II GSK 451/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal Sędzia NSA Jan Bała Sędzia del. WSA Magdalena Bosakirska (spr.) Protokolant Maciej Dębski po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2008 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 9 sierpnia 2007 r. sygn. akt V SA/Wa 602/07 w sprawie ze skargi W. G. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oddala skargę kasacyjna. Zaskarżonym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. po rozpoznaniu sprawy ze skargi W.G. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne uchylił zaskarżoną decyzję. I Za podstawę rozstrzygnięcia Sąd I instancji przyjął następujące ustalenia. Wnioskiem z 15 czerwca 2005 r. W.G., powołując się na treść § 3 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne z 31 lipca 2003 r. (Dz. U. nr 141, poz. 1365), wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. o umorzenie zaległości z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne w kwocie 6.963,00 wraz z odsetkami za okres od listopada do grudnia 1998 r., należnych od "S.A. Sp. z o.o., określonych decyzją Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z [...] stycznia 2004 r., ustalającą odpowiedzialność wnioskodawcy za zobowiązania spółki wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych /dalej określanego jako ZUS/. W uzasadnieniu wniosku podkreślił, iż sytuacja materialna nie pozwala mu na uiszczenie przedmiotowej należności. Trudności finansowe spółki spowodowały, iż w ostatnich miesiącach jej funkcjonowania (maj – grudzień 2000 r.) nie otrzymywał wynagrodzenia, co spowodowało zadłużenie w spółdzielni mieszkaniowej oraz u znajomych. W tym czasie na utrzymaniu wnioskodawcy pozostawała żona i dwoje dzieci – jedno z nich jest dzieckiem specjalnej troski, wobec którego orzeczono umiarkowany stopień niepełnosprawności. Obecnie ma na utrzymaniu dwie osoby. Wnioskodawca podkreślił, iż z tytułu wynagrodzenia za pracę otrzymuje miesięcznie 1.796,54 zł netto (średnia z 3 miesięcy), a miesięczne stałe wydatki gospodarstwa domowego wynoszą ok. 1.200 zł. Na utrzymanie trzyosobowej rodziny pozostaje zatem 550 zł. Ponadto wskazał, iż w październiku 2001 r. zaciągnął kredyt w wysokości 10.000 zł w celu uregulowania zadłużenia, który spłaca do chwili obecnej. Decyzją nr [...] z [...] lipca 2005 r. Prezes ZUS odmówił umorzenia należności z tytułu składek, a po rozpatrzeniu wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy decyzją z dnia [...] sierpnia 2005 r. Prezes ZUS utrzymał w mocy swoją pierwszą decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 9 grudnia 2005 r. /sygn. akt III SA/Wa 262/05/ stwierdził nieważność obu decyzji Prezesa ZUS z powodu naruszenia przepisów o właściwości rzeczowej. Rozpatrując ponownie sprawę, ZUS ustalił aktualny stan majątkowy wnioskodawcy. Decyzją z [...] września 2006 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C., działając na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 3, art. 28 ust. 2 oraz art. 32 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm. dalej cytowana jako ustawa o s.u.s.) odmówił umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 16.588,00 zł. W uzasadnieniu organ powołał treść art. 28 ust. 2 i 3 oraz ust. 3a ustawy o s.u.s. oraz stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie nie zaszła w sposób bezsporny żadna z przesłanek wymienionych w art. 28 ust. 3 pkt 1-6, co stanowi warunek konieczny ewentualnego umorzenia należności. Podkreślił, iż dłużnik posiada składnik majątkowy w postaci wynagrodzenia za pracę, z którego można dochodzić należności w drodze przymusowej egzekucji. Ponadto dłużnik nie wykazał swojego ważnego interesu w tym, aby umorzyć należności pomimo braku ich całkowitej nieściągalności. W szczególności nie wykazał, iż uregulowanie należności w ramach zawartego układu ratalnego wiązałoby się z uniemożliwieniem zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych. Potwierdza to wysokość wynagrodzenia za pracę pobieranego przez wnioskodawcę oraz stałe, konieczne wydatki związane z prowadzeniem gospodarstwa domowego. