III SA/Kr 862/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Dąbek Sędziowie NSA Wiesław Kisiel WSA Tadeusz Wołek spr. Protokolant Urszula Ogrodzińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 1 czerwca 2006 r. nr: [...] w przedmiocie zwolnienia ze służby skargę oddala. T. B. pracę w organach celnych rozpoczęła w Urzędzie Celnym w N. w dniu [...] września 1976 r. na podstawie umowy o pracę. Po odbyciu 3 miesięcznego stażu skarżąca pełniła służbę na stanowisku kontrolera celnego a następnie, od dnia [...] sierpnia 1982 r. starszego kontrolera celnego. Od dnia [...] lipca 1986r. skarżąca pełniła obowiązki Naczelnika Działu Karnego Skarbowego w Urzędzie Celnym w N., z dniem [...] grudnia 1986 r. została mianowana na stanowisko Naczelnika tego Działu, Z dniem [...] września 1990 r. skarżącej powierzone zostało pełnienie obowiązków Dyrektora Urzędu Celnego w N.,z dniem [...] grudnia 1990 r. została mianowana na stanowisko Dyrektora Urzędu Celnego w N. W dniu [...] lutego 2000 r. aktem mianowania na podstawie art. 13 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej, skarżąca została mianowana przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł do służby stałej w Urzędzie Celnym w N. Z tym dniem została powołana na stanowisko Dyrektora Urzędu Celnego w N. Prezes Głównego Urzędu Ceł z dniem [...] kwietnia 2002 r. odwołał skarżącą ze stanowiska Dyrektora Urzędu Celnego w N. i od dnia [...] maja 2002r., skarżąca została zatrudniona na stanowisku Dyrektora Departamentu Kontroli Celnej w Ministerstwie Finansów. Na wniosek skarżącej o odwołanie z zajmowanego stanowiska i umożliwienie powrotu do pełnienia służby w Izbie Celnej w N., Szef Służby Celnej przyjął złożoną rezygnację i z dniem [...]stycznia 2003 r. przeniósł skarżącą do pełnienia służby w Izbie Celnej w N. na stanowisku eksperta celnego. Decyzją Szefa Służby Celnej z dnia [...] stycznia 2003 r. skarżąca została Pełnomocnikiem Szefa Służby Celnej do Spraw Przekształceń Organizacyjno -Strukturalnych w Izbach Celnych w C., K., K. i N. Z dniem [...] listopada 2003 r. skarżąca została przeniesiona do pełnienia służby w Izbie Celnej w K. Następnie z dniem [...] listopada 2003 r. została powołana na stanowisko Kierownika Oddziału Celnego w C. Dyrektor Izby Celnej w K. w związku z reorganizacją Izby Celnej w K. z dniem [...] maja 2004 r. wyznaczył skarżącej miejsce pełnienia służby na stanowisku Kierownika Oddziału Celnego w N. Minister Finansów na wniosek Dyrektora Izby Celnej w K. Aktem Powołania z dnia [...] lipca 2004 r. na podstawie art. 17 ust. 11 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej, powołał skarżącą z dniem [...] sierpnia 2004 r. na stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego w N. Obowiązki i prawa skarżącej jako Naczelnika Urzędu Celnego zostały określone Kartą Zakresu Uprawnień i Obowiązków, którą skarżąca przyjęła do wiadomości i stosowania w dniu [...] sierpnia 2004 r. Wskazano w niej, że obowiązki i prawa funkcjonariusza określają postanowienia ustawy z dnia 24 lipca 1999r. o Służbie Celnej oraz Kodeksu Pracy i przepisy wykonawcze. W szczególności w tej Karcie określono, że do zadań skarżącej jako Naczelnika Urzędu Celnego należy realizacja zadań wynikających z ustawy o Służbie Celnej, m.in. dokonywanie wymiaru i poboru podatku akcyzowego, wykonywanie innych zadań zleconych w przepisach odrębnych, organizowanie, kierowanie i nadzór nad pracą Urzędu, koordynowanie działalności wszystkich komórek organizacyjnych Urzędu, określanie zakresów czynności podległym funkcjonariuszom/pracownikom, podział zadań pomiędzy podległych funkcjonariuszy/pracowników oraz egzekwowanie terminowego i prawidłowego ich wykonania, podejmowanie decyzji i podpisywanie pism wynikających z obowiązku wykonywania zadań nałożonych na Naczelnika Urzędu. Aneksem do Karty z dnia [...] października 2004 r., podpisanym przez skarżącą w dniu [...] października 2004 r. ustalono, że zakres uprawnień do podejmowania decyzji i podpisywania pism, obejmuje podejmowanie decyzji i podpisywanie pism wynikających z obowiązku wykonywania zadań nałożonych na Naczelnika Urzędu. Pismem z dnia [...] marca 2005 r. Prokuratura Okręgowa w K. poinformowała Dyrektora Izby Celnej w K., iż w trakcie śledztwa (sygn. akt [...]) w dniu [...] marca 2005 r. przedstawiono T. B. - Naczelnikowi Urzędu Celnego w N. zarzut popełnienia przestępstwa z art. 270 § 1kk w zw. z art. 12 kk. Powyższa informacja stanowiła* podstawę do zawieszenia skarżącej przez Dyrektora Izby Celnej w K. z dniem [...] marca 2005 r. w pełnieniu dotychczasowych obowiązków służbowych na okres trzech miesięcy, tj. od dnia [...] czerwca 2005 r. ze wskazaniem, że zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 24.07.1999r. o Służbie Celnej w przypadku wszczęcia przeciwko funkcjonariuszowi celnemu postępowania karnego w sprawie o przestępstwo popełnione umyślnie, ścigane z oskarżenia publicznego, zawieszenie z pełnieniu obowiązków służbowych jest obligatoryjne. Dyrektor Izby Celnej w K. pismem z dnia [...] kwietnia 2006 r. zwrócił się do Ministra Finansów o odwołanie skarżącej ze stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego w N. na podstawie art. 17 ust. 11 ustawy o Służbie Celnej ze wskazaniem, że skarżąca została zatrzymana przez Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego na terenie Urzędu Celnego w N. i toczy się śledztwo sygn. [...]. W dniu [...] kwietnia 2006 r. do Urzędu Celnego w N. wpłynęło z Wydziału Śledczego Prokuratury z Okręgowej w K. postanowienie z dnia [...].03.2006r. o podjęciu zawieszonego śledztwa dotyczącego m.in. skarżącej. Prokuratura Okręgowa w K. pismem z dnia [...] kwietnia 2006r. sygn. [...], poinformowała Dyrektora Izby Celnej w K., iż w dniu [...] kwietnia 2006 r. T. B., Naczelnikowi Urzędu Celnego w N., przedstawiono zarzuty popełnienia przestępstw: 1) podrobienia dokumentu, tj. przestępstwa z art. 270 § 1 kk, 2) nakłonienia innej osoby, uprawnionej do wystawienia dokumentu, do poświadczenia nieprawdy, co do okoliczności mającej znaczenie prawne, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, tj. przestępstwa z art. 18 § 2 kk w zw. z art. 271 § 3 kk i art. 286 § 1 kk, w zw. z art. 11 § 2 kk, 3) udzielenia korzyści majątkowej osobie pełniącej funkcję publiczną, tj. przestępstwa z art. 229 § 1 kk. W związku z prowadzonym śledztwem do sygn. akt [...] oraz [...] Dyrektor Izby Celnej w K. na podstawie art.23 ust. 1 ustawy o Służbie Celnej z dniem 7 kwietnia 2006 r. zawiesił skarżącą w pełnieniu dotychczasowych obowiązków służbowych na okres trzech miesięcy, tj. do dnia [...] lipca 2006 r. Minister Finansów z dniem [...] kwietnia 2006 r., na wniosek Dyrektora Izby Celnej w K., na podstawie art. 17 ust. 11 w zw. z art. 25 ust. 5 ustawy o Służbie Celnej, odwołał skarżącą ze stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego w N. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr: [...] na podstawie art. 26 pkt 12 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej zwolnił nadkomisarza celnego - T. B. ze służby stałej w Izbie Celnej w K. z dniem [...] lipca 2006 r. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że do Izby Celnej w K. wpłynęło postanowienie Prokuratury Okręgowej w K. sygn. [...] w sprawie funkcjonariusza celnego Urzędu Celnego w N. Ze zgromadzonego w toku śledztwa materiału dowodowego wynika, że w dniu [...] marca 2006 r. S. B. -małżonek T. B., Naczelnika Urzędu Celnego w N., złożył w tym Urzędzie deklarację nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U dotyczącą samochodu osobowego marki [...]. Skarżąca posiadała informację o fakcie złożenia deklaracji przez męża w podległym Urzędzie. Ponadto Prokuratura Okręgowa w K. prowadzi postępowanie o przestępstwo z art. 270 §1 kk tj podrobienia dokumentu m.in. w sprawie samochodu marki [...], do którego deklarację złożył S. B. Zgodnie z art. 131 §1 pkt 3 w związku z art. 131 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Naczelnik Urzędu Celnego podlega wyłączeniu od załatwienia spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego w przypadku, gdy sprawa dotyczy jego małżonka. Wyłączenie jest obligatoryjne a Dyrektor Izby Celnej wyznacza właściwego Naczelnika Urzędu Celnego. W związku z tym przyjęcie powyższej deklaracji nastąpiło z naruszeniem właściwości organu podatkowego. Skarżąca dopuszczając do przyjęcia w podległym Urzędzie deklaracji składanej przez jej męża świadomie naruszyła obowiązki służbowe oraz godne zachowanie funkcjonariusza celnego, będąc powołaną na stanowisko kierownicze Naczelnika Urzędu, swoim zachowaniem dała podstawę do utraty zaufania do jej uczciwości w Służbie Celnej. Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor postanowił zwolnić skarżącą ze służby. Powyższa decyzja została skarżącej doręczona w dniu [...] kwietnia 2006 r. Skarżąca złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy oraz o ponowne przeanalizowanie okoliczności, które legły u podstaw zwolnienia ze służby. Podniosła, iż decyzja o zwolnieniu ze służby jest fakultatywna, zaś przy jej podejmowaniu nie uwzględniono posiadanych osiągnięć, dotychczasowego zaangażowania w pełnieniu służby, stażu pracy i dobrej opinii. Wskazała, że nigdy świadomie i celowo nie naruszyła obowiązujących przepisów. Po rozpatrzeniu wniosku Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia 1 czerwca 2006 r. nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał art.138 §1 pkt 1 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art,81 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej podniósł, że argumenty powołane we wniosku skarżącej nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ dotyczą przebiegu dotychczasowej służby i nie mają związku z zachowaniem służbowym, które spowodowało utratę zaufania do funkcjonariusza celnego. Niezastosowanie się kierującej Urzędem Celnym do obowiązku wyłączenia służbowego od spraw, które dotyczą najbliższego członka rodziny -męża - jest naruszeniem obowiązków służbowych i daje podstawy do utraty zaufania, co do bezstronności wymaganej od osoby na wyższym stanowisku kierowniczym. T. B. złożyła skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wnosząc o uchylenie podjętych przez Dyrektora Izby Celnej w K. decyzji i przywrócenie do pracy. W skardze podniosła zarzuty: 1) błędu w ustaleniach faktycznych poprzez przyjęcie, iż w świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa wyłączenie skarżącej z załatwiania sprawy było obligatoryjne, 2) naruszenia art. 184 ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych i art. 39 Kodeksu pracy, 3) braku obiektywizmu przy rozstrzyganiu sprawy, 4) naruszenia zasad współżycia społecznego. W uzasadnieniu skargi wskazała, że w dniu [...] marca 2006 r. mąż skarżącej S. B. w Oddziale Celnym N. złożył deklarację akcyzową AKC-U dotyczącą nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego [...]. Zgodnie z posiadanymi dokumentami (załącznikami do deklaracji) uiścił należną akcyzę. W związku z jej uiszczeniem otrzymał "zaświadczenie o uiszczeniu akcyzy". Zaświadczenie to jest niezbędne do zarejestrowania samochodu. Zdaniem skarżącej złożenie deklaracji AKC-U jest czynnością czysto techniczną. Jeżeli składający deklarację uproszczoną spełnia określone warunki (zgłoszenie zostanie dokonane w ciągu 5 dni od przekroczenia granicy, do deklaracji zostanie dołączona faktura lub umowa kupna - sprzedaży, protokół z przeprowadzonego badania technicznego), organ celny nie może nie wydać zaświadczenia. Czynności te nie muszą zostać spełnione osobiście, mogą być dokonane za pośrednictwem poczty. Wydanie zaświadczenia jest czynnością czysto techniczną. Organ celny nie podejmował decyzji rozstrzygających, nie badał sprawy merytorycznie a jedynie formalnie, nie obliczał należności akcyzowych a jedynie przyjął do kasy wyliczoną kwotę. Organ celny nie prowadził, więc postępowania administracyjnego w rozumieniu przepisów kpa. Nie wydawał także decyzji. Gdyby organ celny powziął wątpliwości, co do stanu faktycznego lub strona nie dopełniła warunków formalnych -zostałoby wszczęte przez organ postępowanie podatkowe, l na tym etapie organ wyłączyłby się z prowadzonego postępowania. Dyrektor Izby Celnej ustanawiając jej regulamin organizacyjny nie ustalił i nie poinformował osoby pełniące funkcje organu celnego-Naczelnika Urzędu Celnego, jakie organy są właściwe do prowadzenia spraw podatkowych. Postępowanie w sprawach zaświadczeń nie jest postępowaniem administracyjnym, a ma jedynie charakter administracyjny z uwagi na organy je stosujące i jest jedną z form działania administracji, do których się ono odnosi. Zgodnie z "regulaminem organizacyjnym Urzędu Celnego w N.", odpowiedzialnym, w ramach podziału zadań i kompetencji, za sprawy związane z podatkiem akcyzowym był w tym czasie zastępca skarżącej. On też był uprawniony i upoważniony do podpisywania zaświadczeń o zapłacie akcyzy za samochody pochodzące z dostaw wewnątrzwspólnotowych. Art 3 § 1 pkt 2 kpa określa sprawy, które są wyłączone spod jego jurysdykcji. Z treści tego przepisu wynika, iż wyłączone są sprawy unormowane w ordynacji podatkowej, oprócz przepisów -Działu IV, V, VII i VIII. Zasady wydawania zaświadczeń przez organy administracji państwowej zostały określone w Dziale VII. Z przepisów tych wynika, że jest to czynność techniczna. Z analizy komentarzy można wywieść wniosek, iż wydawanie zaświadczeń nie wymaga wyłączenia organu. W związku z powyższym powoływanie się przez Dyrektora Izby Celnej na przepisy Ordynacji podatkowej są chybione i nietrafne. Kwestię wydawania zaświadczeń, reguluje rozdział VII kpa. Zgodnie z przyjętą interpretacją i wyjaśnieniami zaświadczenie jest to przewidziane w przepisach prawnych potwierdzenie pewnego stanu rzeczy przez właściwy organ państwowy lub społeczny na żądanie zainteresowanej osoby. Zaświadczenie musi być wydane w odpowiedniej formie i w przedmiocie mieszczącym się w zakresie działania organu. Zaświadczenie nie jest decyzją administracyjną, nie wymaga prowadzenia postępowania, zbierania dowodów, przesłuchiwania świadków. Stwierdza jedynie, iż pewien fakt istnieje. Tak też było w tym przypadku. Skarżąca wskazała, iż rozpoczął się proces przeciwko Polsce o nielegalne obłożenie podatkiem akcyzowym samochodów osobowych w tzw. nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Wszystkie okoliczności sprawy wskazują, iż Polska zostanie uznana winną złamania Traktatu Wspólnotowego, a w szczególności zasad swobodnego obrotu towarami. W sprawach zawisłych przed polskimi sądami administracyjnymi, gdzie strony skarżące zarzucały nielegalność pobierania podatku akcyzowego zapadło kilka wyroków stwierdzających złamanie przepisów wspólnotowych. Zakwestionowano, więc sam fakt stosowania procedury administracyjnej. Decyzja Dyrektora Izby Celnej o zwolnieniu skarżącej ze służby zdaniem skarżącej, naruszyła przepis art. 184 ustawy o emeryturach i rentach z FUS oraz art. 39 Kodeksu pracy. Zgodnie z cytowanymi przepisami, osoba urodzona po 1948 r., która wiek uprawniający do wcześniejszej emerytury osiągnie po 2007 r., uzyska do niej prawo, jeżeli w dniu [...] stycznia 1999r. miała pełny staż (20 lat kobieta), w tym wymagany okres zatrudnienia na stanowiskach pracy w szczególnych warunkach lub szczególnym charakterze (15 lat). W przypadku tych osób, wiek emerytalny określony w Rozporządzeniu Rady Ministrów z 7.02.1983r. jest wiekiem emerytalnym, w rozumieniu przepisów art. 39 kodeksu pracy, osoby takie korzystają szczególnej ochrony prawnej. Skarżąca właśnie znajduje się w takiej sytuacji. Skarżąca stwierdziła, że spełnia warunki, o których mówi ustawa o FUS oraz Rozporządzenie Rady Ministrów. Posiada 30 letni staż, w tym 23 lata w szczególnym charakterze oraz do ukończenia 55 lat zostało skarżącej mniej niż 2 lata (17 miesięcy). Winna być, więc objęta szczególną ochroną prawną. Zwolnienie ze służby w tych warunkach, oprócz naruszenia cytowanych przepisów narusza także zasady współżycia społecznego. Skarżąca zarzuciła, że została ukarana podwójnie. Straciła stanowisko oraz straciła pracę. Zgodnie z obowiązującymi zasadami nie można karać podwójnie za jeden czyn, jeżeli nawet przyjąć, iż tego czynu się dopuściła. Podstawą prawną do zwolnienia skarżącej ze służby jest art. 26 pkt 12 ustawy o Służbie Celnej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu zwolnienie ze służby funkcjonariusza jest fakultatywne. Art. 26 a stanowi, iż funkcjonariusza, co do którego nastąpiła utrata zaufania, można przenieść do innej pracy lub może zostać przeniesiony do służby cywilnej. Skarżąca takiej szansy nie dostała. Mimo 30 lat nienagannej pracy, dobrych opinii i ocen służbowych, nagród, awansów i wyróżnień - została potraktowana bezdusznie i nieludzko. Została zdegradowana i zwolniona, zanim zostały wyjaśnione okoliczności zdarzenia. Dyrektor Izby Celnej, stojący na straży przestrzegania prawa, zasad współżycia społecznego, domniemania niewinności - złamał wszystkie. Jeżeli, w najgorszym razie, przyjąć, iż skarżąca powinna się wyłączyć jako organ a tego nie zrobiła, to jak powinni zostać potraktowani funkcjonariusze, którzy złamali przepisy surowsze lub narazili Państwo na straty lub uszczerbek dobrego imienia. Jeden czyn, hipotetycznie popełniony, nie powinien przekreślić całej zawodowej przeszłości. Nawet zbrodniarze mają szansę na poprawę i rehabilitację - skarżącej jej nie dano. Analiza postępowania Dyrektora Izby Celnej w ocenie skarżącej wskazuje, iż fakt złożenia deklaracji był jedynie pretekstem dla Dyrektora do zwolnienia skarżącej ze służby. Uważa, iż postępowanie Dyrektora było tendencyjne i nieobiektywne, mające wyeliminować skarżącą z szeregów funkcjonariuszy celnych. Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i wskazał, że materialnoprawną podstawę zwolnienia skarżącej ze służby celnej stanowił art. 26 pkt 12 ustawy o Służbie Celnej. Zgodnie z tym przepisem funkcjonariusza celnego można zwolnić ze służby w wypadku utraty zaufania niezbędnego do wykonywania obowiązków służbowych, w szczególności w przypadku funkcjonariusza celnego wykonującego czynności z zakresu kontroli celnej lub związane z nadawaniem towarom przeznaczenia celnego. Użycie w tym przepisie zwrotu "można zwolnić" oznacza, iż zwolnienie funkcjonariusza w oparciu o tę podstawę prawną ma charakter fakultatywny i zostało pozostawione, tzw. uznaniu administracyjnemu. Organ administracji, działający na podstawie przepisów prawa materialnego przewidującego uznaniowy charakter rozstrzygnięcia jest zobowiązany zgodnie z zasadą określoną w art. 7 kpa załatwić sprawę w sposób zgodny ze słusznym interesem obywatela, jeżeli nie stoi temu na przeszkodzie interes społeczny i nie przekracza to możliwości organu administracji wynikających z przyznanych mu uprawnień i środków. W przedmiotowej sprawie zdaniem Dyrektora zaistniały przesłanki do utraty zaufania wobec T. B. -Naczelnika Urzędu Celnego w N. Skarżąca nie zastosowała się, bowiem do obowiązku wyłączenia służbowego od sprawy, która dotyczyła najbliższego członka rodziny - męża skarżącej, co stanowiło naruszenie obowiązków służbowych i stanowiło podstawę do utraty zaufania, co do bezstronności wymaganej od osoby na wyższym stanowisku kierowniczym. Instytucja wyłączenia służbowego ma ścisły związek z zasadą zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej), zasadą praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej) oraz ich konsekwencjami pozaprawnymi, takimi jak bezstronność i obiektywizm. Prowadzenie postępowania powinno być wolne od wątpliwości, co do przestrzegania tych zasad w sytuacjach, gdy okoliczności faktyczne sprzyjają powstawaniu takich problemów. Dlatego też najskuteczniejszym sposobem realizacji tych zasad i postulatów jest wyłączenie pracownika lub organu w określonych przez prawo okolicznościach. Przesłanki wyłączenia organu zawarte w art. 131 § 1 Ordynacji podatkowej mają charakter podmiotowo-przedmiotowy i są ściśle związane z zakresem właściwości i kompetencji organu. W przepisie tym mowa jest o sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych sprawach normowanych przepisami prawa podatkowego - jako elemencie przedmiotowym oraz wskazane są osoby zajmujące stanowiska organów, ich zastępców dwóch szczebli struktury administracji skarbowej (oraz celnej zgodnie z art. 131 a Ordynacji podatkowej) dodając małżonka, rodzeństwo, wstępnych, zstępnych, powinowatych pierwszego stopnia, przysposobionych lub podopiecznych - jako element podmiotowy. Łączne spełnienie obu przesłanek (podmiotowej i przedmiotowej) stanowi przesłankę do obligatoryjnego wyłączenia całego urzędu skarbowego lub celnego. Nie ulega wątpliwości, iż doszło do naruszenia obowiązków służbowych, gdyż skarżąca jako Naczelnik Urzędu Celnego w N. nie zastosowała się do obowiązku wyłączenia służbowego od sprawy, która dotyczyła bezpośrednio małżonka. S. B. - mąż skarżącej złożył, bowiem w Urzędzie Celnym w N. deklarację AKC-U dotyczącą nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu marki [...] Ko numerze nadwozia [...], rok produkcji 1999. Odnosząc się do zarzutu, że złożenie deklaracji AKC-U jest czynnością czysto techniczną a wydawanie zaświadczeń nie wymaga wyłączenia organu, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż wydanie przez organ zaświadczenia o uiszczeniu podatku jest w istocie czynnością techniczną, ale jest ono konsekwencją określonych czynności podjętych przez podmiot i służy potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. W przypadku, gdy przekształcenie obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe następuje w drodze samoobliczenia podatku (a taka sytuacja ma miejsce w przypadku obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu), ustalenie przez podatnika zobowiązania podatkowego ma charakter warunkowego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Rolą organu podatkowego jest kontrola dokonanego przez podatnika samoobliczenia, a wynik takiej kontroli przesądza, czy i w jakim zakresie rozstrzygnięcie to zostanie utrzymane. Zatem złożenie przez podatnika deklaracji rozpoczyna fazę postępowania podatkowego. Przedmiotem przeprowadzanej przez organ kontroli samoobliczenia podatkowego jest ocena prawidłowości działań podatnika w zakresie ustalenia prawnopodatkowego stanu faktycznego oraz zastosowania do niego odpowiednich przepisów prawnych a więc o stwierdzenie, czy i w jakim zakresie zostało spełnione przez dłużnika podatkowego publicznoprawne roszczenie wobec Skarbu Państwa. W przypadku, gdy organ stwierdzi, że podatnik w sposób niewłaściwy wykonał ciążące na nim obowiązki w zakresie samoobliczenia lub też w ogóle ich nie wykonał, wówczas wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Dyrektora, trudno zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że rola organu, w przypadku złożenia przez podatnika deklaracji, sprowadza się jedynie do wydania zaświadczenia bez konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności. Dyrektor Izby Celnej odniósł się również do twierdzenia skarżącej, że wyłączenie organu mogłoby nastąpić dopiero na etapie wszczęcia postępowania w przypadku powzięcia przez organ wątpliwości, co do stanu faktycznego sprawy lub gdyby strona nie dopełniła warunków formalnych. W szczególności podkreślił, że przepisy ustawy Ordynacja podatkowa przewidują również obowiązek wyłączenia organu z wykonywania czynności sprawdzających, mających na celu sprawdzenie terminowości składania deklaracji i wpłacania deklarowanych podatków, stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów, ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami (art. 278 w zw. z art. 278a Ordynacji podatkowej). Zatem twierdzenie skarżącej, że wyłączenie było przedwczesne należy uznać za niezasadne. Termin "załatwienie spraw" użyty przez ustawodawcę w art. 130 § 1, art. 131 § 1 i art. 132 Ordynacji podatkowej oznacza podejmowanie przez pracownika czynności mających doprowadzić do oznaczonego skutku, a w wypadku postępowania - do wydania rozstrzygnięcia. W terminie tym zawarte są, więc zarówno kodeksowe "wyłączenie od udziału w postępowaniu", odnoszące się do pracownika, jak i "wyłączenie od załatwienia", odnoszące się do organu. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów art. 184 ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych i art. 39 Kodeksu pracy oraz, że w świetle cytowanych przepisów skarżąca korzysta ze szczególnej ochrony prawnej, są nieuzasadnione, gdyż skarżąca będąc funkcjonariuszem celnym nie jest pracownikiem w rozumieniu art. 2 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę. Ponieważ skarżąca nie jest pracownikiem w rozumieniu prawa pracy, na zasadzie art. 5 Kodeksu pracy przepisy powołane w skardze, nie mają do niej zastosowania. Prawa i obowiązki funkcjonariuszy celnych określa ustawa z 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej, która w sposób odmienny od Kodeksu pracy reguluje problematykę rozwiązywania stosunków służbowych (art. 1 ust. 3 ustawy). Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodny jest pogląd, iż stosunki służbowe mianowanych żołnierzy zawodowych, funkcjonariuszy Urzędu Ochrony Państwa, Policji, Straży Więziennej, Straży Granicznej, Państwowej Straży Pożarnej oraz funkcjonariuszy celnych nie są stosunkami pracy w rozumieniu Kodeksu pracy (wyrok NSA z dnia 5 czerwca 1991 r., sygn. akt II SA 35/91, ONSA z 1991 r. nr 3, póz. 64 z glosą J. Łętowskiego, OSP z 1992 r. nr 1 póz. 25; postanowienie NSA z 29 stycznia 1993 r., sygn. akt U II SA 2468/92, ONSA z 1994 r. nr 2, póz. 58; postanowienie SN z dnia 23 listopada 1994r, sygn. akt III PO 8/94, OSNAPiUS z 1995 r. nr 7, póz. 92). Odpowiadając na zarzut braku obiektywizmu przy rozstrzyganiu sprawy, naruszenia zasad współżycia społecznego oraz, że Dyrektor przy podejmowaniu decyzji o zwolnieniu nie wziął pod uwagę takich aspektów jak dobre opinie i oceny służbowe, nagrody, awanse i wyróżnienia podczas 30 letniej nienagannej pracy, Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, że osiągnięcia zawodowe dotyczą służby skarżącej i nie mają związku z zachowaniem służbowym, które spowodowało utratę zaufania do funkcjonariusza celnego. Dotychczasowe osiągnięcia, sukcesy i wyróżnienia nie były przez Dyrektora Izby Celnej kwestionowane, jednakże naruszenie obowiązków służbowych przez skarżącą stanowiło podstawę do utraty zaufania, co do bezstronności wymaganej od osoby na wyższym stanowisku kierowniczym. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że uzasadniony brak zaufania może istnieć także wtedy, gdy wprawdzie funkcjonariuszowi nie można przypisać winy - lub nie da się jej udowodnić -jednakże w sensie obiektywnym jego zachowanie jest nieprawidłowe, budzące wątpliwości, co do rzetelności podejścia do obowiązków służbowych, nawet w takich sytuacjach, w których do naruszenia powinności pracowniczych faktycznie nie dochodzi (wyrok Sądu Najwyższego dnia 25 listopada 1997r, l PKN 385/97 oraz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 31 maja 2001 r., PKN 441/00). Na szczególny charakter służby celnej zwrócił również uwagę Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 19 października 2004r. (sygn. akt K 1/04) stwierdził, iż wieloaspektowy, publiczny wymiar Służby Celnej powoduje, że w istotnym stopniu jej działania a nawet wyobrażenia o nich kształtuj ą autorytet organów państwa i zaufanie do ich funkcjonariuszy. Stąd też wymagania w stosunku do funkcjonariuszy publicznych Służby Celnej muszą tak wysokie, aby podstawy ich autorytetu wzmacniały. W toku postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, Dyrektor Izby Celnej w K. pismem procesowym z dnia [...] marca 2006r. uzupełnił odpowiedź na skargę o wyjaśnienia, istniejące fakty i dokumenty. W szczególności podniósł, że w odpowiedzi na skargę stwierdził, że przesłanką, która spowodowała utratę zaufania wobec skarżącej był fakt, że nie zastosowała się do obowiązku wyłączenia służbowego przy dokonywaniu odprawy celnej, która dotyczyła najbliższego jej członka rodziny - męża, co stanowiło bardzo poważne naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, a zatem nastąpiło naruszenie obowiązków służbowych. Jednakże ważniejszą przyczynę utraty zaufania stanowiło przedstawienie przez Prokuraturę Okręgową w K. skarżącej, która pełniła stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego w N., zarzutu popełnienia przestępstwa zart.270§1 kk w związku z art.12§1 kk (pismo Prokuratury z dnia 15.03.2005r.). Jednym z przedstawionych zarzutów została objęta odprawa samochodu marki [...] S. B. - męża skarżącej- z dnia [...].03.2005r. i wydania w tej sprawie zaświadczenia o uiszczeniu należnego podatku. W związku z zawiadomieniem o toczącym się postępowaniu karnym, zgodnie z treścią art. 23 § 1 ustawy o Służbie celnej, skarżąca została z dniem [...] marca 2005r. zawieszona w pełnieniu dotychczasowych obowiązków służbowych na okres trzech miesięcy, tj. do dnia [...] czerwca 2005r. (karta nr 206 akt osobowych). W dniu [...] kwietnia 2006r. Prokuratura Okręgowa w K. przedstawiła T. B. - Naczelnikowi Urzędu Celnego w N. trzy zarzuty popełnienia przestępstwa - jak w załączonym piśmie z dnia [...] kwietnia 2006 r. oraz zastosowała wobec podejrzanej środek zapobiegawczy w postaci poręczenia majątkowego (pisma Prokuratury Okręgowej w K. z dnia [...].04.2006r., z dnia [...].04.2007r., z dnia [...].06.2006r., notatka służbowa z dnia [...].04.2006r). Z dniem [...] kwietnia 2006r. skarżąca została odwołana ze stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego w N. ( karta nr 223 akt osobowych). W dniu [...] czerwca 2006r. postanowieniem Prokuratora Okręgowego w K. zostało zawieszone śledztwo przeciwko podejrzanym - skarżącej T. B. i innym z powodu zwrócenia się w ramach międzynarodowej pomocy prawnej do właściwych organów Prokuratury Republiki Federalnej [...] o wykonanie niezbędnych czynności procesowych (postanowienie z dnia [...] czerwca 2006 r.). Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że już w 2003r. Prokurator Okręgowy w N. prowadził śledztwo w sprawie domniemanego podrobienia dokumentów związanych z nabyciem pojazdu m-ki [...] przez Z. O., który umową kupna - sprzedaży z dnia [...].03.2000r. kupił od S. B. - męża skarżącej w/w samochód (postanowienie Prokuratury Okręgowej w N. z dnia [...].02.2003r., postanowienie Prokuratury Okręgowej w K. z dnia [...].12.2003r.). Toczące się postępowanie karne przeciwko funkcjonariuszom celnym w Izbie Celnej w N. oraz udział w tym postępowaniu sprawy związanej z mężem skarżącej było przyczyną, iż zastała ona z dniem [...] listopada 2003r. powołana na inne stanowisko, a to kierownika Oddziału Celnego w C. (karta nr 179 akt osobowych). W dniu 1 maja 2004r., w związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej i związaną z tym reorganizacją Izby Celnej w K., wyznaczono skarżącej miejsce służby na stanowisku Kierownika Oddziału Celnego w N. (karta nr 192 akt osobowych). Na wniosek Dyrektora Izby Celnej w K. z dniem [...] sierpnia 2004r. skarżąca została powołana ponownie na stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego w N. (karta nr 194 akt osobowych). W dniu [...] maja 2006r. do Sądu Rejonowego Wydziału II Karnego w N. skierowano akty oskarżenia przeciwko funkcjonariuszom Urzędu Celnego w N. Proces karny nie został zakończony (zawiadomienie Prokuratury Okręgowej w K. z dnia [...].05.2006r. Wobec faktu postawienia skarżącej zarzutów w nawiązaniu do wcześniejszych znaczących uchybień w jej pracy, zastosowanie przez Dyrektora Izby Celnej w K. przy zwolnieniu z pracy w dniu [...] kwietnia 2006r. przepisu art. 26 pkt 12 ustawy o Służbie Celnej - tj. utraty zaufania niezbędnego do wykonywania obowiązków - jest w pełni zasadne. Funkcjonariusz celny, którego stosunek służbowy powstaje w drodze mianowania, ze wzglądu na doniosłość zadań tej służby winien wykazać się bezstronnością i rzetelnością wykonywanych obowiązków, a także transparentnością zawodową i majątkową. Funkcjonariusze celni realizują służbą publiczną i problem ich uczciwości i wiarygodności jest pod szczególną presją ze wzglądu na motywy korupcyjne. Ze wzglądu na realizowane cele wymagania w stosunku do funkcjonariuszy celnych muszą być wysokie, aby podstawy ich autorytetu były mocne. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji, przy czym w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną rozstrzygając w granicach danej sprawy (art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. Nr 153, poz.1270). Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145§ 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny - zgodnie z ustawowymi kompetencjami - bada, czy treść zaskarżonej decyzji jest zgodna z prawem i czy postępowanie prowadzące do jej wydania było niewadliwe i rzetelne. Z tego punktu widzenia nie można dopatrzyć się podstaw do uwzględnienia skargi a Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Celnej w K. zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji. Ustawa z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej (tekst jednolity Dz.U. z 2004r., Nr 156, póz. 1641), utworzyła jednolitą umundurowaną Służbę Celną w celu zapewnienia zgodności z prawem przywozu towarów na obszar celny Wspólnoty Europejskiej oraz wywozu towarów z obszaru celnego Wspólnoty Europejskiej, a także wykonywania obowiązków określonych w przepisach odrębnych, w szczególności w zakresie podatku akcyzowego (art.1 ust 1 ustawy o Służbie Celnej). Ustawa określiła, że do zadań Służby Celnej należy realizacja polityki celnej państwa w części dotyczącej przywozu i wywozu towarów oraz wykonywanie innych zadań wynikających z przepisów odrębnych, a w szczególności kontrola przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów, kontrola, szczególny nadzór podatkowy, wymiar i pobór podatku akcyzowego ( art.1 ust.2 pkt 1 i 3b ustawy). Prawa i obowiązki funkcjonariuszy celnych określa ta ustawa (art.1 ust 3 ustawy). Poza sporem w niniejszej sprawie było, że do chwili zwolnienia decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] kwietnia 2006 r. utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 1 czerwca 2006 r., skarżąca była funkcjonariuszem Służby Celnej w służbie stałej, do którego miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej. Poza sporem było również to, że w dniu [...] marca 2006 r. małżonek skarżącej-S. B., złożył w Urzędzie Celnym w N., w którym skarżąca zajmowała stanowisko Naczelnika Urzędu, deklarację AKC-U dotyczącą nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] o numerze nadwozia [...], rok produkcji 1999 w wykonaniu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym wynikającego z ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r., Nr 29, póz. 257 z p. zm.). Poza sporem było również to, że skarżąca jako Naczelnik Urzędu Celnego w N. nie dokonała wyłączenia służbowego od powyższej sprawy, która dotyczyła bezpośrednio małżonka- S. B. Kwestiami spornymi było natomiast to czy skarżąca miała obowiązek wyłączenia oraz czy brak wyłączenia mógł stanowić podstawę zwolnienia skarżącej ze służby. Ustawa o Służbie Celnej, regulując postępowanie w przedmiocie zwolnienia ze służby funkcjonariusza celnego stanowi: Art. 81. 1.W wypadku wydania decyzji o zwolnieniu ze służby funkcjonariusza celnego, przeniesieniu albo zleceniu mu wykonywania innych obowiązków służbowych, przeniesieniu na niższe stanowisko bądź zawieszeniu w pełnieniu obowiązków służbowych, funkcjonariusz celny może, w terminie 14 dni, złożyć wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. 