I SA/Lu 780/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Kwiatek (spr.), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Stażysta Magda Gryzek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 stycznia 2007r. sprawy ze skargi [...] SA na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania prawa podatkowego - oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu zażalenia Spółki Akcyjnej [...], odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]września 2005r. w sprawie interpretacji prawa podatkowego. Wnioskiem z dnia 5 maja 2005 r., złożonym w dniu 7 lipca 2005 r., Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) formułując zapytanie, czy przekazanie nagród w związku ze sprzedażą premiową jest czynnością opodatkowaną. Przestawiając stan faktyczny spółka podała, że prowadzi samodzielnie lub zleca agencjom reklamom prowadzenie akcji promocyjnych polegających na premiowaniu zakupu określonych ilości wyrobów nagrodami rzeczowymi lub bonami towarowymi. Akcje te, skierowane do konsumentów, sklepów detalicznych, dystrybutorów handlowych, mają na celu zwiększenie sprzedaży i umocnienie kontaktów handlowych. Spółka podała, że pod pojęciem sprzedaży premiowej kryje się wydanie nagrody premiowej kupującemu, który dokona określonego zakupu towaru objętego promocją i brak dodatkowych opłat za wydany towar . W ocenie Spółki, ponieważ przekazanie nagród jest ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, to w świetle art. 7 ust. 2 ustawy, czynność ta nie podlega opodatkowaniu i Spółka nie ma też obowiązku wystawienia faktur wewnętrznych. Postanowieniem z dnia [...]września 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Przytoczył treść art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy i wyjaśnił, że interpretacja art. 7 ust. 2 dokonana w kontekście ust. 3 tego artykułu, prowadzi do wniosku, że przekazanie bez wynagrodzenia towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika w formie nagród podlega opodatkowaniu za wyjątkiem towarów wymienionych w ust. 3 art. 7, a formą rozliczenia tej czynności jest faktura wewnętrzna, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy. Wnosząc o zmianę postanowienia Spółka w zażaleniu podkreśliła, że "nagrody przekazywane w związku ze sprzedażą premiową wkalkulowane są w cenę sprzedawanego wyrobu i ściśle związane z prowadzonym przedsiębiorstwem", co oznacza, że są przekazywane odpłatnie, za wynagrodzeniem i podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że szeroki zakres przedmiotu opodatkowania, wynikający z art. 5 ust.1 pkt 1, art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy, ma na celu realizację zasady powszechności opodatkowania VAT, a regulacja ta odwzorowuje w tym zakresie przepisy VI Dyrektywy Rady UE, w szczególności jej art. 5 i w tym kontekście opodatkowaniu podlega wszelkie przekazanie bez wynagrodzenia towarów należących do przedsiębiorstwa na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie oraz piśmie z dnia 12 stycznia 2007 r. spółka wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającego ją postanowienia, zarzucając naruszenie art. 2, art. 87 i art. 217 Konstytucji RP przez dokonanie interpretacji art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT w sposób sprzeczny z ich literalnym brzmieniem, naruszenie art. 7 ust. 1 ustawy przez uznanie, że wydanie nagrody stanowi czynność odrębną od sprzedaży promowanego wyrobu, naruszenie art. 7 ust. 2 ustawy przez uznanie, że opodatkowaniu podlega wszelkie przekazanie towarów bez wynagrodzenia oraz wywiedzenie tego obowiązku wprost z art. 5 VI Dyrektywy, naruszenie art. 106 ust.7 ustawy oraz w konsekwencji naruszenie art. 120 , arat. 121 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej (Dz.U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W wywodach uzasadnienia spółka podkreślała, że nagrody w ramach sprzedaży premiowej są przekazywane odpłatnie, za wynagrodzeniem wraz ze sprzedażą promowanych wyrobów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył , co następuje: Skarga nie mogła być uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem. Zważyć przede wszystkim należy, że interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie jest, stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, wiążąca dla podatnika. Udzielenie interpretacji ma jedynie gwarantować podatnikowi, że w przypadku stosowania prawa, które było przedmiotem interpretacji, organ podatkowy nie wyda decyzji niezgodnej z treścią tej interpretacji. Z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej wynika wprost, że interpretacja udzielana jest przez naczelnika urzędu skarbowego, natomiast organ odwoławczy kontroluje jedynie jej prawidłowość działając z urzędu lub w rozpoznaniu zażalenia wniesionego przez podatnika (art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej). W sytuacji, gdy organ odwoławczy odmawia zmiany postanowienia zawierającego interpretację, wiążąca dla organów podatkowych pozostaje interpretacja udzielona przez organ I instancji niezależnie od argumentacji zawartej w decyzji organu odwoławczego (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). W interpretacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2005 r. za nieprawidłowe uznał on