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy wnioskodawca zakwestionował stanowisko organu wskazując, iż zestawienie bieżących wydatków z uzyskiwanymi dochodami potwierdza brak możliwości utrzymania trzyosobowej rodziny. Zaznaczył, że ma niepełnosprawnego syna, któremu w miarę możliwości musi pomagać. Podniósł nadto, iż jest zadłużony w spółdzielni mieszkaniowej z powodu niepłacenia czynszu i grozi mu sprawa sądowa. Do wniosku załączył ostateczne wezwanie do zapłaty z 28 września 2006 r. w związku z istnieniem zadłużenia wobec R. Spółdzielni Mieszkaniowej w R.Ś. W toku postępowania żona dłużnika wyjaśniła do protokołu, iż jest zarejestrowana w Państwowym Urzędzie Pracy, jednak ze względu na wiek i brak kwalifikacji zawodowych nie otrzymuje ofert pracy. Składając zaświadczenie lekarskie z 20 października 2006 r., zaznaczyła, że znajduje się pod stałą opieką medyczną z uwagi na nadciśnienie tętnicze. Decyzją z dnia [...] listopada 2006 r., powołując się na art. 83 ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.), Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z 25 września 2006 r. Wskazał, iż brak było podstaw do uznania należności za nieściągalne w myśl art. 28 ust. 3 pkt 1 – 6 ustawy o s.u.s. i ich umorzenia. Ponadto, podzielając stanowisko organu pierwszej instancji, Prezes Zakładu zaznaczył, iż zebrany materiał dowodowy dotyczący stanu majątkowego oraz sytuacji rodzinnej wnioskodawcy nie daje podstaw do uznania, iż uregulowanie należności wpłatami własnymi lub w ramach układu ratalnego wiązałoby się z uniemożliwieniem zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych jego oraz członków rodziny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. W.G. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W ocenie skarżącego decyzja zapadła z naruszeniem § 3 ust. 1 pkt 1 cytowanego wyżej rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne z 31 lipca 2003 r., ponieważ spłacenie należności pozbawiłoby jego i rodzinę możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ pominął wskazaną argumentację i nie ustosunkował się do podniesionych zarzutów. Do skargi załączona została informacja o stałych miesięcznych wydatkach skarżącego i jego rodziny oraz zaświadczenie o wysokości wynagrodzenia otrzymywanego przez wnioskodawcę z tytułu wynagrodzenia za pracę w firmie B. Spółka z o.o. z siedzibą w Ś. Prezes ZUS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Rozważył ponownie stan majątkowy skarżącego i stwierdził, iż obie decyzje znajdują uzasadnienie w stanie faktycznym sprawy. Skarżący na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym oświadczył, że przedmiotem rozpatrywanej sprawy są należności z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Spółki w części finansowanej przez pracodawcę. Ponadto złożył zaświadczenie Urzędu Skarbowego w R.Ś. o dochodzie podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. oraz pisemne zestawienie stałych miesięcznych kosztów utrzymania rodziny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2007 r. powołując się na art. 145 § 1 p.1 lit.c i art.134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153 z 2002 r. poz.1270 z późn. zmianami, dalej zwana p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję uznając, że narusza ona przepisy postępowania administracyjnego tj. art.11 k.p.a. i art.107 § 3 k.p.a. w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że stosownie do treści art. 28 ust. 1 ustawy o s.u.s., należności z tytułu składek, (pod którym to pojęciem zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o s.u.s. należy rozumieć składki, odsetki za zwłokę, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia i dodatkową opłatę), mogą być umarzane w całości lub w części przez ZUS, z uwzględnieniem ust. 2-4. Na podstawie ust. 2 powołanego przepisu należności z tytułu składek mogą być umarzane tylko w przypadku ich całkowitej nieściągalności, z zastrzeżeniem ust. 3a. W przepisie art. 28 ust. 3 ustawy o s.u.s. ustawodawca wskazał siedem przypadków, w których zachodzi całkowita nieściągalność należności z tytułu składek i jest to wyliczenie wyczerpujące. Dopiero zaistnienie którejkolwiek z przesłanek określonych w tym przepisie, daje potencjalną możliwość umorzenia omawianych należności. Natomiast, w myśl art. 28 ust. 3a ustawy o s.u.s. należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek na te ubezpieczenia mogą być w uzasadnionych przypadkach umarzane, pomimo braku ich całkowitej nieściągalności. Szczegółowe zasady umarzania należności, o których mowa w art. 28 ust. 3a ustawy o s.u.s., z uwzględnieniem przesłanek uzasadniających umorzenie, zostały uregulowane w cytowanym wyżej rozporządzeniu Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z 31 lipca 2003 r. (Dz. U. Nr 141, poz. 1365), wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 28 ust. 3b ustawy o s.u.s. Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 wymienionego rozporządzenia ZUS może umorzyć należności z tytułu składek, jeżeli zobowiązany wykaże, że ze względu na stan majątkowy i sytuację rodzinną nie jest w stanie opłacić tych należności, ponieważ pociągnęłoby to zbyt ciężkie skutki dla zobowiązanego i jego rodziny, w szczególności w przypadku, gdy opłacenie należności z tytułu składek pozbawiłoby zobowiązanego i jego rodzinę możliwości zaspokojenia niezbędnych potrzeb życiowych. Ustawodawca przewidział możliwość umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne w uzasadnionych przypadkach, pomimo braku ich całkowitej nieściągalności, jednak dotyczy to wyłącznie należności ubezpieczonych, będących równocześnie płatnikami składek na te ubezpieczenia. Dla właściwego zastosowania art. 28 ustawy o s.u.s. zasadnicze znaczenie ma określenie rodzaju składek, z którymi zalega płatnik. Dopiero ustalenie, czy są to składki pracownicze (opłacane przez płatnika za zatrudnionego pracownika), czy też składki osobiste płatnika, pozwala na prawidłowe zastosowanie art. 28 ustawy o s.u.s. i zakreślenie granic postępowania dowodowego. Z decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z [...] września 2006 r., utrzymanej w mocy decyzją Prezesa Zakładu z [...] listopada 2006 r. wynika, iż przedmiotem odmowy umorzenia są należności z tytułu nieopłaconych przez płatnika - spółkę z o.o. "S.A." w R.Ś. - składek na ubezpieczenia społeczne za okres listopad – grudzień 1998 r., za które W.G. odpowiada na podstawie decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z [...] stycznia 2004 r., przenoszącej odpowiedzialność za zobowiązania Spółki na podstawie art. 116 i art. 108 § 1 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. n 137, poz. 926 ze zm.). Z załączonego do akt sprawy formularza wniosku w sprawie udzielenia ulgi w spłacie należności (k. 56 akt admin.) wynika, że przedmiotowe należności wykazane zostały wyłącznie na koncie pracowniczym, a kwota zaległości na koncie osobistym i agencyjnym wynosi "0" (pkt 4 formularza – saldo zaległości, okres zaległości), zaś z oświadczenia skarżącego złożonego na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym wynika, że przedmiotem sprawy są należności z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenia społeczne pracowników Spółki w części finansowanej przez pracodawcę. Biorąc powyższe pod uwagę należałoby przyjąć, iż jako podstawa prawna ewentualnego umorzenia wnioskowanych przez Skarżącego należności winien być rozpatrywany wyłącznie wspomniany wyżej przepis art. 28 ust. 2 ustawy o s.u.s., dotyczący całkowitej nieściągalności należności z tytułu składek, w związku z art. 28 ust. 3 tej ustawy. Tymczasem w uzasadnieniu decyzji z 25 września 2006 r. organ stwierdziwszy brak podstaw do umorzenia należności z tytułu całkowitej nieściągalności, powołał treść art. 28 ust. 3a u.s.u.s., znajdującego zastosowanie wyłącznie w stosunku do należności ubezpieczonych, będących równocześnie płatnikami składek na te ubezpieczenia (należności osobistych płatnika), a następnie dokonał oceny sytuacji materialnej Skarżącego w oparciu o przesłanki wymienione w § 3 ust. 1 pkt 1 cyt. wyżej rozporządzenia wskazując m.in. iż "dłużnik (...) nie wykazał, by uregulowanie należności (...) wiązało się z uniemożliwieniem zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych.". Również w decyzji z 20 listopada 2006 r., w wyniku ponownego, merytorycznego rozpoznania sprawy organ uznał, że "dłużnik nie wykazał, iż z uwagi na stan majątkowy oraz sytuację rodzinną uregulowanie należności (...) wiązałoby się z uniemożliwieniem zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych"." Zdaniem Sądu, powołane motywy uzasadnienia mogą sugerować, iż do oceny zasadności umorzenia należności z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenia społeczne (zarówno pracowniczych w części finansowanej przez płatnika, jak i osobistych – a więc niezależnie od ich rodzaju) mają zastosowanie (łącznie) przesłanki określone w art. 28 ust. 3, jak i ust. 3a ustawy o s.u.s. oraz w ww. rozporządzenia. To z kolei może prowadzić do błędnego rozumienia przez skarżącego przesłanek odmowy umorzenia wnioskowanych należności, godząc w zasadę przekonywania, sformułowaną w art. 11 k.p.a. oraz zasadę pogłębiania zaufania do organów państwa, wyrażoną w art. 8 k.p.a. Kwestia ta ma tym większe znaczenie, że skarżący w treści wniosku o umorzenie należności wskazał § 3 ust. 1 pkt 1 cytowanego wyżej rozporządzenia, a w toku postępowania administracyjnego wielokrotnie zwracał uwagę na swą trudną sytuację finansową, która w świetle przesłanek wymienionych w tym przepisie powinna stanowić podstawę umorzenia. Obowiązkiem każdego organu administracji jest wyjaśnianie podstawy faktycznej i prawnej decyzji oraz wytłumaczenie stronie, dlaczego organ dany przepis zastosował do konkretnych ustaleń faktycznych lub uznał go za niewłaściwy. Ocenie sądu podlega decyzja jako całość, a więc łącznie z uzasadnieniem. W tym stanie rzeczy decyzja Prezesa ZUS z [...] listopada 2006 r. jest wadliwa z powodu naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, w tym w szczególności art. 107 § 3 i art. 11 k.p.a., w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Zdaniem Sądu wyjaśnienia i uzupełnienia wymaga kwestia rodzaju nie opłaconych składek (tytułu należności) będących przedmiotem niniejszego postępowania. Dopiero wyjaśnienie powyższego pozwoli na prawidłowe ustalenie podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Rozpatrując sprawę ponownie organ winien w pierwszej kolejności precyzyjnie określić rodzaj nieopłaconych składek (pracownicze czy własne płatnika), a następnie odpowiednio zastosować normę prawa materialnego wynikającą z art. 28 u.s.u.s. w celu właściwego zakreślenia granic postępowania dowodowego oraz wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Sąd zwrócił też uwagę na sprzeczność z art.138 § 1 k.p.a. rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji, polegającego na utrzymaniu w mocy decyzji I instancji i jednoczesne odmienne niż w tej decyzji, określenie wysokości składek, których umorzenia odmówiono. Takiego sposobu działania organu odwoławczego kpa nie przewiduje, jednak Sąd uznał, iż omawiane naruszenie prawa nie jest rażące. II W skardze kasacyjnej Prezes ZUS zaskarżył wyrok WSA w całości wnosząc o jego uchylenie i oddalenie skargi W.G. Kasator powołał się na art.174 p.1 p.p.s.a. i zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego tj. - art.28 ust.2 ustawy o s.u.s. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis ten stanowi wyłączną podstawę umorzenia należności, podczas gdy zdaniem kasatora wymaga rozstrzygnięcia kwestia, czy może on stanowić podstawę umorzenia zobowiązania osoby trzeciej odpowiedzialnej solidarnie z dłużnikiem; - art.28 ust.3a ustawy o s.u.s. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przepis ten nie znajduje zastosowania do umorzenia należności osoby trzeciej – członka zarządu spółki z o.o. ponoszącego odpowiedzialność za zobowiązania spółki z tytułu składek. W uzasadnieniu skargi kasator wskazał, że najpierw należy rozstrzygnąć, czy art.28 ust.2 ustawy o s.u.s. może stanowić podstawę umorzenia należności osoby trzeciej odpowiedzialnej solidarnie z dłużnikiem na podstawie decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności. Zdaniem kasatora na podstawie definicji zawartych art.4 ustawy o s.u.s. dłużnikiem jest wyłącznie płatnik, a nie osoba trzecia, której odpowiedzialność wywodzi się z konstytutywnej decyzji wydanej na podstawie art. 108 Ordynacji podatkowej. Wygaśnięcie zobowiązania osoby trzeciej nie powoduje umorzenia należności na koncie płatnika. Skarżący domagał się umorzenia należności z powodu okoliczności uzasadniających umorzenie na podstawie art. 28 ust.3a ustawy o s.u.s. a zastosowanie tej podstawy