1a. Złożenie wniosku o ponowne rozpatrzenia sprawy, o którym mowa w ust. 1, nie wstrzymuje wykonania decyzji. 2. Do postępowania, o którym mowa w ust. 1, stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. 3. Od decyzji rozstrzygającej wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy przysługuje prawo do wniesienia skargi do sądu administracyjnego na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Dlatego też ocena zarzutów skargi do poddanego kontroli Sądu postępowania w przedmiocie zwolnienia skarżącej ze Służby Celnej mogła mieć miejsce w odniesieniu do przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r., Nr 98, póz.1071), w związku z ustawą o Służbie Celnej. Podstawę prawną zwolnienia skarżącej ze Służby Celnej stanowił art. 26 pkt 12 ustawy z dnia 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej. Zgodnie z tym przepisem funkcjonariusza celnego można zwolnić ze służby w wypadku utraty zaufania niezbędnego do wykonywania obowiązków służbowych, w szczególności w przypadku funkcjonariusza celnego wykonującego czynności z zakresu kontroli celnej lub związane z nadawaniem towarom przeznaczenia celnego. Należy zauważyć, że powyższy przepis określa taką przyczynę usunięcia funkcjonariusza celnego ze służby w ostatniej kolejności i stanowi niewątpliwie najbardziej dolegliwą formę rozstrzygnięcia administracyjnego skoro przewiduje oprócz utraty zaufania także 11 innych przyczyn możliwości zwolnienia zwłaszcza, że użycie zwrotu "można zwolnić" oznacza, iż zwolnienie funkcjonariusza w oparciu o tę podstawę prawną ma charakter fakultatywny i zostało pozostawione tzw. uznaniu administracyjnemu. W procesie wydawania aktu administracyjnego organy administracji publicznej mają pewne zakresy samodzielności na przykład w wyborze treści rozstrzygnięcia, wartościowaniu związanym z tym wyborem. Najpełniejszą postacią samodzielności organu wydającego akt administracyjny jest tzw. uznanie administracyjne. Jest to samodzielność, której organowi administracji publicznej udziela norma prawna blankietowa skonstruowana najczęściej w ten sposób, że przy rozwiniętej w pełni hipotezie dyspozycja ma funkcje dysjunktywną, co oznacza, że organ w warunkach określonych w hipotezie ma wybór między różnymi sposobami zachowania się, może samodzielnie ustalić kryteria rozstrzygnięcia i w oparciu o te kryteria ustalić treść rozstrzygnięcia. Sąd administracyjny powołany do kontroli legalności nie może być wyłączony od badania czy nie przekroczono tego ustawowego upoważnienia oraz czy nie naruszono innych przepisów prawnych np. przepisów o postępowaniu administracyjnym. Sąd bada czy nie przekroczono granic uznania administracyjnego. Sąd administracyjny nie kontroluje jednak ocen wartościujących, na których organ administracyjny opiera rozstrzygnięcie a zatem nie może uchylić zaskarżonej decyzji administracyjnej z powodu błędnej oceny celowości zastosowanej przez organ administracyjny. Uchylenie decyzji z tych powodów oznaczałoby narzucanie przez sąd organowi innych ocen wartościujących a więc byłoby ingerencją w kompetencje administracji i przejęciem funkcji administracji przez sąd. Z tego wynika, że trzeba rozróżnić uznanie administracyjne to znaczy samodzielne wartościowanie, ocenę celowości rozstrzygnięcia na podstawie ustalonego stanu faktycznego, od aktu administracyjnego podjętego w zakresie uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne nie podlega kontroli sądowej, natomiast akt administracyjny uznaniowy podlega kontroli sądowej z punktu widzenia tego czy odpowiada wymogom formalnym ustawowym. Decyzje o uznaniowym charakterze także podlegają sądowej kontroli legalności. Kontrola ta ma jednak ograniczony charakter, albowiem sprowadza się do oceny, czy przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszono przepisy postępowania administracyjnego i to w taki sposób, że mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Tylko stwierdzenie takiego stanu daje podstawę do uchylenia decyzji (wyrok NSA z 16.11.2000 r. sygn. III SA 764/00, LEX nr 51265). Przy decyzjach o charakterze uznaniowym badanie jej zgodności z prawem ogranicza się do badania kwestii proceduralnych (wyrok NSA z 10.03.1999 r., sygn. III SA 5635/98, LEX nr 44793). W przedmiotowej sprawie w ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. zaistniały przesłanki do utraty zaufania wobec T. B.- Naczelnika Urzędu Celnego w N. na podstawie tego, że skarżąca nie zastosowała się do obowiązku wyłączenia służbowego od sprawy, która dotyczyła najbliższego członka rodziny - męża skarżącej, co stanowiło naruszenie obowiązków służbowych i stanowiło podstawę do utraty zaufania, co do bezstronności wymaganej od osoby na wyższym stanowisku kierowniczym w Służbie Celnej. Dyrektor Izby Celnej wskazał, bowiem, że zgodnie z art. 131 §1 pkt 3 w związku z art 131 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U z 2005 r., Nr 8, póz. 60 z p. zm.), Naczelnik Urzędu Celnego' podlega wyłączeniu od załatwienia spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego w przypadku, gdy sprawa dotyczy jego małżonka. Wyłączenie jest obligatoryjne a Dyrektor Izby Celnej wyznacza właściwego Naczelnika Urzędu Celnego. W związku z powyższym przyjęcie deklaracji nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego nastąpiło z naruszeniem właściwości organu podatkowego. Skarżąca dopuszczając do przyjęcia w podległym Urzędzie deklaracji składanej przez jej męża świadomie naruszyła obowiązki służbowe oraz godne zachowanie funkcjonariusza celnego, będąc powołaną na stanowisko kierownicze Naczelnika Urzędu, swoim zachowaniem dała podstawę do utraty zaufania do jej uczciwości w Służbie Celnej. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej i decyzja ją poprzedzająca były, więc decyzjami o charakterze uznaniowym w zakresie samodzielnego wartościowania i oceny celowości rozstrzygnięcia o zwolnieniu skarżącej ze Służby Celnej na podstawie ustalonego stanu faktycznego. W związku z tym, że jak wskazano powyżej, uznanie administracyjne nie podlega kontroli sądowej, przedmiotowe decyzje nie podlegają kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu w zakresie zasadności oceny przyjętej przez Dyrektora Izby Celnej w K. utraty zaufania wobec skarżącej, co do bezstronności wymaganej od osoby na wyższym stanowisku kierowniczym w Służbie Celnej i z tej przyczyny podjęcia rozstrzygnięcia o zwolnieniu skarżącej ze służby. Dlatego też nie mógł przynieść zamierzonego skutku zarzut skargi, że zgodnie z art. 26 pkt 12 ustawy o Służbie Celnej, zwolnienie ze służby funkcjonariusza jest fakultatywne. Możliwość podjęcia takiego rozstrzygnięcia wskazany przepis pozostawił uznaniu organu a jak wskazano powyżej sąd administracyjny nie kontroluje ocen wartościujących, na których organ administracyjny opiera rozstrzygnięcie i nie może uchylić zaskarżonej decyzji administracyjnej z powodu błędnej oceny celowości zastosowanej przez organ administracyjny. Nie można, więc również skutecznie zarzucić organowi, że nie skorzystał z możliwości innego rozstrzygnięcia wynikającego z treści art. 26 a ustawy o Służbie Celnej, który stanowi, iż funkcjonariusza, co do którego nastąpiła utrata zaufania, można przenieść do innej pracy w tej samej lub innej miejscowości w jednostkach organizacyjnych Służby Celnej lub funkcjonariusz taki może zostać przeniesiony do służby cywilnej, l to rozstrzygnięcie pozostawił ustawodawca uznaniu organu. Oczywiście nietrafne były zarzuty skargi wskazujące, że skarżąca mimo 30 lat nienagannej pracy, dobrych opinii i ocen służbowych, nagród, awansów i wyróżnień -została potraktowana bezdusznie, nieludzko, została zdegradowana i zwolniona oraz, że jeden czyn, hipotetycznie popełniony, nie powinien przekreślić całej zawodowej przeszłości. Wyrażone w skardze stanowisko skarżącej, że analiza postępowania Dyrektora Izby Celnej wskazuje, iż fakt złożenia deklaracji był jedynie pretekstem dla Dyrektora do zwolnienia skarżącej ze służby oraz, że postępowanie Dyrektora było tendencyjne i nieobiektywne, mające wyeliminować skarżącą z szeregów funkcjonariuszy celnych, odnosi się w całości do ocen wartościujących. Do oceny wartościującej zdaniem Sądu, organ był ustawowo uprawniony w zakresie przyjęcia, że podstawą utraty zaufania do skarżącej był brak wyłączenia od załatwienia sprawy dotyczącej małżonka. Nie jest również trafny zarzut skarżącej, że została ukarana podwójnie, straciła stanowisko oraz straciła pracę oraz, że zgodnie z obowiązującymi zasadami nie można karać podwójnie za jeden czyn, jeżeli nawet przyjąć, iż tego czynu się dopuściła. Niewątpliwie zarzut ten wynika z tego, że Minister Finansów z dniem [...] kwietnia 2006 