I SA/Wr 1273/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński (sprawozdawca), Sędzia NSA Lidia Błystak, Asesor WSA Katarzyna Borońska, Protokolant Michał Kazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2006r. sprawy ze skargi J. i A. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 rok oddala skargę. Decyzją z dnia [...]. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. powołując się na art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r. nr 8, poz. 65 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 1 i 2, § 3, art. 53 i art. 55 Ordynacji podatkowej oraz art. 45 ust. 6, a także art. 22 ust. 1 i art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. nr 90, poz. 416 ze zm.) określił A. i J. T., którzy skorzystali z możliwości wspólnego opodatkowania małżonków, zobowiązanie w podatku dochodowym za 1999r. w wysokości [...]zł w sytuacji, gdy w złożonym zeznaniu wykazali oni podatek w kwocie [...]zł. Zakwestionowano bowiem wysokość kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez A. T. w ramach spółki cywilnej z K. Ż. A we W., w której wspólnicy mieli po [...]% udziałów. Organ I instancji uznał, że niezasadnie zaliczono do kosztów uzyskania przychodów w tej firmie kwotę [...]zł wynikającą z faktury z dnia [...]. nr [...], wystawionej przez firmę "B" oraz wydatki w kwocie [...]zł, wynikające z [...] faktur wystawionych przez firmę C" A. F., które oceniono jako fikcyjne i nie dotyczące usług rzeczywiście wykonanych. Dyrektor Izby Skarbowej we W. uwzględnił w części odwołanie podatników i decyzją z dnia [...]. nr [...]uchylił w części decyzję organu I instancji i określił ich zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. w wysokości [...]zł uznając, iż bez wystarczających podstaw zakwestionowano zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatek wynikający z faktury B" z dnia [...]. Podtrzymał natomiast stanowisko odnośnie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów Spółki A kwoty [...]zł wynikającej z [...] faktur wystawionych przez firmę C" A. F.. Stwierdzono bowiem, że ten ostatni nie prowadził w rzeczywistości działalności gospodarczej, nie zatrudniał pracowników, nie miał żadnych maszyn poligraficznych lub introligatorskich, a fikcyjną firmę zarejestrował w dwupokojowym mieszkaniu swoich rodziców. Sam A. F. zeznał przesłuchany w charakterze świadka, że zakwestionowane faktury wystawiał na życzenie i według danych przekazanych przez wspólników Spółki, otrzymując za to wynagrodzenie w wysokości 5-10% kwot wynikających z tych faktur. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik podatników wniósł o uchylenie decyzji obu instancji zarzucając naruszenie przepisów art. 120, 121, 122, 180, 187 § 1, 191, 193 § 1 i art. 210 Ordynacji podatkowej przez działanie z pominięciem przepisów prawa, niepodjęcie wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, pominięcie dowodów przedstawionych przez stronę oraz dopuszczenie jako dowodu zeznań świadka A. F., osadzonego w Areszcie Śledczym. Naruszono w związku z tym również art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez nieprzedstawienie w decyzji logicznie uzasadnionych faktów, które uznano za udowodnione oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. W istocie według skargi oprócz zeznań A. F. nie było żadnych dowodów świadczących o tym, że usługi nie były przez jego firmę "C wykonane. Nie dokonano poprawnej analizy procesu klejenia pudełek, który Spółka A zleciła firmie C", nie ustalono, że pudełka klejone były w samej Spółce, a jednocześnie nie kwestionowano, że dysponowała ona nimi, nie wzięto pod uwagę, że firma C nie mając specjalistycznych maszyn do klejenia mogła stosować wyższe ceny za tę usługę niż firma D", która miała specjalistyczne urządzenia do klejenia opakowań, dokonano błędnej analizy bilansu Spółki za 1999r. uznając w związku z tym, że wydatki inwestycyjne wspólników nie miały pokrycia w ich dochodach. Również Spółka A nie miała specjalistycznych maszyn do klejenia opakowań, gdyż maszyny takie kosztują około [...]zł. Dowody źródłowe i zeznania świadków potwierdzają świadczenie usług przez kontrahentów drukarni, ponieważ faktyczna ilość arkuszy wysztancowanych przez firmę B" odpowiada danym wynikającym z wystawionych przez nią faktur. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie stwierdzając, że szczegółowa argumentacja skargi, odwołująca się do zakupu usług laminowania arkuszy niebieskich i zielonych, dotyczy przede wszystkim faktury firmy B", a zarzut w tej części sformułowany już w odwołaniu, został uwzględniony w zaskarżonej decyzji. Podniesiono, że podstawą zapisów w księgach mogą być tylko dowody księgowe rzetelne i kompletne. Tymczasem faktury wystawione przez firmę C" A. F. budziły wątpliwości, a sam jej właściciel, przebywający w Areszcie Śledczym we W. i przesłuchany w dniu [...]