prawnej umorzenia do osób trzecich odpowiedzialnych z tytułu składek na ubezpieczenie jest uzasadnione. Zdaniem Prezesa ZUS osoby trzecie mieszczą się w zakresie podmiotowym § 2 p.3 rozporządzenia z dnia 31 lipca 2003 r., chociaż z literalnej wykładni § 1 i § 2 p.1 rozporządzenia wynika, że dotyczy ono wyłącznie ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami. Na tej podstawie ustawodawca wiąże prawo do umorzenia z wystąpieniem okoliczności, które wiążą się z indywidualną sytuacją finansową wnioskodawcy. Wystąpienie tych okoliczności prowadzi tylko do umorzenia należności osoby, której one dotyczą, nie zaś umorzenia należnych składek w ogóle. Dalej kasator wywiódł, że sytuacja majątkowa wnioskodawcy nie uzasadniała umorzenia jego zobowiązania, a ZUS musi uwzględniać zarówno interes wnioskodawcy jak i interes Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, którego jest dysponentem. Prezes ZUS szczegółowo opisał motywy rozstrzygnięcia, zatem nie naruszył art. 107 § 3 kpa. Należności dotyczą okresu sprzed 1 stycznia 1999 r., kiedy to wszystkie składki finansowane były przez płatnika-pracodawcę i żadna ich część nie była finansowana przez ubezpieczonych. III Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Przystępując do rozpoznania skargi kasacyjnej należy przypomnieć, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny /dalej zwany NSA/ rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Oznacza to, że zakres rozpoznania sprawy przez NSA, poza nieważnością postępowania, która w sprawie niniejszej nie zachodzi, jest ograniczony do zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. Granice skargi kasacyjnej wyznaczają podstawy kasacyjne, w których należy przywołać konkretne przepisy prawa, które naruszył Sąd I instancji oraz określić sposób naruszenia tych przepisów. Rozpoznawana skarga została oparta na podstawie kasacyjnej z art. 174 p.1 p.p.s.a. Kasator postawił zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 28 ustawy o s.u.s. przez błędną jego wykładnię. Skarga jest nieuzasadniona. Treść art. 28 ustawy o s.u.s. jest jasna i nie wymaga wykładni innej niż językowa. Zgodnie z art. 28 ust.1 ustawy o s.u.s. należności z tytułu składek mogą być umarzane, a zgodnie z ust.2 należności te mogą być umarzane tylko w przypadku całkowitej nieściągalności. Przypadki całkowitej nieściągalności składek wymienia wyczerpująco ust. 3 omawianego artykułu. Z powołanej treści przepisu art. 28 ustawy o s.u.s. wynika, że należności z tytułu składek mogą być umarzane, na jego podstawie, wyłącznie w wymienionych w ust. 3 wypadkach całkowitej nieściągalności. Sytuacja majątkowa dłużnika nie ma zatem żadnego znaczenia przy podejmowaniu decyzji o umorzeniu na podstawie art. 28 ust.1, 2 i 3 ustawy o s.u.s. Art. 28 ust.3a ustawy o s.u.s. ustanawia wyjątek od powyższej reguły i przewiduje możliwość umorzenia należności z tytułu składek pomimo braku ich całkowitej nieściągalności. Wyjątek ten jest ustawowo ograniczony do jednej tylko kategorii zadłużenia tj. należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek. Chodzi o składki na ubezpieczenie społeczne małych przedsiębiorców, którzy sami płacą składki za swoje ubezpieczenie i są jednocześnie płatnikami i ubezpieczonymi. To właśnie należności tej grupy dłużników mogą być umarzane mimo braku całkowitej nieściągalności, z uwagi na ważny interes osoby zobowiązanej, czyli z uwagi na konieczność ochrony małych i słabych ekonomicznie podmiotów gospodarczych. Cytowane wyżej rozporządzenie wykonawcze z dnia 31 lipca 2003 r. wydane na podstawie delegacji zawartej w art.28 ust.3b ustawy o s.u.s. już w § 1 precyzuje, że określa szczegółowe zasady umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne ubezpieczonych będących jednocześnie płatnikami tych składek. W § 2 rozporządzenie definiuje na swój użytek pojęcie "należności z tytułu składek", jako należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami. To właśnie te należności Zakład może umorzyć, jeżeli zobowiązany wykaże, że ich opłacenie pociągnęłoby zbyt ciężkie skutki dla zobowiązanego i jego rodziny. Przy powołanym brzmieniu przepisów prawa nie ma żadnej wątpliwości, że w oparciu o te przepisy, pomimo