I SA/Wr 1176/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Sędzia WSA Marta Semiczek Protokolant: Aleksandra Madej po rozpoznaniu w dniu 1 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi P. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 1999 r. oddala skargę. Przedmiotem skarg P. G. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...]utrzymujące w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego W.- Ś. z dnia [...]r. nr [...]w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych od wartości nie zaewidencjonowanego przychodu za 1999 r. Organ I instancji ustalił, że zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej od dnia [...]r. P. G. prowadził działalność gospodarczą - transport osobowy. Z działalności tej od 1996 r. (od czasu, gdy uległ wypadkowi) nie wykazywał żadnych przychodów, informując Urząd Skarbowy o zawieszeniu działalności. Z ustaleń organu podatkowego I instancji wynika, iż w latach 1999-2001 r. P. G. dokonał importu sześciu samochodów osobowych i sprzedaży siedmiu samochodów (w tym kupiony w 1997 r. samochód Opel Senator B rok produkcji 1997r., sprzedany [...]r. za [...]zł). W 1999 r. dokonał importu: - samochodu Opel Omega (rok produkcji 1999, odprawa celna [...]r., samochód kupiony za [...]DM, umowa sprzedaży z dnia [...]r. za [...]zł) oraz - samochodu Mercedes [...] (rok produkcji 1992 r., zarejestrowany w dniu [...]r., sprzedany [...]r.). Sprzedał w 1999 r. samochody Opel Senator B (kupiony w 1997 r.) oraz Opel Omega kupiony w 1999 r.). Sprzedaż samochodu Opel Senator zwolniona była z podatku od towarów i usług. Od sprzedaży samochodu Opel Omega wyliczono podatek od towarów i usług w kwocie [...]zł (decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-Ś. z dnia [...]r.). W ocenie organu I instancji przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że w latach 1999-2001 P. G. dokonywał wielokrotnie zakupu za granicą uszkodzonych samochodów osobowych. Samochody te sprowadzał do kraju i po dokonaniu naprawy sprzedawał osobom trzecim. Organ podatkowy uznały, iż działania te noszą znamiona działalności gospodarczej, a zatem dochody uzyskane z tej działalności podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Opodatkowania dokonał w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz.930), zgodnie z oświadczeniem podatnika złożonym w dniu [...]r. o wyborze takiej formy opodatkowania i uznając, iż spełnia warunki do opodatkowani w tej formie. Jako podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym organ przyjął kwotę [...]zł (po odliczeniu należnego podatku od towarów i usług). Zryczałtowany podatek dochodowy wyliczono w kwocie [...]zł przyjmując 20% stawkę podatku gdyż podatnik nie zaewidencjonował przychodu ze sprzedaży samochodów. Od decyzji tej P. G. odwołał się wniósł o uchylenie decyzji i zarzucił, że organ podatkowy błędnie uznał, iż sprzedaży samochodów dokonał w ramach działalności gospodarczej. Sprzedaże te związane były z ze zwykłą wymiana posiadanych samochodów. W 1999 r. Opel Senator został sprzedany po 2 latach od nabycia, używany był jako taksówka. Po naprawie kupionego Opla Omegi sprzedał poprzedni samochód. Samochód Opel Omega sprzedał, gdyż zamierzał nabyć inny samochód. Ponadto twierdzi, że ze sprzedaży samochodów nie uzyskał dochodu, bowiem do ceny nabycia należy doliczyć cło podatek VAT zapłacony na granicy oraz koszty naprawy. Podatnik kwestionuje też przyjętą przez organ podatkowy formę opodatkowania. Wyjaśnia, że od [...]r. zawiesił działalność w związku z chorobą i przejściem na rentę. Działalność ta obejmowała wyłącznie przewozy taksówkowe. O zawieszeniu działalności zawiadomił Urząd Skarbowy w terminie, faktu nie prowadzenia działalności nie zmieniło też oświadczenia złożone [...]. o wyborze formy opodatkowania. Strona kwestionuje też opodatkowanie sprzedaży jednego z samochodów podatkiem od towarów i usług i wyjaśnia, że sprzedaż samochodu po upływie 6 miesięcy od jego nabycia jest zwolniona zarówno z podatku od towarów i usług jak i z podatku dochodowego. Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy Prawo działalności gospodarczej przedsiębiorcą jest m in. osoba fizyczna, która zawodowo we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą. W art. 2 ust. 1 tej ustawy stwierdzono, iż działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana i usługowa wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność tą powinny charakteryzować względnie stały sposób prowadzenia, (co nie wyklucza sezonowości) oraz rodzajowa powtarzalność. W ocenie organu odwoławczego prowadzona przez skarżącego działalność cechy te posiadała. Z podjętych działań przez stronę wynika, iż sprzedaży samochodów dokonywała z zamiarem osiągnięcia zysku, na co wskazuje sprowadzanie do kraju tańszych na rynku niemieckim uszkodzonych samochodów, a po ich naprawie sprzedaż osobom trzecim. Działania podatnika na przestrzeni lat 1999-2001 miały charakter powtarzalny i ciągły, a ich przebieg wskazuje na racjonalne działanie (poprzez minimalizację kosztów) nastawione na osiągnięcie zysku. