2006r., Nr [...] dotyczącą Zbigniewa W. w sprawie określenia wysokości osiągniętego dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2001r. w kwocie 598,32 zł. i określił stratę z działalności gospodarczej za 2001r. w wysokości 77,17 zł. W uzasadnieniu wskazano, że w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok 2001 PIT-36 złożonym w dniu [...] 2002r., skarżący wykazał stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 78.787,17 zł. W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez pracowników Urzędu Skarbowego w R. w firmie F.T.H. ,,P.", w przedmiocie wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001 stwierdzono nieprawidłowości, wskazane następnie w zaskarżonej decyzji, skutkujące zaniżeniem przychodu z działalności gospodarczej o 120,71 zł. oraz zawyżeniem kosztów jego uzyskania per saldo o 79.264,78 zł., spowodowane: - nie uznaniem zaliczonych uprzednio w ciężar kosztów: odsetek od środków na rachunku bankowym, w kwocie 120,71 zł., wydatków poniesionych na zakup oleju napędowego wynikających z faktury VAT nr: [...] z dnia [...] 2001r. w kwocie netto 2.060,70 zł., ujętej dwukrotnie w księdze podatkowej, opłaty za kurs - przewóz materiałów niebezpiecznych, wynikającej z rachunku nr: [...] z dnia [...] 2001r., w kwocie 380,00 zł., którą dwukrotnie wykazano w księdze podatkowej, wydatków na zakup alkoholu przeznaczonego na cele reprezentacji i reklamy 475,69 zł. i podatku VAT od tego alkoholu, w kwocie 104,66 zł., łącznie 580,35 zł., wydatków poniesionych na prace budowlane w budynku gospodarczym położonym w R., przy ul. [...], w łącznej kwocie 11.723,23 zł., zawyżonych odpisów amortyzacyjnych o 622,16 zł. i podatku od czynności cywilnoprawnych o 53,33 zł. od ciągnika rolniczo-ogrodniczego z osprzętem, łącznie w kwocie 675,49 zł., - nie uznaniem wartości remanentu początkowego w kwocie 70 180,57 zł., - skorygowaniem wartości remanentu końcowego o zawyżoną ilość 24,74 t węgla typu ,,orzech" o wartości 6.455,97 zł., tj. z kwoty 15.701,50 zł. do 9.245,53 zł. Poza tym skorygowano również wysokość wykazanego w zeznaniu rocznym za 2001r. przysługującego odliczenia od podatku z tytułu poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe kwotę 97,00 zł., bowiem ustalono, iż udokumentowane wydatki w roku 2001 wynosiły 4.141,94 zł. W konsekwencji powyższych ustaleń Naczelnik Urzędu Skarbowego w R., decyzją z dnia [...] 2006r., Nr [...] określił Zbigniewowi W. wysokość osiągniętego dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2001r., w kwocie 598,32 zł. Od decyzji tej pismem z dnia [...] 2006r. podatnik złożył odwołanie, w którym zakwestionował ustalenia organu pierwszej instancji w zakresie: - nieuznania zasadności zakupu osprzętu, tj. pługa, kultywatora, kosiarki i opryskiwacza do ciągnika ogrodniczego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej; - nieuznania za koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych na: zakup alkoholu przeznaczonego na cele reprezentacji i reklamy, prace budowlane w budynku położonym w R., przy ul. [...], - nieuznania wartości remanentu początkowego w kwocie 70.180,57 zł, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i ponowne rozpatrzenie sprawy. Po przeanalizowaniu odwołania oraz materiału dowodowego zebranego w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej, uznając zasadność zarzutów w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów o zakwestionowane kwoty, zarówno odpisów amortyzacyjnych jak i podatku od czynności cywilnoprawnych od zakupionego osprzętu do ciągnika rolniczo-ogrodniczego w łącznej kwocie 675,49 zł, decyzją z dnia [...] 2006r. Nr [...], uchylił w całości zaskarżoną decyzję i określił stratę z działalności gospodarczej za 2001r. w wysokości 77,13 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów, dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14, a kosztami uzyskania, powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. W myśl zaś przepisu art. 22 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem wymienionych w art. 23 tej ustawy. W związku z powyższym za podstawę ustalenia wyniku finansowego firmy podatnika za rok 2001 przyjęto zeznany przychód w wysokości 458.620,46 zł., który podwyższono o odsetki od środków na rachunku bankowym utrzymywanym w związku z wykonywaną działalnością - 120,71 zł., przyjmując w konsekwencji przychód z działalności gospodarczej za 2001r., w kwocie 458.741,17 zł. W tej części ustalenia są niesporne. Na dochód natomiast w wysokości 598,32 zł. złożył się przychód – 458.741,17 zł. pomniejszony o koszty jego uzyskania wynikające z zeznania podatkowego za 2001r. (537. 