I SA/Po 1018/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Małek Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska NSA Gabriela Gorzan /spr./ Protokolant ref.-staż. Paulina Budzyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 września 2007r. sprawy ze skargi L.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej oddala skargę /-/ G.Gorzan /-/ S.Małek /-/ M.Skwierzyńska I SA/Po 1018/06 U Z A S A D N I E N I E Skarżący prowadził w 2001r. działalność gospodarczą pod firmą "A" z siedzibą w J. w zakresie skupu i sprzedaży metali nieżelaznych oraz złomu stalowego. W deklaracji VAT-7 za miesiąc [...] 2001r. oraz ewidencji zakupu i sprzedaży za ten miesiąc podatnik uwzględnił fakturę [...] z dnia [...] o wartości netto [...] zł, podatek VAT na kwotę [...] zł, łącznie [...] zł mającą dokumentować zakup 12.410 kg złomu miedzi od W.S., zam. w L. W wyniku kontroli z dnia [...] r. sporządzonym po przeprowadzonej u W.S. kontroli skarbowej, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że kontrolowany podatnik dokonał rejestracji swojej działalności gospodarczej w [...] 2000r. w zakresie skupu i sprzedaży złomu metali kolorowych, otrzymując numer identyfikacji podatkowej NIP [...], w dniu [...] 2001 zgłosił zawieszenie działalności gospodarczej, a w dniu [...] 2002r. jej likwidację. Do protokołu z dnia [...] 2002r., sporządzonego przez Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w L. W.S., jako strona wyjaśnił, że w 2001r. nie handlował złomem, jak również go nie kupował i nigdzie nie składował, nie zatrudniał pracowników, nie posiadał i nie wynajmował środków transportu, a jego działalność polegała jedynie na wystawianiu faktur sprzedaży VAT w zamian za korzyść majątkową po [...] zł miesięcznie. Faktury zakupu złomu, które podpisywał, wystawiał K.B. z W., nie dostarczając złomu nigdy, jedynie faktury. Ponadto W.S. wyjaśnił, że na jego rachunki bankowe wpływały pieniądze od różnych firm, które następnie przelewał na konta bankowe K.B., a ten podejmował gotówkę ze swojego konta i mu ją oddawał (k.16A tom I). W wyniku kontroli z dnia [...] 2002r. stwierdzono w oparciu o udostępnione dokumenty, że W.S. w 2001r. w celu udokumentowania zakupu złomu posłużył się 121 fakturami VAT na łączną wartość brutto [...] zł, z czego wartość netto to [...] podatek VAT [...] zł, których wystawcą było Przedsiębiorstwo K.B., na podstawie których W.S. obniżył podatek należny VAT za miesiące od [...] do [...] 2001r. Powyższe ustalenia poczyniono także częściowo na podstawie protokołu przesłuchania podejrzanego W.S. w Prokuraturze Okręgowej z dnia [...] 2002 (k. 16 B tomu I akt adm.). Postanowieniem z dnia [...] 2003, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął postępowanie kontrolne u skarżącego, a następnie w oparciu o jego wyniki decyzją z dnia [...] 2004, określił L.W. firma "A" w J. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2001 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że faktura VAT z dnia [...] r. nr [...] wystawiona przez W.S. odpowiada wprawdzie wymogom formalnym wskazanym w § 37 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109 z 2000r. poz.1245 ze zm.) - zwanego dalej Rozporządzeniem, jednakże jest ona nierzetelna, gdyż nie odzwierciedla prawdziwego zdarzenia gospodarczego. Na podstawie wyciągu z wyniku kontroli przeprowadzonej u W.S., włączonego do sprawy postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] 2003 r., organ podatkowy przyjął, że W.S. nigdy nie handlował złomem, jak również go nie kupował i nie składował, a w konsekwencji L.W. otrzymał tylko faktury VAT bez fizycznej dostawy towaru (miedzi). Oznacza to, że naruszony został art. 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. 1993, Nr 11, poz. 50, ze zm.) - zwanej dalej ustawą VAT, który stwierdza, że opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów, a nie wystawienie faktury. Naruszono również art. 19 ust. 1 ustawy VAT zawierający uprawnienie podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towaru, gdyż w przedmiotowej sprawie nabycie towaru w ogóle nie nastąpiło (k 2 tomu I akt adm.). W odwołaniu od powyższej decyzji zakwestionowano ustalenia, załączając oświadczenie W.S. z dnia [...] 2004, w którym ten podał, zaprzeczając treści sporządzonego protokołu w Urzędzie Kontroli Skarbowej, że sprzedał firmie "A" i dostarczył złom miedzi oraz odprowadził należny podatek VAT. (k. 4 tomu I akt adm.), a nadto zawarto wniosek o przesłuchanie W.S. w charakterze świadka na potwierdzenie złożonego oświadczenia (k. 13 tomu I akt adm.). Postanowieniem z dnia [...] 