I SA/Po 1156/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant st. sekr.sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2007r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości spółki "A" sp. z o.o. w K na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska Spółka "A" z o.o. w upadłości, zwróciła się na podstawie art. 14 a § 1 i 2 Ordynacji Podatkowej do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o udzielenie pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego przedstawiając stan faktyczny. Spółka "A" w K. zaciągnęła kredyt bankowy. Zabezpieczeniem udzielonego kredytu było przewłaszczenie przez Bank rzeczy ruchomych i nieruchomości. Postanowieniem z dnia [...]roku sygn. akt VGu 8/05 Sąd Rejonowy ogłosił upadłość dłużnika spółki "A" . z o. o. w K . Na wniosek wierzyciela - Banku "B"., Sąd Rejonowy Wydział V Gospodarczy postanowieniem z dnia [...]. sygn. akt V GOP 4/05 wyłączył z masy upadłości spółki "A" z o. o. w K. przedmioty objęte umowami przewłaszczenia. Syndyk wezwał Bank do odebrania przewłaszczonych przedmiotów. Bank żąda od syndyka wystawienia faktury VAT. Wystawienie faktury VAT wiąże się z koniecznością odprowadzenia VAT-u należnego. Zdaniem podatnika wydanie przedmiotów nie rodzi powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, ponieważ wydanie towarów w związku z zawartą wcześniej umową przewłaszczenia, nie jest czynnością odpłatną. Postanowieniem z dnia [...]r. nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko spółki "A" z o. o. w upadłości jest nieprawidłowe. Organ wskazał, że zgodnie z art. 5 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów. Za odpłatną dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy uważa się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, a obowiązek wystawienia faktury VAT w ciągu 7 dni od wydania towaru (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawienia faktur, sposobu ich przechowywania, oraz listy towarów i usług, co do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług - Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm. W związku z tym organ stwierdza, że wydanie towarów będących przedmiotem przewłaszczenia Bankowi stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Jest to czynność odpłatna, gdzie odpłatnością jest niespłacony kredyt bankowy. Syndyk Masy Upadłości na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego złożył zażalenie. Syndyk podnosi, że przepisy prawa upadłościowego są lex specialis do przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 61 i 62 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60 poz. 535 ze zm.) z dniem ogłoszenia upadłości majątek upadłego staje się masą upadłości, a w jej skład wchodzi wyłącznie majątek należący do upadłego w dniu zgłoszenia upadłości. W związku z powyższym, zdaniem Syndyka, Syndyk może dysponować i sprzedawać wyłącznie majątek wchodzący w skład masy upadłości i to za zgodą sędziego komisarza lub rady wierzycieli. Skoro w dniu [...]. upadły zawarł z Bankiem "B" umowę przewłaszczenia zapasów towarów handlowych, a w dniu [...]. umowę przewłaszczenia ruchomości w postaci pojazdów samochodowych, to już w tych dniach przeniesiono własność towarów, czyli przed ogłoszeniem upadłości. Zatem, zdaniem Syndyka, na dzień ogłoszenia upadłości właścicielem towaru był Bank "B" Zgodnie z art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług za odpłatna dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Skoro przeniesienie własności towarów nastąpiło przed ogłoszeniem upadłości, to zdaniem Syndyka obowiązek podatkowy powstał przed ogłoszeniem upadłości. Nadto Syndyk wskazuje, że zastosowanie się do interpretacji wskazanej w postanowieniu organu podatkowego spowodowałoby, że zobowiązanie to musiałoby zostać zaspokojone z funduszów masy w pierwszej kategorii. Jednakże podatek ten nie mógłby stanowić kosztów postępowania gdyż w art. 230 ust. 3 pkt. 4 prawa upadłościowego i naprawczego mowa jest o podatkach i innych daninach należnych za okres po ogłoszeniu upadłości. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia decyzją z dnia [...]2006r. nr [...]odmówił uchylenia zaskarżanego postanowienia. Organ odwoławczy stwierdził, że argumenty zawarte w zażaleniu nie zasługują na uwzględnienie. Organ odwoławczy wskazuje, że bezsporny jest fakt, że wydanie towarów nastąpi przez Syndyka. Przy przewłaszczeniu towarów celem zabezpieczenia spłaty kredytu, obowiązek podatkowy powstaje dopiero z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, a więc w tym wypadku z chwilą wydania towaru. Zatem zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, to na Syndyku będzie spoczywać obowiązek wystawienia faktury VAT i rozliczenie podatku VAT. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Syndyk Masy Upadłościowej spółki "A" z o. o. w K. wnosi o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]., podnosząc, że organ nie wziął pod uwagę, że Syndyk może dysponować i sprzedawać wyłącznie majątek wchodzący w skład masy upadłości. Zatem wystawienie faktury na sprzedaż towarów nie wchodzących w skład masy jest niedopuszczalne i sprzeczne z prawem upadłościowym i naprawczym. Przeniesienie własności przedmiotowych towarów nastąpiło przed ogłoszeniem upadłości, w związku z tym obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT powstał również przed ogłoszeniem upadłości. Zdaniem skarżącego czynność wydania towarów przewłaszczonych na zabezpieczenie jest czynnością nieodpłatną w rozumieniu ustawy VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżanej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie, bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów z dnia 8 stycznia 2007r. sygn. Akt I FPS 1/07 dokonał wiążącej wykładni przepisów, stwierdzając m.in. w punkcie 1 uchwały, że sąd administracyjny w sprawach skarg na decyzje wydane na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej - jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W ocenie sądu zaskarżania decyzja jest zgodna z prawem. Rozważając argumenty skarżącego zawarte w skardze w pierwszej kolejności należy rozważyć czy i kiedy powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT. Celem umowy przewłaszczenia jest zabezpieczenie wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem do ograniczonego korzystania z rzeczy, poprzez pozostawienie rzeczy u dłużnika, z równoczesnym zobowiązaniem do powrotnego przeniesienia własności po zaspokojeniu wierzyciela. Przy przewłaszczeniu towarów następuje przeniesienie ich własności bez faktycznego wydania towarów wierzycielowi, w celu zabezpieczenia wierzytelności. Causa umowy przewłaszczenia jest, więc jedynie zabezpieczenie wierzytelności, a nie nabycie przez wierzyciela własności przewłaszczonego przedmiotu. Przepis art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju 2) eksport towarów 3) import towarów 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terenie kraju 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów Dostawa jest czynnością opodatkowaną, jeśli jej przedmiotem są towary, jest dokonana na terenie kraju i jest odpłatna. Przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel (art.7 ust. 1 ww. ustawy). Przepis ten nawiązuje do definicji zawartej w art. 5 VI Dyrektywy, która przewiduje, że dostawa towarów oznacza "przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel". Przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel należy rozumieć czynność, która daje nabywcy kontrolę faktyczną nad rzeczą. W związku z powyższym zawarciem umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, ponieważ nie następuje przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą jej właściciel. Jednak w przypadku wydania towaru wierzycielowi, w związku z niezaspokojeniem wierzyciela, powstanie obowiązek podatkowy, w tym, bowiem momencie następuje dostawa towaru (przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel). Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, co do zasady powstaje z chwilą wydania towarów - zgodnie z art. 19 ust. 1 powołany ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli natomiast dostawa towaru lub wykonania usług powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, ale nie później niż 7 dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Jak wynika z materiału dowodowego ogłoszenie upadłości nastąpiło w dniu [...] 2005r. Wnioskiem z dnia [...] 2005r. Bank "B" zwrócił się do Sądu o wyłączenie z masy upadłości przedmiotów objętych umowami przewłaszczenia. Postanowieniem z dnia [...] Sąd Rejonowy wyłączył z masy upadłości ruchomości będące przedmiotem zabezpieczenia w drodze przewłaszczenia. W związku z powyższym nie można podzielić poglądu strony skarżącej, że przedmioty te nie wchodziły w skład masy upadłości. W przypadku, gdy dany składnik majątkowy nienależący do upadłego, zostanie ujęty w spisie inwentarza, stanowi on składnik masy, do czasu jego wyłączenia z masy upadłości (Prawo upadłościowe i naprawcze Komentarz pod red. D. Zienkiewicz, Wyd. C.H. Beck Warszawa 2006, str. 172). Zatem wydanie rzeczy może nastąpić wyłącznie przez Syndyka, po ich wyłączeniu z masy upadłości. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lipca 1999r. I SA/Gd 290/97 syndyk obejmując majątek upadłego i zarządzając nim, działa za upadłego, sam nie jest odrębnym przedmiotem praw i obowiązków podatkowych. Ogłoszenie upadłości nie może zwolnić upadłego z obowiązku podatkowego wynikającego z przepisów ustaw podatkowych. W związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. /-/ K. Nikodem /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska AR