stanowisko zawarte we wniosku podatnika, że przekazanie nagród w związku ze sprzedażą premiową nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz, że brak jest obowiązku wystawienia faktur wewnętrznych dokumentujących te czynności. Organ prawidłowo uznał, że sprzedaż premiowa opisana we wniosku podatnika i polegająca na premiowaniu zakupu określonych ilości wyrobów nagrodami rzeczowymi lub bonami towarowymi ma na celu zwiększenie sprzedaży wyrobów. Wydanie (przekazanie) nagrody ma więc niewątpliwy związek ze sprzedażą prowadzoną w ramach przedsiębiorstwa podatnika. Z okoliczności tej i treści art. 7 ust. 2 zdanie 1 ustawy VAT, podatnik wywodził, że przekazanie należących do jego przedsiębiorstwa towarów na cele wiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy VAT, przez podlegającą opodatkowaniu dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności: 1/ przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących, członków stowarzyszenia, 2/ wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia , w tym darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części. Zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Organ zasadnie uznał, że prawidłowe odczytanie normy zawartej w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy nie jest możliwe bez odniesienia do niej wyłączenia zawartego w ust. 3 tego artykułu. Wyłączenie z opodatkowania czynności przekazania bez wynagrodzenia drukowanych materiałów reklamowych, prezentów o małej wartości i próbek, która związana jest z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, wskazuje, że bez tego wyłączenia czynność nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem podlegałaby opodatkowaniu. W konsekwencji przyjąć należy, że na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega przekazanie towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem oraz wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w tym darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów W konsekwencji zasadnym było również wskazanie, że czynność przekazania towarów w formie nagród przy sprzedaży premiowej podlega udokumentowaniu stosownie do art. 106 ust. 7 ustawy. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, udzielona interpretacja nie wywodzi obowiązku podatkowego od czynności przekazania towarów bez wynagrodzenia z przepisów prawa wspólnotowego, gdyż opiera się wyłącznie na wykładni przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Dopiero w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy uznając wykładnię zaprezentowaną w interpretacji za odpowiadającą treści art. 7 ust. 2 ustawy wsparł ją argumentacją wskazującą, iż regulacja ta jest wynikiem implementacji prawa wspólnotowego, a w szczególności art. 5(6) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa podatkowania. Bezpodstawny jest również zarzut skargi, podnoszony również zażaleniu, że w udzielonej interpretacji organ nie uwzględnił okoliczności, iż nagrody w ramach sprzedaży premiowej podatnik przekazuje odpłatnie, wkalkulowuje bowiem ich cenę w cenę sprzedawanego wyrobu. Zważywszy, że stosownie do art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej , występując z wnioskiem podatnik ma obowiązek wyczerpująco przedstawić stan faktyczny, a organ nie ma uprawnienia do prowadzenia postępowania wyjaśniającego inne okoliczności niż przedstawione we wniosku, interpretacja co do zakresu stosowania prawa ma za przedmiot jedynie stan faktyczny przedstawiony we wniosku. Podatnik we wniosku opisując stosowaną praktykę sprzedaży premiowej wskazał, iż "pod tym pojęciem kryje się wydanie nagrody premiowej kupującemu, który dokona określonego zakupu towaru objętego promocją i brak dodatkowych opłat za wydany towar". Wskazał też, że przekazanie nagród " nie odbywa się na cele osobiste podatnika ani nie jest darowizną". Oczywistym jest, że wydanie nagrody nie jest darowizną w rozumieniu art. 888 k.c., mimo, iż jej wydanie jest nieodpłatne ("bez dodatkowych opłat") oraz, że nie stanowi realizacji celów prywatnych podatnika. Okoliczności te organ uwzględnił w swej interpretacji. Podatnik nie wskazywał natomiast przedstawiając stan faktyczny na okoliczność podnoszoną w zażaleniu i skardze, jakoby wartość nagrody uwzględniana była w cenie objętych promocją wyrobów. W związku z tym, organ udzielający interpretacji nie miał podstaw do uwzględnienia tej okoliczności, a to z uwagi na treść art. 14 a § 2 Ordynacji podatkowej. W sytuacji, gdy zawarty we wniosku stan faktyczny pozwala na udzielenie interpretacji co do mających doń zastosowanie przepisów prawa, nie jest możliwe skuteczne podważanie udzielonej interpretacji z powołaniem innych niż przedstawione we winsoku okoliczności. Z tych względów uznać należało, że podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej są w stosunku do zaskarżonej decyzji nieuzasadnione oraz, że udzielona podatnikowi interpretacja art. 7 ust. 2 ustawy VAT w przedstawionym i uwzględnionym w niej stanie faktycznym odpowiada prawu. Skoro podstawą wydanego w sprawie postanowienia oraz decyzji były prawidłowo zastosowane przepisy ustaw podatkowych niezasadnym był również zarzut naruszenia art. 2, art. 87 i art. 217 Konstytucji RP. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.