2004 Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przesłuchania w charakterze świadka W.S. (k. 17 tomu I akt adm.), a postanowieniem z dnia [...] 2004 r. (k. 25 tomu I akt adm.) oddalił wniosek skarżącego o przeprowadzenie konfrontacji między skarżącym a W.S. (k. 20 tomu I akt adm.). Decyzją z dnia [...] 2004, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, podzielając stanowisko tego organu i wskazując, że zgodnie z § 50 ust.4 pkt 5 lit a) Rozporządzenia faktury, stwierdzające czynności, które nie zostały wykonane, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek w nich naliczony (k. 26 tomu I akt adm.). Skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, postanowieniem z dnia 01.09.2004, sygn. akt I SA/PO 759/04, odrzucił, a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29.06.2005 r., sygn. akt FSK 2679/04, oddalił skargę kasacyjną od tego postanowienia. W dniu [...] 2005 r. skarżący na podstawie art. 240 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr. 8, poz. 60, ze zm.) - zwanej dalej Ordynacją podatkową, wniósł o wznowienie postępowania podatkowego, określenie wysokości zwrotu podatku od towarów i usług za [...] 2001 r. w kwocie [...] wraz z należnymi odsetkami liczonymi od dnia wpłaty zaległości na rachunek Urzędu Skarbowego, oraz umorzenie postępowania. Podstawą wniosku było prawomocne postanowienie Prokuratury Rejonowej z dnia [...] 2005 o umorzeniu śledztwa przeciwko skarżącemu o przestępstwo z art.56 §2 uks wobec braku dostatecznych dowodów na popełnienie przestępstwa (k. 33 tomu I akt adm.) i stwierdzenie w nim, że brak dowodów - zarówno z dokumentów, jak i osób - wskazujących na fakt, iż dostawa towaru nie miała miejsca. Postanowieniem z dnia [...] 2006 r., Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie, a następnie decyzją z dnia [...] 2006 r. , Nr [...], odmówił uchylenia decyzji dotychczasowej z powodu braku przesłanek z art.240 §1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że w polskim systemie prawa orzekanie o sfałszowaniu dowodu w prowadzonych postępowaniach, nie należy do kompetencji prokuratury, ani też do kompetencji organów podatkowych, lecz do wyłącznej kompetencji sądu. W tym kontekście powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23.03.2004 r. sygn. III SA 2545/02, w którym stwierdzono, że strona domagająca się wznowienia postępowania na tej podstawie, że dowód okazał się fałszywy, musi przedłożyć właściwemu organowi dowód w postaci orzeczenia sądowego stwierdzającego, że dokument był sfałszowany i uznał, że dopiero takie orzeczenie stanowi podstawę do uchylenia decyzji ostatecznej w trybie art. 245 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej. Odwołanie od powyższej decyzji, pełnomocnik skarżącego cofnął, wobec czego Dyrektor Izby Skarbowej decyzją ostateczną z dnia [...] 2006 umorzył postępowanie odwoławcze. Pismem z dnia [...] 2006r. pełnomocnik skarżącego wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] 2004r. na podstawie art.247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zarzucając rażące naruszenie prawa materialnego art.19 ust.1 ustawy VAT, ponieważ "wystawiona przez W.S. faktura łączyła się z wydaniem towaru i odzwierciedlała rzeczywistą transakcję handlową", a zatem nie nastąpiło naruszenie § 37 ust.1 oraz §50 ust.4 pkt 5 lit a) Rozporządzenia. Zdaniem podatnika, rażące naruszenie prawa przejawiło się także w rażącym naruszeniu norm prawa procesowego, mającego istotny wpływ na wynik postępowania, gdyż organy naruszyły nie tylko ogólne zasady postępowania, tj artykuły 122 i 188 Ordynacji podatkowej nie podejmując ani na wniosek, ani z urzędu niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, ale również przepisy art.187 i art.191 Ordynacji podatkowej, odmawiając przesłuchania W.S. w charakterze świadka oraz uwzględnienia wniosku o konfrontację jego wyjaśnień z wyjaśnieniami strony w postępowaniu. Zdaniem skarżącego postępowanie miało charakter wybiórczy i zmierzało jedynie do wykonania ukrytego celu, jakim było osiągnięcie celu fiskalnego. Do wniosku skarżący dołączył kserokopię postanowienia Prokuratora Rejonowego o umorzeniu śledztwa przeciwko L.W. z dnia [...] 2005 r. (k. 40 tomu I akt adm.). Decyzją z dnia [...] 