407,63 zł.), które obniżono do kwoty 458.142,85 zł. Organ odwoławczy rozpatrując cały zebrany materiał dowodowy stwierdził, iż organ pierwszoinstancyjny zasadnie wyłączył z kosztów uzyskania przychodów 2001 r. kwotę 11.723,23 zł, aczkolwiek przesłanki tego wyłączenia nie dotyczą rozstrzygnięcia kwestii zaliczenia wykonanych na tym obiekcie robót do prac remontowych czy modernizacyjnych. Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, zwane środkami trwałymi. W ocenie organu II instancji budynek gospodarczy położony w R. przy ul. [...], w okresie od dnia [...] 2001r. nie był środkiem trwałym służącym prowadzonej przez podatnika firmie ,,P.", ponieważ nie był on wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych, usług dźwigiem i koparką oraz handlu opałem i płytkami ceramicznymi. Zatem poniesione przez podatnika w 2001r. nakłady na ten budynek, w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 23 ust. 1 pkt 1b, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu firmy skarżącego w tym roku podatkowym. Zdaniem organu podatkowego w tej sytuacji nieistotne jest rozstrzygnięcie kwestii czy sporne wydatki na wykonane w miesiącu grudniu 2001r. prace budowlane dotyczą prac budowlanych o charakterze remontowym czy też modernizacyjnym, a także sprzeczności pomiędzy przedłożonymi przez skarżącego pismami dotyczącymi remontu budynku gospodarczego posadowionego na działce 979/5 oraz oceną budynku po przeprowadzonym remoncie, posadowionego na działce 975/5, dokonaną przez rzeczoznawcę. W ocenie organu odwoławczego zarzuty skarżącego w zakresie nieuznania wartości spisu z natury, sporządzonego na dzień 1 stycznia 2001r., w kwocie 70.180,57 zł., nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie z § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 116, poz. 1222), przed zaprowadzeniem księgi i na koniec każdego roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji, udziałów wspólników lub likwidacji działalności, podatnik jest obowiązany do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej ,,spisem z natury". Stosownie do przepisu § 3 pkt 1 lit. a ww. rozporządzenia towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym. W wyniku czynności kontrolnych stwierdzono, że do ustalenia wysokości poniesionych w 2001r. kosztów uzyskania przychodu firmy ,,P." skarżący przyjął wartość remanentu na początek roku podatkowego, w kwocie 70.180,57 zł. Organ odwoławczy podzielił również stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, że spis z natury towarów handlowych na dzień 31 grudnia 2001r. został sporządzony niezgodnie ze stanem rzeczywistym. Organ II instancji zgodził się z organem pierwszej instancji, który skorygował wartość remanentu na dzień 31 grudnia 2001r. (15.701,50 zł.) o zawyżoną wartość 24,74 t węgla ,,orzech" w kwocie 6.455,97 zł., przyjmując do ustalenia kosztów uzyskania przychodu firmy podatnika za rok 2001 jego wartość w wysokości 9.245,53 zł. Natomiast jego zdaniem zasadnie nie uznano jako kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na zakup alkoholu przeznaczonego na cele reprezentacji i reklamy firmy skarżącego. Powołano się przy tym na orzecznictwo sądów administracyjnych (m. in. wyrok NSA z 21 listopada 1997r. sygn. akt SA/Gd 359/96 oraz wyrok NSA z 23 czerwca 1999r. sygn. akt III SA 7445/98). W postępowaniu odwoławczym za zasadny uznano natomiast zarzut w przedmiocie bezpodstawnego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodu zawyżonych odpisów amortyzacyjnych od ciągnika rolniczo-ogrodniczego wraz z osprzętem wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej. Zbigniew W. nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej, skorzystał z prawa zaskarżenia jej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. W złożonej skardze Zbigniew W. zarzuca zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów: art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124 Ordynacji podatkowej, art. 22 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 14, art. 22 ust. 1 w związku z art. 22 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, § 12 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 116, poz. 1222 z późn. zm.). W uzasadnieniu skargi podnosi, że w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej zakwestionowano wydatki poniesione za remont budynku gospodarczego w którym prowadził działalność gospodarczą. Nie chcąc tracić odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów w dniu [...] 2001r. wprowadził budynki do ewidencji środków trwałych i od tego dnia zaczął w nich prowadzić działalność gospodarczą związaną z charakterem i specyfiką firmy. W międzyczasie budynki te remontował celem przywrócenia im pierwotnej wartości użytkowej. Podał również, iż w dniu [...] 