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodnego dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – Ś. z tych przyczyn uznana została za prawidłową. Za prawidłowe uznał także organ odwoławczy, ustalenie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych według 20% stawki wskazując na art. 6 ust. 1, art. 15 i art. 17 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 140) oraz oświadczenie podatnika o wyborze formy opodatkowania. Organ podatkowy wyjaśnił, iż zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d) ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.), na który powołuje się w odwołaniu podatnik, ma miejsce wówczas, gdy sprzedaż lub zamiana rzeczy nie jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu P.G. wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego i zarzucił: - naruszenie przepisów ustawy zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne polegające na wymierzeniu tego podatku na podstawie błędnego założenia, że prowadził działalność gospodarcza w rozumieniu art. 6 tej ustawy, - naruszenie przepisów procedury przez zignorowanie i nieustosunkowanie się do oświadczeń skarżącego na temat przyczyn i okoliczności sprzedaży samochodów, Skarżący kwestionuje dokonana, przez organy podatkowe ocenę materiału dowodowego. Wskazuje, że w latach 1999-2001 zbył 8 samochodów w tym jeden użytkowany przez 2 lata, dwa w ramach umów zamiany, dwa jako nieprzydatne rodzinie skarżącego ze względu na szczególne okoliczności. Tylko w czterech przypadkach okres od nabycie samochodu do jego sprzedaży nie przekroczył 6 miesięcy. Ceny uzyskane ze sprzedaży samochodów albo nieznacznie przekraczały ceny nabycia, albo były od niej niższe. W ocenie skarżącego podane okoliczności jak również fakt nie wskazania miejsca prowadzenia działalności o nie określenia czy jest to działalność handlowa, wytwórcza, czy usługowa świadczą, iż w 1999 r. działalności gospodarczej, o jakiej mowa w zaskarżonej decyzji, nie prowadził. Kwestionuje też, zastosowaną formę opodatkowania, wywodząc, iż zgodnie a zat. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie mógł być opodatkowany w tej formie, gdyż w roku poprzednim nie uzyskał żadnego przychodu. Twierdzi także, iż złożone w dniu [...]r. oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu ewidencjonowanego nie ma znaczenia, gdyż wówczas obowiązujące przepisy nie przewidywały deklarowania opodatkowania w formie ryczałtu. Skarżący uważa, iż w odniesieniu do podejmowanych przez niego czynności (sprzedaży samochodów) winien być zastosowany przepis art. 10 pkt 8 lit d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skarg powtórzył argumentację przedstawiona w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego ani przepisów procedury w stopniu, wpływającym na wynik sprawy. W sprawie nie jest sporny ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny, ale dokonana przez te organy ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego. Zagadnienie oceny dowodów w postępowaniu podatkowym reguluje art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm.).Wyrażona w powołanym przepisie zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy przy ocenie dowodów nie jest krępowany kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Przy ocenie zebranych w sprawie dowodów, aby nie spotkać się z zarzutem dowolnej ich oceny winien kierować się m in. zasadami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, oceniać dowody wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe ustaliły, iż w latach 1999-2001 r. P.G. dokonał sprzedaży 7 samochodów, z których 5 kupił poza granicami kraju, sprowadził na polski obszar celny, następnie po dokonaniu ich naprawy sprzedał. Działania skarżącego organy podatkowe oceniły jako prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami. Powołały się na definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo o działalności gospodarczej. Działalnością gospodarczą w rozumieniu tego przepisu "jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana i usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły". Powołany przepis nie obowiązywał w 1999 r. W obowiązującej wówczas ustawie z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 41, poz. 324 ze zm.) w art. 2 ust. 1 działalnością gospodarczą była działalność "wytwórcza, budowlana, handlowa i usługowa, prowadzona w celach zarobkowych i na własny rachunek podmiotu prowadzącego taką działalność". Powołując się na definicję działalności gospodarczej z ustawy, która weszła w życie od 1.01.2001 r. organy podatkowe naruszyły obowiązujące przepisy. Sąd uwzględnił jednak, iż przyjęta jako podstawa do dalszych ustaleń definicja działalności gospodarczej wymagała wykazania nie tylko, iż prowadzona działalność ma charakter zarobkowy, ale także, że prowadzona jest w sposób zorganizowany i ciągły, co w rozpatrywanej sprawie można traktować jako działanie korzystne dla podatnika. Podejmowane przez skarżącego czynności polegające na kupnie za granicą uszkodzonych samochodów, sprowadzenie ich do kraju, dokonanie we własnym zakresie naprawy i sprzedaż zasadnie organy podatkowe uznały za działania zmierzające do uzyskania z tego tytułu korzyści majątkowej. P.G. w 1999 r. sprowadził do kraju 2 samochody osobowe, z których jeden (Opel Omega) sprzedał w 1999 r., drugi (Mercedes [...]) został sprzedany w 2000r. W 1999 r. skarżący sprzedał także użytkowany przez około dwa lata samochód Opel Senator. Należy zgodzić się z oceną dokonaną przez organ odwoławczy, iż podejmowane przez skarżącego działania w kolejnych latach podatkowych, w których nabywał samochody, a następnie je sprzedawał wskazują na ciągły i powtarzalny charakter tych czynności. Uwzględniając, iż skarżący czynności związanych z kupnem, sprowadzeniem do kraju naprawą i sprzedażą samochodów, jak wyjaśnił, dokonywał sam działalność ta nie mogła przybrać znacznych rozmiarów. Z tego powodu nie budzi zastrzeżeń, ocena czynności dokonanych przez skarżącego w 1999 r. z uwzględnieniem działań, jakie podejmował w latach następnych. Zdaniem Sądu, zarzuty skarżącego, iż sprzedaży samochodów nie dokonywał z zyskiem, a samochody sprowadzał wyłącznie na potrzeby własne i rodziny, nie zasługują na uwzględnienie. Skarżący nie przedstawił, żadnych dokumentów potwierdzających, wysokość poniesionych kosztom w związku z zakupem, sprowadzeniem i naprawą samochodów, a częstotliwość podejmowanych czynności przeczy tym wyjaśnieniom, w tym także w zakresie dokonywania tych czynności wyłącznie na potrzeby własne, niezwiązane z działalnością gospodarczą i uzyskiwaniem z tego tytułu dochodów. W 1999 r. skarżący dysponował jednocześnie dwoma samochodami Opel Senator użytkowany był w okresie od [...]., Opel Omega w okresie od [...]. Przedstawione okoliczności wskazują, iż organy podatkowe dokonując oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów. Konsekwencją przyjęcia, iż dochody ze sprzedaży samochodów są dochodami z działalności gospodarczej, było zastosowanie przepisów ustaw podatkowych dotyczących opodatkowania dochodów(przychodów) z działalności gospodarczej, a nie przepisów odnoszących się do opodatkowania dochodów ze sprzedaży rzeczy tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sporna w sprawie jest także zastosowana przez organy podatkowe forma opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącego bezpodstawnie zastosowano wobec niego przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Także te zarzuty, w ocenie Sądu, nie zasługują na uwzględnienie. W 1999 r. zasadą było opodatkowanie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wynika to jednoznacznie z art. 6 ust. 1 i art. 9 ustawy ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z ostatnim z powołanych przepisów podatnik mógł zrzec się opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w terminie do 20 stycznia roku podatkowego lub do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, jeżeli podatnik rozpoczyna działalność w ciągu roku. Skarżący nie zlikwidował działalności gospodarczej, a zatem traktowany był jak osoba, która działalność taką prowadzi, ponieważ opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie zrzekł się we wskazanym w ustawie terminie, organy podatkowe, zgodnie z obowiązującymi w 1999 r. przepisami opodatkowały przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych. Powołany w skardze przepis art. 6 ust.4 pkt 1 lit.a) w/w ustawy wyklucza z opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych osoby prowadzące działalność gospodarcza, wyłącznie samodzielnie, które w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskały przychody z tej działalności w wysokości przekraczającej [...]zł. Przepis ten nie ma, zatem w rozpatrywanej sprawie zastosowania. Uzasadnione było także zastosowanie stawki podatku określonej w art. 17 ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, gdyż skarżący nie prowadził ewidencji przychodów. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę jako bezzasadna oddalił.