r., na wniosek Dyrektora Izby Celnej w K., na podstawie art. 17 ust. 11 w zw. z art. 25 ust. 5 ustawy o Służbie Celnej, odwołał skarżącą ze stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego w N. a następnie Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] kwietnia 2006 r. utrzymaną w mocy zaskarżoną decyzją z dnia 1 czerwca 2006 r., zwolnił skarżąca ze Służby Celnej. Należy, bowiem zauważyć, że odwołanie skarżącej ze stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego oraz zwolnienie skarżącej ze Służby Celnej były odrębnymi rozstrzygnięciami, z których tylko rozstrzygnięcie o zwolnieniu ze Służby Celnej podlegało kontroli w granicach sprawy poddanej kontroli Sądu. Granice orzekania wyznaczone są tylko i wyłącznie granicami sprawy rozpatrywanej przez Sąd, czyli ogółem elementów stosunku administracyjno-prawnego będącego przedmiotem zaskarżonej decyzji (wyrok NSA z dnia 20.07.2005 r., l FSK 68/05, LEX nr 172990). Zgodnie, bowiem z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Granice sprawy w rozumieniu powyższego przepisu wyznacza przedmiot rozstrzygnięcia w zaskarżonej ostatecznej decyzji organu odwoławczego (wyrok NSA z dnia 2.11.2005 r., l FSK 264/05, LEX nr 187951). Przedmiotem rozstrzygnięcia w zaskarżonej ostatecznej decyzji organu odwoławczego było, natomiast zwolnienie skarżącej ze Służby Celnej. Należy zauważyć, że ustawodawca pozostawił uznaniu administracyjnemu podjęcie rozstrzygnięcia na podstawie art.26 pkt 12 ustawy o Służbie Celnej o zwolnieniu ze Służby niezależnie od tego czy przesłanka zwolnienia w tym przepisie wskażąna- utrata zaufania- stanowiła również okoliczność braną pod uwagę przy podjęciu innego rozstrzygnięcia o odwołaniu ze stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego na podstawie art. 17 ust. 11 w zw. z art. 25 ust. 5 ustawy o Służbie Celnej. Ponadto konstrukcja wskazanych przepisów ustawy wskazuje, że odwołanie funkcjonariusza celnego z zajmowanego stanowiska musi, co najmniej poprzedzać rozstrzygnięcie o zwolnieniu ze Służby Celnej. Dlatego też zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Celnej w K. w powyższym zakresie nie przekroczył ustawowego upoważnienia. Jak wskazano powyżej, akt administracyjny uznaniowy podlega kontroli sądowej z punktu widzenia tego czy odpowiada wymogom formalnym ustawowym a więc także w zakresie prawidłowości ustalenia stanu faktycznego-w sprawie poddanej kontroli Sądu w zakresie ustalenia czy skarżąca jako Naczelnik Urzędu Celnego miała obowiązek wyłączenia od załatwienia sprawy dotyczącej bezpośrednio jej małżonka. Zgodnie, bowiem z treścią art. 7 kpa, w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Zgodnie z przepisem art. 131 § 1 ust.1 Ordynacji podatkowej, Naczelnik urzędu skarbowego podlega wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w przypadku, gdy sprawa dotyczy: 1) naczelnika urzędu skarbowego albo jego zastępcy, 2)dyrektora izby skarbowej i jego zastępcy, 3) małżonka, rodzeństwa, wstępnych, zstępnych albo powinowatych pierwszego stopnia osób wymienionych w pkt 1 albo 2. Na podstawie art. 131 §2 pkt 1 Ordynacji podatkowej w przypadku wyłączenia naczelnika urzędu skarbowego z przyczyn określonych w § 1 pkt 1, a także pkt 3 lub 4 w związku z pkt 1 - sprawę załatwia naczelnik urzędu skarbowego wyznaczony przez właściwego dyrektora izby skarbowej. Art. 131a Ordynacji podatkowej stanowi, że w sprawach wyłączenia naczelnika urzędu celnego art. 131 stosuje się odpowiednio, z tym, że w przypadku, o którym mowa w art. 131 § 2 pkt 1, naczelnika urzędu celnego wyznacza właściwy dyrektor izby celnej. Przesłanki wyłączenia organu zawarte w art. 131 § 1 Ordynacji podatkowej mają charakter podmiotowo-przedmiotowy i są ściśle związane z zakresem właściwości i kompetencji organu. W przepisie tym mowa jest o sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych lub innych sprawach normowanych przepisami prawa podatkowego - jako elemencie przedmiotowym oraz wskazane są osoby zajmujące stanowiska organów, ich zastępców dwóch szczebli struktury administracji skarbowej (oraz celnej zgodnie z art. 131 a Ordynacji podatkowej) dodając małżonka, rodzeństwo, wstępnych, zstępnych, powinowatych pierwszego stopnia, przysposobionych lub podopiecznych - jako element podmiotowy. Łączne spełnienie obu przesłanek (podmiotowej i przedmiotowej) stanowi przesłankę do obligatoryjnego wyłączenia całego urzędu skarbowego lub celnego działającego jako organ. Przepis ten odnosi się do naczelników urzędów celnych działających jako organy podatkowe. Zgodnie, bowiem z przepisami ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, organami podatkowymi w zakresie akcyzy stosownie do ich właściwości są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (art.13 ust.1). Minister Finansów w wydanym na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z treści art.13 ust 7 ustawy o podatku akcyzowym rozporządzeniu z dnia 19 kwietnia 2004 r. w sprawie wykazu i terytorialnego zasięgu działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju (Dz. U. z 2004 r. Nr 82, poz.751 z p.zm.), określił wykaz i terytorialny zasięg działania urzędów celnych i izb celnych, których odpowiednio naczelnicy i dyrektorzy są właściwi do wykonywania zadań w zakresie akcyzy na terytorium kraju. W wykazie tym określił m.in. Urząd Celny w N. Ustawa o podatku akcyzowym regulując postępowanie związane z powstaniem obowiązku i zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym stanowi, że opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe (art.4 ust.1 pkt 5) zdefiniowane jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 pkt 11). Akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym a podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art.80 ust 1 i 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym). Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust 3 pkt 3 ustawy). Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju (art.81 ust.1 i 2 ustawy). Podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego jest obowiązany przy dokonywaniu rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym przedstawić, wydany przez właściwego naczelnika urzędu celnego, dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju (art.82 ust.4 ustawy). Bezspornym jak już wskazano było, że małżonek skarżącej S. B. złożył powyższą deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w Urzędzie Celnym w N., którego skarżąca w tym czasie była Naczelnikiem. W konsekwencji powyższego w ocenie Sądu, prawidłowo Dyrektor Izby Celnej ustalił, iż doszło do naruszenia obowiązków służbowych, gdyż skarżąca jako Naczelnik Urzędu Celnego w N. nie zastosowała się do obowiązku wyłączenia służbowego od sprawy, która dotyczyła bezpośrednio małżonka. Należy mieć na względzie, że ustawa o Służbie Celnej ustaliła w art. 1c pkt 3, że do zadań naczelnika urzędu celnego należy dokonywanie wymiaru i poboru podatku akcyzowego. Ponadto zgodnie z art. 1d ust. 2 ustawy o Służbie Celnej, naczelnicy urzędów celnych wykonują zadania przy pomocy podległych urzędów. Ponadto Minister Finansów w Zarządzeniu Nr 8 z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie nadania statusów izbom celnym i urzędom celnym (Dz. Urz. MF z 2004 r., Nr 4, póz. 21 ze zm.) określił, że: § 6. Urzędy celne, zwane dalej "urzędami", wykonują zadania określone w przepisach prawa celnego oraz w przepisach odrębnych, działając zgodnie z przepisami prawa, wytycznymi, decyzjami i poleceniami naczelników urzędów celnych. §7.1. Urzędem kieruje naczelnik urzędu, który jest odpowiedzialny za prawidłową i terminową realizację zadań urzędu przed dyrektorem izby. 2. Naczelnik urzędu kieruje pracą urzędu przy pomocy zastępcy (zastępców) i kierowników podległych komórek organizacyjnych. 3. Liczba stanowisk zastępcy naczelnika urzędu w poszczególnych urzędach nie może być większa niż trzech. Szczegółowy zakres kompetencji zastępcy (zastępców) ustala naczelnik urzędu. 