. jako świadek przedstawił w swoich zeznaniach okoliczności ich wystawienia w sposób, wynikający z innych zebranych dowodów. Stwierdził, że zgłosił co prawda prowadzenie działalności gospodarczej do ewidencji w Urzędzie Miejskim, ale jako miejsce jej prowadzenia wskazał mieszkanie swoich rodziców we W. o powierzchni [...] m2. Pod koniec 1999r. wynajmował pomieszczenie o powierzchni około [...] m2 przy ul. Ś. we W., ale nie prowadził tam żadnej działalności, a fikcyjne faktury za wynagrodzeniem 5-10% wynikającej z nich kwoty wypisywał na życzenie i pod dyktando różnych osób, między innymi wspólników Spółki cywilnej A. Zarzut pominięcia dowodów wnioskowanych przez stronę nie jest uzasadniony, bowiem w toku postępowania przesłuchano nie tylko A. T. i K. Ż., ale również wskazanych przez nich czterech świadków – pracowników, właściciela firmy "B" oraz sześć innych osób. Sami wspólnicy zeznali, że nie byli nigdy w siedzibie firmy "C", nie byli też w stanie stwierdzić, że widzieli aby A. F. bądź osoby przez niego zatrudnione wykonywały usługi klejenia pudełek, których dotyczyły faktury. Księgowa spółki, będąca siostrą jej wspólnika K. Ż. zeznała, że dostawała faktury z firmy "C" i wypłacała gotówką jej właścicielowi, ale nie brała pokwitowań, widziała też, że wspólnicy w ten sam sposób dokonywali wypłat na jego rzecz. Podniesiono nadto, że w ewidencji zakupu nie ujęto wszystkich faktur wystawionych przez A. F., a tylko [...] co mogło świadczyć o dopasowywaniu fikcyjnych kosztów do rozliczeń w poszczególnych miesiącach, że koszt sklejenia 100 pudełek według tych faktur wynosił [...]zł, gdy jednocześnie korzystano z usług firmy D", która to samo robiła za [...]zł, że Spółka wykazała sprzedaż w 1999r. [...] pudełek, gdy sam A. F. wystawił faktury dotyczące klejenia [...]pudełek, a zlecano te usługi również innym firmom, przy tym remanent na koniec roku wykazał stan pudełek zerowy. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy uznał wniesioną skargę za nieuzasadnioną. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych powołanej na wstępie, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zaliczyć w sposób uzasadniony do kosztów uzyskania przychodów z tej działalności, podatnik ma obowiązek należycie udokumentować, że je rzeczywiście poniósł, a nadto wykazać w razie ewentualnej kontroli podatkowej, że miały one lub przy racjonalnej ocenie okoliczności mogły mieć związek z przychodami. Tymczasem Spółka wykazała w roku podatkowym 1999 sprzedaż [...]pudełek – opakowań do kosmetyków, na koniec roku w magazynie nie miała ani jednego pudełka, a jednocześnie zaliczyła do kosztów wydatki na sklejenie [...]takich pudełek przez firmę C" A. F., w których cena za takie usługi była ponad pięciokrotnie wyższa, niż wynikająca z faktur wystawianych przez inne firmy, z których usług tego rodzaju w 1999r. korzystano. Sam A.F. zeznał, że zarejestrował firmę i uzyskał numer NIP, aby wystawiać faktury, za co otrzymywał od 5 do 10% wynikających z nich kwot, ale nie prowadził w rzeczywistości działalności gospodarczej. Nie miał też żadnych maszyn, w tym maszyn do klejenia pudełek. Firmę zarejestrował wskazując jej siedzibę w małym mieszkaniu swoich rodziców i wynajmował co prawda w końcu 1999r. niewielkie, o powierzchni około [...]m2 pomieszczenie przy ul. Ś. we W., ale tam również działalności gospodarczej nie prowadził. Oceniając te zeznania stwierdzić trzeba, że zbieżne są one ze wszystkimi ustalonymi w sposób niewątpliwy okolicznościami faktycznymi, przy czym o ich prawdziwości zdaniem organów podatkowych świadczyło między innymi to, że nie były one korzystne dla samego A. F., który przyznawał się przecież w ten sposób do popełnienia przestępstw. Jednocześnie kwoty wynikające z faktur nie były wypłacane przez Spółkę, w której skarżący A. T. był wspólnikiem, za pośrednictwem rachunku bankowego, ale miały być przekazywane gotówką. Część tylko tych kwot A. F. pokwitował na dowodach [...], co zdaniem organów podatkowych potwierdza, iż otrzymywał tylko część kwot wynikających z fikcyjnych faktur, mających uzasadnić poniesienie przez Spółkę "A" kosztów, których w rzeczywistości nie było. Trudno te argumenty w sposób uzasadniony kwestionować. Jednocześnie zauważyć można, że księgowa, która twierdzi, że znaczne kwoty pieniędzy przekazywała A. F. po przyniesieniu przez niego faktur, nie żądając żadnego pokwitowania, nie może być uznana za wiarygodnego świadka, jeśli się weźmie pod uwagę realia obrotu gospodarczego. Podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisów postępowania nie mógł być uznany za uzasadniony, skoro przeprowadzono przed podjęciem rozstrzygnięcia wszelkie możliwe dowody, szczegółowo je oceniono, a zaskarżona decyzja zawiera wyczerpujące uzasadnienie faktyczne i prawne. Brak jest w aktach postępowania materiałów świadczących o tym, by oddalono wniosek dowodowy strony o przesłuchanie konkretnego świadka lub nie dbano o umożliwienie jej zgodnie z przepisami udziału w tym postępowaniu. Nie jest zarozumiała szczegółowa i szeroka argumentacja skargi dotycząca faktury firmy B z dnia [...]., skoro wydatki wynikające z tej faktury zostały uwzględnione w zaskarżonej decyzji przez organ odwoławczy, który dla dokonania tej korekty uchylił w części w sposób opisany na wstępie decyzję organu I instancji. Ponieważ z opisanych powodów nie stwierdzono, by zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem wskazanych w skardze lub innych obowiązujących przepisów prawa w sposób, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 157, poz. 1270 ze zm.), na podstawie art. 151 tej ustawy wniesioną skargę oddalono.