2001r. złożył do Urzędu Skarbowego zgłoszenie aktualizacyjne NIP-1 wskazując jako drugie miejsce prowadzenia działalności – R., ul. [...] oraz od budynku tego zaczął odprowadzać podatek od nieruchomości według wyższych stawek przewidzianych dla działalności gospodarczej. W dniu [...] 2002r. część budynku wynajął na sklep branży budowlanej firmie ,,F." natomiast działalność gospodarczą prowadzi w tym obiekcie jako firma ,,P." do dnia dzisiejszego. Powołał się na orzecznictwo sądowe w tym zakresie załączając do skargi wyroki NSA z dnia: 09 lutego 2001r. sygn. akt I SA/Gd 1813/98, 27 września 2001r. I SA/Gd 499/99, 21 listopada 2001r. I SA/Gd 829/99 i WSA z 08 kwietnia 2004r., sygn. akt III SA 1426/02. W załączeniu do skargi przedłożył również wydane w trybie art. 14 Ordynacji podatkowej interpretacje urzędów skarbowych. Ponadto nie zgodził się z nieuznaniem wartości remanentu początkowego towarów eksploatacyjnych wniesionych do firmy z majątku własnego. Ponadto pismem z dnia [...] 2006 r. skarżący poparł zarzuty zawarte w skardze, dołączając interpretację podatkową urzędu skarbowego, kserokopie protokołu przesłuchania świadka oraz faktury VAT z dnia 27 grudnia 2001 r. nr Fvt/189/0, wystawioną przez skarżącego na rzecz Powszechnej Spółdzielni Spożywców Społem. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygniecie. Dlatego też, zaskarżona decyzja została wyeliminowana z obrotu prawnego. Za uzasadniony należy uznać zarzut skarżącego odnoszący się do wydatków na nabycie materiałów budowlanych i usług związanych z budynkami położonymi przy ulicy [...]. Przede wszystkim stwierdzić należy, iż bez względu na to, czy w działalności gospodarczej mamy do czynienia z wykorzystywanym środkiem trwałym, czy z przedmiotem, który nie został ujęty w ewidencji środków trwałych a jest wykorzystywany przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej – to wydatki z nim związane o charakterze remontowym stanowią koszt uzyskania przychodów. Innymi słowy kosztem uzyskania przychodu jest wydatek remontowy poniesiony na budynek służący do prowadzonej działalności gospodarczej. Nie można zatem zaakceptować tezy, iż w przypadku, gdy nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, a przedmiot ten wykorzystywany jest do prowadzonej działalności, wydatek remontowy na ten przedmiot (budynki położone przy ulicy [...]), nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu. Dla poparcia przeprowadzonego rozumowania warto powołać orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lutego 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 82/97, LEX nr 38220, w którym Sąd skonstatował, iż ustalenie, że przeprowadzony został remont, nie przesądza niemożności uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodu, jeżeli na mocy odrębnej umowy skarżący przejęli ciążący na właścicielu obowiązek remontu również w zakresie przekraczającym bieżące naprawy. Prace nie miały charakteru inwestycji w obcym środku trwałym, zatem możność wliczenia wydatków do kosztów prowadzonej działalności nie jest warunkowana prowadzeniem ewidencji środków trwałych, na podstawie której następowałyby odliczenia w formie odpisów amortyzacyjnych jako inwestycji w obcym środku trwałym. W drugiej tezie tego samego wyroku stwierdził, że w przypadku wykorzystywania do działalności gospodarczej samochodu osobowego nie podlegającego wpisowi do ewidencji środków trwałych, na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że eksploatacja pozostawała w bezpośrednim związku z przychodami. Istotne w stanie faktycznym sprawy jest to, czy nabyte przez skarżącego w dniu [...] 2001 r. budynki służyły w spornym okresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Należy uznać w tym miejscu zarzut skarżącego, odnoszący się do naruszenia przepisów przez organ drugiej instancji, polegający na odstąpieniu od stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie oceny poniesionych wydatków, czy stanowiły one wydatki remontowe, czy też wydatki ulepszające środki trwałe. Za uzasadniony uznać także należy zarzut podatnika, iż zmiana stanowiska organu odwoławczego spowodowała, że skarżący argumenty związane z wykorzystywaniem tych budynków w prowadzonej działalności gospodarczej przywołał dopiero w skardze, gdyż zmiana motywacji decyzji wymusiła zmianę argumentacji skarżącego. Stwierdzić trzeba, iż zmiana stanowiska organu spowodowała, iż doszło do nie wyjaśnienia stanu faktycznego, czym naruszono art. 122 Ordynacji podatkowej. W przepisie tym wyrażono zasadę prawdy obiektywnej, konkretyzacji, której służy, art. 187 Ordynacji podatkowej. W piśmiennictwie podkreśla się, że materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Podstawą decyzji podatkowej niewadliwej może być tylko ocena dokonana zgodnie z prawidłami logiki oraz doświadczenia życiowego, której podstawę stanowią materiały dowodowe zgromadzone w sprawie i pozostające ze sobą we wzajemnej łączności. W zakresie naruszenia przez organy podatkowe powołanych powyżej przepisów przypomnieć należy, iż głównym celem każdego procesu jest dokładne ustalenie zaszłości faktycznych, ich prawidłowe prawne zakwalifikowanie i wydanie na tej podstawie orzeczenia. Ważne dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest to, czy skarżący rzeczywiście wykorzystywał nabyte budynki do działalności gospodarczej w 2001 r., nie ograniczając się w zbadaniu zaistniałego stanu faktycznego wyłącznie do stanu po [...] 