II FSK 1870/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędziowie NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), NSA Bogdan Lubiński, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 sierpnia 2007 r. sygn. akt I SA/Kr 1475/05 w sprawie ze skargi S. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 września 2005 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1475/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę S.T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 30 września 2005 r., w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. Opisanym powyżej rozstrzygnięciem, biorąc pod uwagę wskazówki zawarte w wyroku WSA w Krakowie z dnia 18 lutego 2005 r. (sygn. akt I SA/Kr 1694/02), Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Urzędu Skarbowego w W. z dnia 21 lutego 2002 r. i określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1997 w kwocie 6.699,90 zł. Wydanie tejże decyzji było konsekwencją zawyżenia przez spółkę cywilną "O." kosztów uzyskania przychodów, w tym: zawyżono odpisy amortyzacyjne w związku z zaliczeniem do środków trwałych budynku handlowego, który został wybudowany w 1993 r. i nie wniesiony do spółki, czym naruszono przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (DZ. U. Nr.6 , poz. 35 ze zm.), błędne ustalenie wartości początkowej oraz stosowanie niewłaściwych stawek amortyzacyjnych w stosunku do samochodu ciężarowego marki Mercedes 611 rok produkcji 1985, kserokopiarki nabytej, kompletu z drukarką, odpisów amortyzacyjnych od dwóch wtryskarek mechanicznych do tworzyw sztucznych i wtryskarki pneumatycznej, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych, sprężarki AIR POL, sprężarki pneumatycznej Kaeser wraz z osprzętem, formy do wtryskarek Asfor oraz od faxu i telefonu (zakupionych 27 stycznia 1997 r.) i samochodu ciężarowego marki "Mercedes 711 D" przyjętego do użytkowania przed 1997 r. Organ drugiej instancji uwzględnił jedynie zarzut odnoszący się do błędnego ewidencjonowania składek na ubezpieczenie społeczne pracowników. Rozpoznając skargę podatnika od powyższego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszeń prawa materialnego ani procesowego, uznając za prawidłowe ustalenia stanu faktycznego oraz ocenę materiału dowodowego dokonaną przez organy podatkowe; w konsekwencji zaaprobował zastosowanie prawa materialnego w kontrolowanym postępowaniu. Za niezasadny Sąd pierwszej instancji uznał zarzutu skarżącego o braku podstawy prawnej w zakresie upoważnienia do wydania decyzji jedynie w kwocie równej lub niższej od zapłaconej i rażącego naruszenia art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (DZ.U. Nr 137, poz. 926 ze zm., zwanej dalej: Ordynacja podatkowa). Jak wskazał Sąd, skarżący po wydaniu decyzji przez organ I instancji i złożeniu odwołania, czyli w 2002 r., uiścił sumę podatku przez organ określonego. Biorąc pod uwagę treść art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) zobowiązanie skarżącego w podatku dochodowym za 1997 r. przedawniało się z dniem 31 grudnia 2003 r. Decyzja organu I instancji wydana została 21 lutego 2002 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, natomiast zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 30 września 2005 r. Sąd ocenił, że zapłata podatku przez skarżącego spowodowała wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej). Skoro zobowiązanie podatnika wskutek zapłaty podatku wygasło, nie może po raz drugi wygasnąć wskutek przedawnienia. Mimo upływu terminu pięcioletniego okresu przedawnienia, za uzasadnione uznano wydanie przez organ decyzji z art. 233 § pkt 2 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się z kolei do nieuznania przez organy podatkowe za koszt uzyskania przychodów spółki odpisów amortyzacyjnych od budynku handlowo - produkcyjnego, Sąd pierwszej instancji wywiódł, iż nie doszło z punktu widzenia formalnego do wniesienia tego obiektu do majątku spółki, ponieważ nie nastąpiło to w formie aktu notarialnego (art. 158 Kodeksu cywilnego). W kontekście materiału dowodowego możliwe było, w ocenie Sądu, uznanie, że wykonane przez spółkę w latach 1994-1996 prace budowlane związane z rozbudową budynku, stanowiły inwestycję w obcym środku trwałym, a spółka winna ustalić wartość początkową środka w wysokości faktycznych kosztów wytworzenia zgodnie z § 6 ust. 1 pkt. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. Jednakże przedłożona przez podatnika uproszczona dokumentacja kosztorysowa wykonana na jego zlecenie przez inż. K. A., a nie przez powołanego biegłego, nie odpowiadała wymogom § 6 ust. 7 rozporządzenia. Za nietrafne uznano także zarzuty skarżącego dotyczące odpisów amortyzacyjnych od wtryskarek i zastosowanie do nich podwyższonych stawek amortyzacyjnych z uwagi na działanie ich przy znacznym obciążeniu i drganiach. W ocenie Sądu, skarżący w toku postępowania nie przedłożył dowodów pozwalających na ustalenie wartości początkowej tych urządzeń innej ani wynikającej z faktur zakupu. Natomiast objaśnienia do grupy 5 "Uwagi szczegółowe" KRST wskazywały, że w skład poszczególnego obiektu inwentarzowego oprócz właściwej maszyny wchodzą fundamenty, konstrukcje wsporcze lub ochronne. W związku z tym Sąd ocenił, że form do wtryskarek (jako urządzeń peryferyjnych) nie można zaliczyć do samodzielnych, kompletnych obiektów t.j. urządzeń, których funkcje użytkowe mogą być realizowane w ich samodzielnej pracy. W skardze kasacyjnej podatnik zarzucił powyższemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.), naruszenie przepisów prawa materialnego to jest: błędną wykładnię art. 70 § 1 w związku z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2002 roku, błędną wykładnię, że formy do spodów są urządzeniami peryferyjnymi wtryskarek, niewłaściwe zastosowanie § 6 ust. 1 pkt. 2, ust. 5 i 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dotyczące wyceny wartości budynku handlowo-produkcyjnego. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie zwrot kosztów postępowania kasacyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, wywodząc jak Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Brak jest podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Po pierwsze, nietrafny jest zarzut przedawnienia. Jak stwierdził, ocenił i uzasadnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 8 października 2007 r., sygn. akt FPS 4/07, którą skład orzekający w sprawie niniejszej w pełni podziela, zapłata zaległości podatkowej powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej także wówczas, gdy następuje w wyniku wykonania nieostatecznej decyzji organu I instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W tym stanie rzeczy, po wygaśnięciu zobowiązania podatkowego z powodu jego wykonania - zapłaty, nie można zasadnie argumentować o powtórnym wygaśnięciu tego zobowiązania - tym razem z powodu upływu terminu przedawnienia. Po wtóre, nie mógł spowodować skutku procesowego w postaci wzruszenia bytu prawnego zaskarżonego wyroku zarzut "błędnej wykładni, że formy do spodów są urządzeniami peryferyjnymi wtryskarek". W zarzucie tym nie wskazano jakiegokolwiek przepisu prawa, który w przywoływanym przedmiocie miał zostać naruszony przez błędną wykładnię przeprowadzoną i przedstawioną przez Sąd pierwszej instancji; z tego powodu zarzut ten nie spełnia wymogów wynikających z unormowań art. 174 i art. 176 p.p.s.a. W uzasadnieniu kasacji strona wskazuje w omawianym niniejszym zakresie przepis prawa materialnego w postaci § 2 ust. 1 (cyt.) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r., z którego wynika ogólna definicja środków trwałych. Okoliczność, czy dany przedmiot jest kompletny i zdatny do użytku, ma charakter samodzielny czy też peryferyjny, stanowi jednak element ustalenia i oceny stanu faktycznego. Stan faktyczny indywidualnej sprawy podatkowej organy podatkowe ustalają i oceniają a sąd administracyjny pierwszej instancji kontroluje na podstawie odpowiednich przepisów postępowania, których rozpoznana skarga kasacyjna nie zawiera. Naruszenie prawa materialnego i procesowego to dwie pojęciowo i normatywnie odrębne i odmienne podstawy kasacyjne, których nie można zasadnie utożsamiać albo też "zamiennie wykorzystywać". Zaniechanie zakwestionowania na podstawie adekwatnych zarzutów kasacyjnych oceny stanu faktycznego sprawy nie może zostać skutecznie naprawione podniesieniem zarzutów z obszaru prawa materialnego. Na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a. natomiast, poza przypadkami nieważności postępowania sądowego - wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a., których w sprawie nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają odpowiednie do danego postępowania i spornych w nim zagadnień zarzuty kasacyjne sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Po trzecie, niezasadny jest zarzut naruszenia § 6 ust. 1 pkt 2, ust. 5 i 7 (cyt.) rozporządzenia w sprawie amortyzacji środków trwałych. Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną Sąd pierwszej instancji wypowiadał się w sprawie o § 4 tego rozporządzenia, który nie zawiera ust. 5 i 7. Stanowisko to jest jednak całkowicie nieuzasadnione, ponieważ w rozważaniach Sądu, na stronie 9 uzasadnienia zaskarżonego wyroku, jednoznacznie przedstawiony został § 6 rozporządzenia i wchodzące w jego skład jednostki redakcyjne tekstu prawnego, ocena zastosowania których, w niezakwestionowanym stanie faktycznym sprawy, jest dostatecznie poprawna. Z tych względów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił. Sąd nie orzekł na rzecz strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej nie wykazał, że koszty takowe poniósł, w szczególności w sytuacji, gdy jego pełnomocnik nie podpisał odpowiedzi na skargę kasacyjną i nie występował przed sądem drugiej instancji.