4. Naczelnik urzędu może upoważnić podległych funkcjonariuszy celnych lub pracowników urzędu do podejmowania w jego imieniu decyzji i innych rozstrzygnięć w określonych kategoriach spraw. Dlatego też nie są trafne zarzuty skarżącej, że Dyrektor Izby Celnej w K. ustalając regulamin organizacyjny nie poinformował skarżącej jako pełniącej funkcje organu celnego, jakie organy są właściwe do prowadzenia spraw podatkowych związanych z podatkiem akcyzowym w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Należy przy tym zauważyć wewnętrzną sprzeczność argumentacji skarżącej, która akceptując, iż jako Naczelnik Urzędu Celnego była organem, z drugiej argumentowała, iż nie wie, jakie spoczywały na niej obowiązki w powiązaniu z zarzutem, że w ramach wewnętrznego podziału kompetencyjnego za sprawy związane z podatkiem akcyzowym odpowiedzialnym był zastępca skarżącej. Zdaniem Sądu dla prawidłowości oceny ustalenia okoliczności, że skarżąca nie dokonała wyłączenia od załatwienia sprawy podatkowej dotyczącej małżonka skarżącej, wewnętrzny podział kompetencyjny w Urzędzie Celnym, w którym skarżąca pełniła funkcję Naczelnika wynikający z zakresów czynności nie miał żadnego znaczenia. Na podstawie, bowiem wskazanych powyżej przepisów skarżąca jako Naczelnik Urzędu Celnego była odpowiedzialna za sprawy związane z podatkiem akcyzowym a ponadto zgodnie z treścią art. 13 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym, organami podatkowymi w zakresie akcyzy stosownie do ich właściwości są naczelnik urzędu celnego i dyrektor izby celnej, właściwi ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. W tej sytuacji podejmowane przez podległych skarżącej jako Naczelnikowi Urzędu Celnego funkcjonariuszy celnych lub pracowników Urzędu decyzji mogło następować tylko w imieniu Naczelnika i pod skarżącej jako Naczelnika kierownictwem. Ponadto należy zauważyć, że obowiązki i prawa T. B. jako Naczelnika Urzędu Celnego zostały określone Kartą Zakresu Uprawnień i Obowiązków, którą skarżąca przyjęła do wiadomości i stosowania w dniu [...] sierpnia 2004 r. W szczególności w tej Karcie określono, że do obowiązków skarżącej jako Naczelnika Urzędu Celnego należały m.in. realizacja zadań wynikających z ustawy o Służbie Celnej, tj. dokonywanie wymiaru i poboru podatku akcyzowego. Skarżąca podnosiła, że złożenie deklaracji nabycia wewnatrzwspólnotowego jest czynnością techniczną skoro podmiot składający deklarację uproszczoną spełnia określone warunki organ celny nie może nie wydać zaświadczenia o uiszczeniu należnego podatku. Wydanie zaświadczenia jest również czynnością techniczną. Postępowanie w sprawach zaświadczeń nie jest postępowaniem administracyjnym, a ma jedynie charakter administracyjny z uwagi na organy je stosujące, do których się ono odnosi. Zdaniem skarżącej wydawanie zaświadczeń nie wymaga wyłączenia organu. Trafnie w tym zakresie Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż wydanie przez organ zaświadczenia o uiszczeniu podatku jest w istocie czynnością techniczną, ale jest ono konsekwencją określonych czynności podjętych przez podmiot i służy potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego. W przypadku, gdy przekształcenie obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe następuje w drodze samoobliczenia podatku (a taka sytuacja ma miejsce w przypadku obowiązku podatkowego z tytułu wewnatrzwspólnotowego nabycia pojazdu) ustalenie przez podatnika zobowiązania podatkowego ma charakter warunkowego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Rolą organu podatkowego jest kontrola dokonanego przez podatnika samoobliczenia, a wynik takiej kontroli przesądza, czy i w jakim zakresie rozstrzygnięcie to zostanie utrzymane. Zatem złożenie przez podatnika deklaracji rozpoczyna fazę postępowania podatkowego. Przedmiotem przeprowadzanej przez organ kontroli samoobliczenia podatkowego jest ocena prawidłowości działań podatnika w zakresie ustalenia prawnopodatkowego stanu faktycznego oraz zastosowania do niego odpowiednich przepisów prawnych. Innymi słowy, chodzi przede wszystkim o stwierdzenie, czy i w jakim zakresie zostało spełnione przez dłużnika podatkowego publicznoprawne roszczenie wobec Skarbu Państwa. W przypadku, gdy organ stwierdzi, że podatnik w sposób niewłaściwy wykona ciążące na nim obowiązki w zakresie samoobliczenia (lub też w ogóle ich nie wykona) wówczas wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). Termin "załatwienie spraw" użyty przez ustawodawcę w art. 130 § 1, art. 131 § 1 i art. 132 Ordynacji podatkowej oznacza, więc podejmowanie czynności mających doprowadzić do oznaczonego skutku, a w wypadku postępowania - do wydania rozstrzygnięcia. W terminie tym zawarte są, więc zarówno kodeksowe "wyłączenie od udziału w postępowaniu", odnoszące się do pracownika, jak i "wyłączenie od załatwienia", odnoszące się do organu. Biorąc powyższe pod uwagę niezasadne jest twierdzenie skarżącej, że rola organu, w przypadku złożenia przez podatnika deklaracji, sprowadza się jedynie do wydania zaświadczenia bez konieczności podejmowania jakichkolwiek dodatkowych czynności. Skarżąca twierdziła, że wyłączenie organu mogłoby nastąpić dopiero na etapie wszczęcia postępowania w przypadku powzięcia przez organ wątpliwości, co do stanu faktycznego sprawy lub gdyby strona nie dopełniła warunków formalnych. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa przewidują również obowiązek wyłączenia organu z wykonywania czynności sprawdzających, mających na celu sprawdzenie terminowości składania deklaracji i wpłacania deklarowanych podatków, stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów, ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami (art. 278 w zw. z art. 278a Ordynacji podatkowej). Zatem zarzut skarżącej, że w niniejszej sprawie wyłączenie było przedwczesne należy uznać za niezasadny skoro już tylko złożenie przez małżonka skarżącej deklaracji podatkowej w celu realizacji zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, obligowało Naczelnika Urzędu Celnego do "załatwienia sprawy" w rozumieniu art. 130 § 1, art. 131 § 1 i art. 132 Ordynacji podatkowej oraz wskazanych przepisów ustawy o Służbie Celnej oraz o podatku akcyzowym, nawet bez kontroli dokonanego przez podatnika samoobliczenia i poprzestaniu na przyjęciu deklaracji i tak obliczonego podatku. Wydanie przez Naczelnika Urzędu Celnego dokumentu potwierdzającego uiszczenie podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego niewątpliwie mieści się w pojęciu "załatwienia sprawy", jednakże należy zauważyć, że podstawą utraty zaufania przez Dyrektora Izby Celnej wobec skarżącej jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, nie było wydanie takiego dokumentu. Kolejny zarzut podniesiony w skardze dotyczył naruszenia przepisów art. 184 ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych i art. 39 Kodeksu pracy. Skarżąca podnosiła, że w świetle cytowanych przepisów korzysta ze szczególnej ochrony prawnej. Ustawa o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 17 grudnia 1998 r. (tj. Dz.U. z 2004 r., Nr 39, poz.353) regulując powyższe kwestie stanowi w art. 184. ust 1. Ubezpieczonym urodzonym po dniu 31 grudnia 1948 r. przysługuje emerytura po osiągnięciu wieku przewidzianego w art. 32-34, 39 i 40, jeżeli w dniu wejścia w życie ustawy osiągnęli: 1) okres zatrudnienia w szczególnych warunkach lub w szczególnym charakterze wymaganym w przepisach dotychczasowych do nabycia prawa do emerytury w wieku niższym niż 60 lat - dla kobiet i 65 lat - dla mężczyzn oraz 2) okres składkowy i nieskładkowy, o którym mowa w art. 27. Ust 2. Emerytura, o której mowa w ust. 1, przysługuje pod warunkiem nieprzystapienia do otwartego funduszu emerytalnego oraz rozwiązania stosunku pracy - w przypadku ubezpieczonego będącego pracownikiem. Z kolei powołany przez skarżącą przepis art. 39 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 1998, Nr 21 póz. 194 z p.zm.) określa, że pracodawca nie może wypowiedzieć umowy o pracę pracownikowi, któremu brakuje nie więcej niż 4 lata do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwia mu uzyskanie prawa do emerytury z osiągnięciem tego wieku. W niniejszej sprawie powyższe zarzuty w ocenie Sądu są niezasadne, gdyż skarżąca będąc funkcjonariuszem celnym nie jest pracownikiem w rozumieniu art. 2 Kodeksu pracy. Zgodnie z powołanym przepisem pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę. Ponieważ skarżąca nie jest pracownikiem w rozumieniu prawa pracy, na zasadzie art. 5 Kodeksu pracy przepisy powołane w skardze, nie mają do niej zastosowania. Zgodnie, bowiem z treścią art.5 Kodeksu pracy, jeżeli stosunek pracy określonej kategorii pracowników regulują przepisy szczególne, przepisy kodeksu stosuje się w zakresie nie uregulowanym tymi przepisami. Pełniący służbę funkcjonariusz celny nie jest pracownikiem w rozumieniu art. 2 k.p. Już z samej ustawy o Służbie Celnej z dnia 24 lipca 1999 r. wyraźnie wynika, że stosunek służby funkcjonariusza celnego jest stosunkiem administracyjnoprawnym a nie stosunkiem pracy (zob. wyroki Trybunału Konstytucyjnego z 19 października 2004 r., K 1/04 OTK-A 2004 nr 9, póz. 93 i z 21 grudnia 2004 r., SK 19/03 OTK-A 2004 nr 11, póz. 118). Prawa i obowiązki funkcjonariuszy celnych określa ustawa z 24 lipca 1999 r. o Służbie Celnej, która w sposób odmienny od Kodeksu pracy reguluje problematykę rozwiązywania stosunków służbowych (art. 1 ust. 3 ustawy). Regulacja ustawowa zwolnienia funkcjonariusza celnego w tym na podstawie art.26 pkt 12 ustawy Służbie Celnej jest zupełna, co nie pozwala na zastosowanie przepisów zawartych w innych ustawach a w szczególności wprowadzonego ustawą Kodeks pracy szczególnej ochrony przed rozwiązaniem