2001 r., gdyż wpis do ewidencji środków trwałych, jak wcześniej już wyjaśniono, nie ma przesądzającego znaczenia dla ewentualnego uznania spornych wydatków za koszty uzyskania przychodów roku 2001. Podczas wyjaśniania stanu faktycznego w tym zakresie, należy uwzględnić argumenty podnoszone przez skarżącego w skardze i piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r., złożonym w związku z treścią odpowiedzi na skargę organu. W szczególności chodzi o okoliczności wykonanych przez skarżącego usług, udokumentowanych załączoną do w/w pisma podatnika fakturą z dnia [...] 2001 r. nr [...], wystawioną przez skarżącego na rzecz Spółdzielni S.Spółdzielnia ta – według twierdzeń skarżącego - w odległości 30 metrów od przedmiotowych budynków budowała Super Market Spożywczy, gdzie między innymi firma "P." świadczyła usługi transportowe, naprawcze, usługi odśnieżania. Także, prowadzenia w spornym okresie biura przy [...], gdzie były zbierane zlecenia na roboty sprzętem budowlanym, sprzedawano usługi, składowano części zamienne, smary, paliwa. Po wyjaśnieniu tych istotnych okoliczności zaistnieje dopiero możliwość dokonania oceny poniesionych wydatków pod kątem, czy stanowią one koszt uzyskania przychodu, jako wydatki remontowe, czy też wpływają na ulepszenie przedmiotowych budynków i mogłyby być uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów jedynie jako odpisy amortyzacyjne od zaewidencjonowanych środków trwałych. Nie można się zaś zgodzić z argumentami skarżącego odnoszącymi się do przedmiotów zakupionych na giełdzie w S. i odniesienia wydatków z tym nabyciem związanych w koszty uzyskania przychodów roku 2001. Spór dotyczy opon, części zamiennych do samochodów ciężarowych i olejów, które skarżący kupił w grudniu 2000 r., dokumentując transakcję paragonem fiskalnym. Przede wszystkim stwierdzić należy, iż istotne podczas oceny tego zagadnienia jest to, że skarżący nabył opony, części i płyny samochodowe na potrzeby prowadzonej firmy, a nie na potrzeby osobiste – prywatne. Możliwość wprowadzenia do majątku firmy przedmiotów stanowiących majątek osobisty – prywatny, nie związany z działalnością gospodarczą istnieje, ale rzeczywiście majątek ten musiałby mieć taki charakter w dacie jego nabycia. Natomiast zakup opon, części i płynów samochodowych nastąpił w celu wykorzystania ich w działalności gospodarczej, o czym przesądza nie tylko ujawniona w zebranych dowodach (np. "bilans otwarcia" z dnia 20 lutego 2001 r., pismo z dnia [...] 2006 r. – towary do taboru własnego) wola skarżącego, ale również ich gospodarczy charakter. Oznacza powyższe - po pierwsze, że nie były to towary handlowe, które uwzględnia się w remanencie, po drugie – nabycie to nie nastąpiło w celu zasilenia majątku osobistego tylko gospodarczego. W konsekwencji tego stwierdzenia poniesiony wydatek na nabycie towarów w 2000 r. - przeznaczonych do działalności firmy - może być rozpatrywany jedynie w kategoriach kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ustawy o p.d.o.f. Powiedzieć zatem należy, iż wydatek na nabycie opon, części i płynów samochodowych, przeznaczonych do taboru własnego, jest wydatkiem, którego nie można przypisać konkretnemu przychodowi w rozumieniu art. 14 ustawy o p.d.o.f. – ma on charakter pośredni, taki zaś wydatek winien stanowić koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia. Warto w tym miejscu przywołać tezę orzeczenia NSA z dnia 22 października 2004 r., sygn. akt FSK 624/04, POP 2005/1/8, w której Sąd uznał, że koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z przychodem są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Konsekwencją powyższego jest stanowisko, iż w związku z tym, iż wydatek został poniesiony w roku 2000, nie można uznać go jako wydatku obciążającego koszty roku 2001. Końcowo zauważyć należy, iż o tym czy wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu decyduje cel wydatku przeanalizowany pod kątem art. 22 ustawy o p.d.o.f., nie zaś przepisy regulujące prowadzenie księgi przychodów i rozchodów. Mając powyższe na uwadze, w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art. 152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.