braku całkowitej nieściągalności, mogą być umarzane tylko składki ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami. Zatem wykładnia art. 28 ustawy o s.u.s. wskazana przez WSA jest właściwa, a zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię – nietrafny. Brak jakichkolwiek podstaw do rozszerzającej wykładni jasnego i precyzyjnego przepisu ust.3a, który ustanawia wyjątek od zasady, że umorzenie może mieć miejsce tylko w przypadku całkowitej nieściągalności. Wywody kasacji dotyczące różnic między umorzeniem składek, a wygaśnięciem zobowiązania osoby trzeciej pozostają bez wpływu na jedyną możliwą wykładnię art.28 ustawy o s.u.s. i rozporządzenia wykonawczego do ust. 3a. W świetle powołanej wyżej poprawnej wykładni art. 28 ustawy o s.u.s. jest oczywiście błędne powoływanie się przez organ w uzasadnieniu decyzji jednocześnie na art. 28 ust.2 i ust. 3 oraz ust. 3a, bowiem są to przepisy normujące odmienne i wykluczające się sytuacje. Inne są bowiem podstawy prawne i motywy działania organu, który umarza należności z tytułu składek, gdy są one całkowicie nieściągalne, a inne wtedy, gdy należności te są ściągalne, ale ich ściągnięcie byłoby nadmiernie uciążliwe dla zobowiązanego i jego rodziny. Zasadnie zatem Sąd wskazał, że najpierw należy ustalić w sposób niewątpliwy o jakie należności z tytułu składek chodzi, a dopiero potem rozważać które przepisy dotyczące umorzenia należy zastosować i badać, czy ust.3a może mieć zastosowanie do wnioskodawcy. Na marginesie należy zauważyć, że oprócz wskazanych wyżej możliwości umorzenia należności z tytułu składek wynikających z powołanego art. 28 ust. 2 i ust. 3a ustawy o s.u.s. możliwość umorzenia przewiduje także art. 17 ustawy z dnia 18 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 241 z 2002 r. poz.2074/. Zgodnie z powołanym przepisem Zakład może umarzać należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należnych do dnia 31 grudnia 1998 r. pomimo braku ich całkowitej nieściągalności w przypadku, gdy zobowiązana do ich opłacenia jest osoba fizyczna niepodlegająca przepisom ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. nr 155 z 2002 r. poz. 1287), jeżeli przemawia za tym ważny interes tej osoby. Jest więc przepis prawa, który pozwala na umorzenie "dawnych" należności z tytułu składek z uwagi na trudną sytuację zobowiązanego i powinien on być stosowany zawsze wtedy, kiedy ściągnięcie należności miałoby prowadzić do zachwiania egzystencji dłużnika jego rodziny. Przywołany przepis nie był jednak przez organ ani powołany ani stosowany. Jak to trafnie wskazał Sąd I instancji uzasadnienie decyzji musi zawierać precyzyjnie i właściwie podaną podstawę prawną oraz subsumcję należycie ustalonego stanu faktycznego do powołanego przepisu prawa. W uchylonych decyzjach działanie organu nie odpowiadało tym wymogom. Na zakończenie wskazać należy, że w postępowaniu kasacyjnym ograniczonym do podstaw powołanych w skardze kasacyjnej kwestionowanie orzeczenia sądowego wydanego na podstawie art. 145 § 1 p.1 lit.c p.p.s.a. powinno opierać się na uzasadnionym poglądzie, że naruszenie tego właśnie przepisu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czyli na treść wyroku. Zarzut naruszenia art. 145 § 1 p.1 lit.c p.p.s.a. skuteczny jest wtedy, gdy kasator wykaże, że albo w postępowaniu administracyjnym w ogóle nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, albo że do naruszenia doszło, jednak uchybienia nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. W sprawie niniejszej podstawą uchylenia decyzji był właśnie art. 145 § 1 p.1 lit.c p.p.s.a., a Sąd stwierdził naruszenie przepisów postępowania administracyjnego polegające na wadliwym i mylącym powołaniu podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz braku jednoznacznego wyjaśnienia, o jaki rodzaj składek chodzi. Kasator zarzucał jednak wyłącznie naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię. Z powodów wskazanych wyżej zarzut ten w ocenie NSA był nietrafny, ale nawet gdyby był trafny, nie byłby wystarczający dla wzruszenia orzeczenia wydanego na podstawie art. 145 § 1 p.1 lit.c p.p.s.a. Zważywszy powyższe NSA działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako nieuzasadnioną.