I SA/Kr 1744/06

|Sygn. akt I SA/Kr 1744/06 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 11 lipca 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: NSA Józef Gach, WSA Beata Cieloch (spr), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lipca 2007r., sprawy ze skargi S. S., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 12 września 2006r nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, skargę oddala Decyzją z dnia [...] czerwca 2006 roku nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił S. S. dochód uzyskany ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z własnością posadowionych na tejże nieruchomości budynków, budowli i składników budowlanych nieruchomości podlegający opodatkowaniu w kwocie [...] zł oraz wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu ze sprzedaży w/w nieruchomości w kwocie [...] zł . W uzasadnieniu organ I instancji podniósł ,iż na podstawie przeprowadzonych czynności sprawdzających stwierdzono, iż zgodnie z aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia [...].11.2002 roku S. S. i B. M. wspólnicy spółki jawnej "L." sprzedali prawo użytkowania wieczystego działki nr [...] o powierzchni 0,6107 ha oraz własność posadowionych na tej nieruchomości budynków , budowli oraz składników budowlanych za cenę w kwocie [...] zł. Powyższe prawa zostały nabyte przez wspólników spółki na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...].06.2002r, Rep. A nr [...] na zasadzie wspólności łącznej. Jak ustalono w postępowaniu podatkowym w roku 2002 spółka prowadziła faktycznie działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego artykułami spożywczymi .W zakresie i przedmiocie działalności gospodarczej spółki nie znajdował się obrót nieruchomościami. Ustalono ponadto ,iż z umowy spółki wynikało, że udział wspólników w stratach i zyskach wynosił 50%. Organ I instancji wskazał także , iż nabyta nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i dokonywane były przez spółkę odpisy amortyzacyjne. W związku z powyższym uznano ,iż zgodnie z przepisem art. 14 ust.2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej nie będących nieruchomościami lub prawami ,o których mowa w art.10 ust.1 pkt 8 w/w ustawy. Przedmiotowa sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat , licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Dlatego też przyjęto, że uzyskany dochód z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Od tej decyzji S. S. złożył odwołanie wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Zarzucił , iż przedmiotowa decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania tj. art. 120,121,122,187 i 191 Ordynacji podatkowej oraz art.7 Konstytucji RP jak również z naruszeniem przepisów prawa materialnego ,w tym art.10 ust.1 pkt 8 lit.a-c ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez ich zastosowanie w oderwaniu od stanu faktycznego sprawy . Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia 12.09.2006 roku Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu. Od powyższej decyzji w dniu [...].10.2006 roku S. S. wniósł skargę ,w której domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zwrotu kosztów postępowania. W szczególności zaskarżonej decyzji zarzucił: naruszenie przepisów art.122 , art.187 &1 i art.191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie faktów mających istotne znaczenie dla sprawy , a to dotyczących dokonywania przez ich spółkę obrotu nieruchomościami, wykonywanej w sposób ciągły i zorganizowany w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o wpis do KRS i Regon. Zdaniem skarżącego uzyskany w związku z powyższym ze sprzedaży przychód winien być przychodem uzyskanym w wykonaniu działalności gospodarczej i nie można go zakwalifikować do przychodów , o których mowa w art.10 ust.1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych , naruszenie przepisów prawa materialnego art.10 ust.1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych polegające na rozszerzającej błędnej jego interpretacji . W uzasadnieniu skargi S. S. między innymi wskazał ,iż w dniu [...].06.2002 roku "L." B. M.- S. S. spółka jawna zakupiła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonej jako nr [...] o obszarze 1,9292 ha oraz własność posadowionych na tejże działce budynków , budowli i składników budowlanych oraz urządzeń. Wyżej wymieniona działka została podzielona na trzy działki z przeznaczeniem w I etapie dwóch działek do sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tj: działki nr [...] i nr [...]. Aktem notarialnym z dnia [...].11.2002 r. spółka dokonała zbycia działki nr [...], a w dniu [...].03.2003 r. działki nr [...]. Ponadto skarżący wskazał , iż przychody ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zostały zaliczone przez spółkę jako uzyskane w wykonaniu działalności gospodarczej, ponieważ zgodnie z wpisem działalności ujawnionym w zarówno w Krajowym Rejestrze Sądowym jak i rejestrze Regon spółka wykonywała wg. PKD -70 obsługę nieruchomości - (kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek ) , czego organy podatkowe obu instancji nie wzięły w ogóle pod uwagę ,pomijając istotny fakt o prawno- faktycznym znaczeniu w sprawie - naruszając przez to przepisy art. 122, 187 i art.191 Ordynacji podatkowej. Podkreślono również ,iż sprzedaż nieruchomości miała charakter zawodowy i ciągły. Zdaniem skarżącego organy podatkowe poprzez nieznanie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym KRS i REGON naruszyły przepisy prawa procesowego - art.191 Ordynacji podatkowej. Naruszenie zaś norm procesowych odnoszących się do wyszczególnionych środków dowodowych stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie W przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości ,że nabycie i sprzedaż spornej nieruchomości co do opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości ,nastąpiło w terminie krótszym niż 5 lat od daty nabycia . Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości była dokonana w wykonaniu działalności gospodarczej spółki jawnej "L" S. S. i B. M., czy też była to sprzedaż składnika majątkowego spółki jawnej jako środka trwałego. Zdaniem Sądu biorąc pod uwagę zgromadzony w sprawie materiał dowodowy należy podzielić stanowisko organów podatkowych ,iż sporna co do opodatkowania sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Jak wynika bowiem z protokołu kontroli przeprowadzonej za okres od 1.01.2002 r. do 31.12.2002r. spółka jawna " L." S. S. i B. M. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej artykułów spożywczych, usług gastronomicznych oraz usług w zakresie najmu lokali i terenu ( d. protokół k. 13- 21 ). W tym miejscu należy wskazać ,iż skarżący będąc pouczony o możliwości zgłoszenia zastrzeżeń i wyjaśnień do przeprowadzonej kontroli nie zgłosił do protokołu kontroli żadnych uwag . Tak więc wówczas poczynione ustalenia faktyczne nie zostały zakwestionowane. Nie ulega również wątpliwości, iż zgodnie z przedmiotem działalności spółki wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego wymieniono między innymi PKD- 70 - obsługę nieruchomości. Ten określony rodzaj działalności gospodarczej pokrywał się faktycznie z działalnością spółki dotyczącą wynajmu i dzierżawy nieruchomości (d. umowy dzierżawy k.23-30 akt). Natomiast zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwolił na przyjęcie ,iż spółka w roku 2002 dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości dokonała jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W tym zakresie należy bowiem odwołać się do definicji działalności gospodarczej zawartej w obowiązującej wówczas ustawie z dnia 19 listopada 1999 r Prawo działalności gospodarczej( Dz. U. nr 101, poz.1178 ze zm.). Zgodnie z treścią Art. 2. 1. i 2 . w/w ustawy działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy jest zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, budowlana, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i eksploatacja zasobów naturalnych, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły." Przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz nie mająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego, która zawodowo, we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1." Przy charakterystyce pojęcia działalności gospodarczej zatem wykorzystuje się dorobek doktryny i judykatury, co jest powszechnie aprobowane przez orzecznictwo zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i Sądu Najwyższego. W uchwale Sądu Najwyższego z dnia 11 października 1996 r. sygn. akt III RN 4/96 skład orzekający, podsumowując dotychczasowy dorobek orzecznictwa, wskazał na kilka cech charakteryzujących działalność gospodarczą, a mianowicie: prowadzenie działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej i usługowej w celach zarobkowych, prowadzenie działalności na własny rachunek, jej zawodowy (stały) charakter, powtarzalność podejmowanych działań, podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania, uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Także Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 lutego 2001 roku (wyrok NSA I SA/Gd 1982/98 LEX nr 53581) stwierdził, iż samodzielność prawa podatkowego nie stanowi przeszkody w dokonywaniu oceny działania podatnika na podstawie szczególnej ustawy o działalności gospodarczej. Biorąc powyższe pod uwagę skarżący zdaniem Sądu nie wykazał ,iż w roku 2002 faktycznie spółka w sposób zawodowy, zorganizowany i ciągły zajmowała się obrotem nieruchomościami. Jednostkowa sprzedaż nieruchomości dokonana w roku 2002 nie może świadczyć o wyczerpaniu przedmiotowej definicji "działalności gospodarczej". Nie zasługuje również na uwzględnienie powoływanie się w skardze na kolejną sprzedaż nieruchomości ,która miała miejsce w 2003 roku , albowiem nie dotyczyła badanego okresu. Ponadto samo wskazanie w przedmiocie działalności spółki - obsługi nieruchomości - PKD 70, wpisanej do KRS ,czy też zgłoszenie Regon nie świadczy, o faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami. W praktyce bowiem przedmioty działalności poszczególnych przedsiębiorców określane są na potrzeby wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego bardzo obszernie i w większości przypadków nie pokrywają się w całości z faktycznym ich przedmiotem . Tak więc ustalenie, czy danej działalności można przypisywać cechy działalności gospodarczej, zależy od konkretnych okoliczności rozpoznawanej sprawy. W związku z powyższym Sąd uznał ,iż zarzuty skarżącego w tym zakresie nie zasługują na uwzględnienie. Jak wynika z akt sprawy i nie jest to kwestionowane, przedmiotowa nieruchomość była ujęta w ewidencji środków trwałych spółki i dokonywane były w związku z powyższym odpisy amortyzacyjne. Tak więc organy podatkowe biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności były uprawnione do stwierdzenia ,iż w niniejszej sprawie nastąpiła sprzedaż jednego ze składników majątkowych spółki , a przedmiotowa nieruchomość nie była jej towarem handlowym . Organy podatkowe przy tak ustalonym stanie faktycznym dokonały prawidłowej subsumcji norm prawnych . Zgodnie bowiem z treścią art.10 ust 2 pkt 8 lit.a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. z 2000 r. Nr 14 poz.176 z poźn. zm ) w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zobowiązania podatkowego źródłami przychodów są: 8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz wynikającego z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie......" Słusznie zatem organy podatkowe uznały ,iż w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki określone w tym przepisie. Ponadto zgodnie z treścią art.14 ust.2 pkt.1 w/w ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również : przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej oraz przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej nie będących nieruchomościami lub prawami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Tak więc związanie (tylko) z wykonywaną działalnością gospodarczą o której stanowi się w art. 14 ust. 2 pkt 1 odnosi się natomiast tylko do części majątku które nie są nieruchomościami albowiem reżim prawny dotyczący nieruchomości uregulowany został w powyżej omówionym art. 10. Ponadto należy także wskazać ,iż skarżący nie złożył oświadczenia zgodnie z art.21 ust1 pkt.32 lit.a w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych .W związku z powyższym organy podatkowe prawidłowo przyjęły , iż od dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części podlegającej zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu winien skarżący uiścić należny podatek w formie ryczałtu w wysokości 10 % zgodnie z treścią art. 28 ust.2 cytowanej ustawy. Reasumując Sąd uznał ,iż w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy ( art. 145 &1 lit c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30.08.2002r. - DZ.U nr 153,poz.1270 ze zm...) ani przepisów prawa materialnego ( art. 145 &1 lit.a ), ani też przepisów dających podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonych decyzji. Z powyższych względów Sąd działając na podstawię art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.