stosunku pracy. Za taką interpretacją przemawia także treść art.27 ust 1 i 2 ustawy o Służbie Celnej zgodnie z którym w wypadkach, o których mowa w art. 25 ust. 1 pkt 9 i 11 oraz w art. 26, zawiadomienie o zwolnieniu ze służby doręcza się funkcjonariuszowi celnemu z dwutygodniowym wyprzedzeniem w okresie służby przygotowawczej oraz z trzymiesięcznym wyprzedzeniem w okresie służby stałej natomiast po doręczeniu zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, jeżeli jest to uzasadnione dobrem służby, funkcjonariusz celny może być zwolniony od pełnienia służby, z zachowaniem prawa do uposażenia. Za odrębnością i zupełnością regulacji zwolnienia funkcjonariusza Służby Celnej w trybie art. 26 pkt 12 ustawy przemawia także konstrukcja ustawy, która tylko w niektórych sytuacjach odwołuje się do przepisów prawa pracy jak w art.43 ust. 1 zgodnie z którym do funkcjonariusza celnego kobiety stosuje się przepisy prawa pracy dotyczące szczególnej ochrony pracy kobiet chyba, że przepisy niniejszej ustawy są dla niej korzystniejsze. Zgodnie z kolei z ust.2 tego przepisu, art.189/1 Kodeksu pracy stosuje się odpowiednio. Uprawnienie do wcześniejszego skorzystania ze świadczeń emerytalnych jest roszczeniem ze stosunku służbowego funkcjonariusza celnego podlegającym rozpatrzeniu przez sąd właściwy z zakresu prawa pracy zgodnie z brzmieniem art.82 ustawy o Służbie Celnej. Również ta regulacja wskazuje, że ustawodawca w sytuacji zwolnienia funkcjonariusza celnego na podstawie art.26 pkt 12 ustawy o Służbie Celnej nie wprowadził ograniczenia wynikającego ze szczególnej ochrony przed rozwiązaniem stosunku służbowego. Są to, bowiem odmienne sytuacje prawne z jednej strony dotyczące roszczenia do wcześniejszych świadczeń emerytalnych a z drugiej dotyczące uprawnienia do zwolnienia funkcjonariusza celnego w szczególnym trybie bez zachowania ograniczeń wynikających z innych aniżeli ustawa o Służbie celnej. Trafnie Dyrektor Izby Celnej wskazał, że na szczególny charakter służby celnej zwrócił uwagę Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 19 października 2004r. sygn. akt K 1/04 (OTK-A 2004/9/93, Lex 127308) stwierdził, iż wieloaspektowy, publiczny wymiar Służby Celnej powoduje, że w istotnym stopniu jej działania a nawet wyobrażenia o nich kształtują autorytet organów państwa i zaufanie do ich funkcjonariuszy. Stąd też wymagania w stosunku do funkcjonariuszy publicznych Służby Celnej muszą tak wysokie, aby podstawy ich autorytetu wzmacniały. W uzasadnieniu tego orzeczenia TK wskazał również, że funkcjonariusze celni są zaliczani do tzw. służb mundurowych. Na specyfikę statusu pracowniczego przedstawicieli tej kategorii funkcjonariuszy publicznych, wyznaczoną przede wszystkim przez zakres przyznanych im kompetencji oraz szczególne warunki pełnienia służby, Trybunał zwracał uwagę już kilkakrotnie, m.in. w wyrokach z: 23 września 1997 r., sygn. K. 25/96 (OTK ZU nr 3-4/1997, póz. 36) oraz 27 stycznia 2003 r., sygn. SK 27/02 (OTK ZU nr 1/A/2003, póz. 2). W sprawie o sygn. SK 14/98 (wyrok z 14 grudnia 1999 r., OTK ZU nr 7/1999, póz. 163) stwierdził, że: "stosunki służbowe żołnierzy zawodowych (a także innych służb mundurowych) nie są stosunkami pracy, lecz mają charakter stosunków administracyjno-prawnych, powstających w drodze powołania, w związku z dobrowolnym zgłoszeniem się do służby. Kandydat (...) od momentu powołania poddać się musi regułom pełnienia służby, nacechowanej istnieniem specjalnych uprawnień, ale też szczególnych obowiązków". Z kolei w sprawie o sygn. K. 25/96, wśród szczególnych warunków uzasadniających korzystniejsze zasady nabywania przez funkcjonariuszy służb mundurowych uprawnień emerytalno-rentowych oraz ustalania ich rozmiaru, wymienił m.in.: pełną dyspozycyjność i zależność od władzy służbowej, wykonywanie zadań w nielimitowanym czasie pracy i trudnych warunkach, związanych nierzadko z bezpośrednim narażeniem życia i zdrowia (np. w czasie udziału w obronie kraju lub ochronie bezpieczeństwa obywateli), wysoką sprawność fizyczną i psychiczną wymaganą w całym okresie jej pełnienia, niewielkie możliwości wykonywania dodatkowej pracy i posiadania innych źródeł utrzymania, ograniczone prawo udziału w życiu politycznym i zrzeszania się. Powyższe uwagi zachowują aktualność i w analizowanej sprawie. Wskazaną specyfikę pracy w służbach mundurowych należy uznać za przesłankę uzasadniającą dopuszczalność wprowadzania z jednej strony wyższych wymagań personalnych, kwalifikacyjnych czy charakterologicznych od kandydatów do służby, z drugiej zaś - odmiennego i bardziej rygorystycznego niż w przypadku pozostałych profesji ukształtowania zasad utraty statusu pracowniczego. Zauważyć jednak należy, że służby mundurowe (i umundurowane) nie tworzą bezwzględnie jednolitej kategorii zawodowej. Każda z grup obejmowanych tym mianem - w tym także Służba Celna - ma własną specyfikę, która może uzasadniać ich swoiste różnicowanie. Jak już wskazano Sąd zgodnie z treścią art.134 ustawy-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nie jest związany zarzutami skargi. Dlatego też pomimo braku takich zarzutów w skardze, Sąd zauważa naruszenie zasad postępowania administracyjnego dotyczącego zwolnienia skarżącej, które toczyło się według Kodeksu postępowania administracyjnego. Naruszono w szczególności zasadę wynikająca z art.10 §1 kpa czynnego udziału strony przez niezawiadomienie o wszczęciu postępowania oraz umożliwienie skarżącej wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji. Uchybienie to nie mogło jednak mieć istotnego wpływu na wynik postępowania albowiem skarżąca miała świadomość toczącego się postępowania skoro doręczono jej decyzję z dnia 24 kwietnia 2006 r., skarżąca złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, na skutek tego wniosku zapadła decyzja z dnia 1 czerwca 2006 r. We wniosku tym niewątpliwie skarżąca miała możliwość składania oświadczeń, zarzutów i wniosków, co zresztą uczyniła w zakresie, w jakim uznała to za stosowne do obrony swoich praw. Wskazana przez Dyrektora Izby Celnej w toku postępowania przed Sądem z w piśmie procesowym z dnia [...] marca 2006r. zmiana motywacji utraty zaufania wobec skarżącej poprzez rozszerzenie jej podstaw nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia, ponieważ Sąd kontroluje zaskarżoną decyzję w odniesieniu do stanu faktycznego i prawnego sprawy na datę wydania decyzji i w odniesieniu do podstaw jej rozstrzygnięcia zawartych w pisemnym uzasadnieniu decyzji. Ponadto należy zauważyć, że Dyrektor Izby Celnej w K. w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] kwietnia 2006 r. wskazał, że do Izby Celnej w K. wpłynęło postanowienie Prokuratury Okręgowej w K. sygn. [...] w sprawie funkcjonariusza celnego Urzędu Celnego w N. Ze zgromadzonego w toku śledztwa materiału dowodowego wynika, że w dniu [...] marca 2006 r. S. B.- małżonek T. B., Naczelnika Urzędu Celnego w N., złożył w tym Urzędzie deklarację nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U dot. samochodu osobowego marki [...] o czym skarżąca posiadała informację. Ponadto Prokuratura Okręgowa w K. prowadzi postępowanie o przestępstwo z art. 270 §1 kk tj. podrobienia dokumentu m.in. w sprawie samochodu marki [...], do którego deklarację złożył S. B. Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z treścią art.27 ust.1 ustawy o Służbie Celnej w wypadkach, o których mowa w art.26, zawiadomienie o zwolnieniu ze służby doręcza się funkcjonariuszowi celnemu z dwutygodniowym wyprzedzeniem w okresie służby przygotowawczej oraz z trzymiesięcznym wyprzedzeniem w okresie służby stałej. Decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] kwietnia 2006 r. o zwolnieniu skarżącej ze Służby Celnej określała, że zwolnienie ze służby stałej nastąpi z dniem [...] lipca 2006 r. Decyzja ta została doręczona skarżącej w dniu [...] kwietnia 2006 r. a więc z zachowaniem trzymiesięcznego terminu. Złożenie przez skarżącą wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy i podjęcie zaskarżonej decyzji przez Dyrektora Izby Celnej w dniu 1 czerwca 2006 r., nie spowodowało uchybienia tego terminu. Regulacja art. 81 ust. 2 ustawy z dnia 31 sierpnia 1999 r. o Służbie Celnej nakazująca stosować do postępowania określonego w ust. 1 przepisy k.p.a. stwarza podstawy do opowiedzenia się za tym, że decyzja wydana w pierwszej instancji jest decyzją ostateczną (wyrokNSA z dnia 23.11.2005r.,sygn. l OSK 323/05, LEX nr 192486). Skarga nie może być uwzględniona, ponieważ wyniki oceny przeprowadzonego postępowania i stanowisko organu nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 ustawy- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu, jeżeli mogły one mieć wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie stwierdził takich wad i uchybień, dlatego należało orzec jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.