2006r., doręczoną stronie w dniu [...], Dyrektor Izby Skarbowej odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2004r. z powodu braku istnienia przesłanki określonej w art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy wskazał, że w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego stwierdzono, opierając się na całości zgromadzonego materiału dowodowego, że posiadana przez skarżącego faktura nie dokumentowała transakcji handlowej, a więc nie nastąpiła sprzedaż w rozumieniu art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego. Sprzedawca nie przeniósł na kupującego własności rzeczy i nie wydał mu ich. Taka czynność nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Oznacza to, że nie każdy z dokumentów wystawionych zgodnie z § 37 pkt 1 Rozporządzenia daje nabywcy prawo do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego. Każda faktura winna odzwierciedlać prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Skoro nabycie towarów nie nastąpiło, podatnik nie może również skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w art. 19 ust. 1 ustawy VAT. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał dalej, że rażące naruszenie prawa ma miejsce wtedy, gdy subsumcja normy prawnej w oczywisty i bezpośredni sposób jest sprzeczna z gramatycznym zapisem tej normy, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Odrzucono także zarzut naruszenia art. 122, 187, 188 i 191 Ordynacji podatkowej, wskazując, że organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania podjął niezbędne czynności zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, o czym świadczy zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz zbadano wszystkie okoliczności faktyczne związane ze sprawą. W ocenie organu treść protokołów wyjaśnień W.S. z dnia [...]r. oraz z dnia [...]r. są wystarczającym dowodem do oceny prawdziwości oświadczeń tej osoby, gdyż zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, dokumenty urzędowo sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Biorąc pod uwagę ustalenia dokonane przez organ odwoławczy na podstawie wspomnianych protokołów należało uznać, że W.S. nie handlował złomem miedzi. Oznacza to, że na organie II instancji nie ciążył obowiązek przeprowadzenia dowodu z jego przesłuchania, a w konsekwencji nie nastąpiło naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej. Od powyższej decyzji strona odwołała się. W uzasadnieniu przytoczono argumenty podniesione we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] 2006, wskazując dodatkowo, że nie odniesiono się w ogóle do ustaleń organu prokuratorskiego dotyczących faktu braku popełnienia przestępstwa określonego w art. 56 § 2 Kodeksu karnego skarbowego. Decyzją z dnia [...] 2006r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję powołując się na argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Natomiast odnosząc się do załączonej przez stronę kserokopii postanowienia prokuratora o umorzeniu śledztwa organ podatkowy wskazał, że szczegółowa analiza tego dokumentu wskazuje, że śledztwo przeciwko skarżącemu zostało umorzone wobec braku dostatecznych dowodów na popełnienie przestępstwa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, pełnomocnik skarżącego przytoczył argumenty podniesione w odwołaniu podkreślając nadto, że brak jest wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności, mających znaczenie w tym postępowaniu. Odmówiono przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka p. S. na okoliczność zakupu miedzi, co doprowadziło do naruszenia art.121 Ordynacji podatkowej. Ponadto wnioskowanie organu jest odmienne, od wynikającego z postanowienia o umorzeniu śledztwa z dnia [...] r. Na organach podatkowych ciążył obowiązek uzupełnienia stanu faktycznego, skoro podatnik nie tylko udowodnił, ale i uprawdopodobnił, że stan faktyczny był inny, niż przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia. Materiał dowodowy powinien zostać oceniony zgodnie z zawartą w art.187 Ordynacji podatkowej zasadą kompletności, a nie wybiórczo. Wniósł również o włączenie w poczet zebranego materiału dowodowego: 1) wyniku kontroli u W.S. 2) zarzutów skarżącego, co do ustaleń w niniejszym postępowaniu kontrolnym 3) dowodu z odwołania od decyzji I instancji 4) postanowienia o umorzeniu śledztwa przeciwko L.W. 5) skargi z dnia [...] na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wraz z aktami WSA w Poznaniu, sygn. I SA/Po 759/04, oraz oświadczenia złożonego przez W.S. z dnia [...] 2004. W opinii skarżącego rażące naruszenie prawa polegało na tym, że przez brak właściwej oceny materiału dowodowego doszło do faktu bezkrytycznego przyjęcia, iż skarżący naruszył art. 19 ust. 1 ustawy VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumenty zawarte w zaskarżonych decyzjach. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zarzut rażącego naruszenia przepisów prawa procesowego, mianowicie art. 180, 187, 188, 191 i 199 Ordynacji podatkowej przy wydaniu zaskarżonej decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2006r., utrzymującej w mocy decyzję tego organu z dnia [...] 2006 o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie określenia skarżącemu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2001 jest nieuzasadniony, ponieważ w tym postępowaniu, którego skarga dotyczy, organ podatkowy nie przeprowadzał postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji podatkowej, prowadzone w oparciu o przepis art. 247 Ordynacji podatkowej, zawierający zamknięty katalog wad decyzji stanowiących podstawę stwierdzenia jej nieważności, jest postępowaniem odrębnym od postępowania tzw. wymiarowego, a jego przedmiotem jest wyłącznie stwierdzenie istnienia bądź nieistnienia w sprawie przesłanek nieważności decyzji, które wymienia § 1 powołanego wyżej art. 247 Ordynacji podatkowej. W sytuacji, gdy w postępowaniu nadzwyczajnym przeprowadzonym na żądanie strony, które oparto na przepisie art.247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ stwierdzi, że ta przesłanka stwierdzenia nieważności zaskarżonej w tym trybie decyzji nie zachodzi i odmówi uwzględnienia tego żądania, wówczas podstawą uzasadniającą skargę może być jedynie zakwestionowanie przez stronę prawidłowości stanowiska organu i wykazanie, iż jest ono błędne. Dlatego należało zbadać czy wydając zaskarżoną decyzję organ podatkowy prawidłowo ustalił i ocenił, w konsekwencji wnioskując, że w postępowaniu dotychczasowym w przedmiocie określenia skarżącemu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2001r. wydana decyzja ostateczna rażąco nie narusza prawa, tak formalnego, jak i materialnego. W doktrynie wskazano, że rażące naruszenie prawa ma miejsce wtedy, gdy czynność postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej (vide: J. Borkowski, w B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz., UNIMEX, Wrocław 2006, s. 909.) lub gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, tzn. istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie (M. Masternak w, B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2002, s.801 oraz S. Presnarowicz, w Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2006, s. 827.) Kryteria oceny i rozważań, wyżej przedstawione, nakazują odnieść się w pierwszej kolejności do zarzutów skargi dotyczących niewyjaśnienia wszelkich istotnych okoliczności sprawy przy wydaniu decyzji "wymiarowej", której stwierdzenia nieważności skarżący domagał się, co - w ocenie skarżącego - nastąpiło z dwóch powodów: odmowy dopuszczenia dowodu w postępowaniu odwoławczym z zeznań świadka W.S. i przeprowadzenia konfrontacji tego świadka ze skarżącym w związku z przedłożonym oświadczeniem pisemnym z dnia [...]r. W.S., przez co naruszono art.121 §1 i art.187,188,191 i199 Ordynacji podatkowej; dokonania oceny materiału dowodowego odmiennie, niż dokonał jej Prokurator Rejonowy w postanowieniu z dnia [...] 2005r. sygn. Ds.252/05 umarzającym śledztwo przeciwko L.W. o przestępstwo z art.56 §2 Kodeksu karnego skarbowego wobec braku dostatecznych dowodów popełnienia przestępstwa. Zgodnie z art.188 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może odmówić uwzględnienia żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu, nawet gdy jego przedmiotem są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, jeżeli okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W rozpoznawanej sprawie odmowa dopuszczenia dowodu z zeznań świadka W.S. oraz przeprowadzenia jego konfrontacji ze skarżącym została dokonana postanowieniem przez organ odwoławczy, bowiem dopiero w postępowaniu odwoławczym wnioski te zostały przez stronę złożone wraz i w związku z przedłożeniem oświadczenia pisemnego tego świadka, sporządzonego po wydaniu decyzji "wymiarowej" przez organ I instancji. Zachowanie formy procesowej odmowy nastąpiło, skoro organ odwoławczy wydał postanowienie z uzasadnieniem, które doręczył pełnomocnikowi strony (k.17 akt adm.). Z treści natomiast uzasadnienia tego postanowienia wynika, że podstawą odmowy uwzględnienia zgłoszonych wniosków dowodowych strony było zbadanie przez organ odwoławczy treści protokołów przesłuchania W.S. w charakterze strony dnia [...] 2002r. przez inspektora kontroli skarbowej w UKS Ośrodek Zamiejscowy w L. oraz dnia [...] r. w charakterze podejrzanego przez prokuratora Prokuratury Okręgowej, jak również treści przedłożonego przez stronę pisemnego oświadczenia z [...] r. sporządzonego przez tego świadka. Stwierdzenie na podstawie powyższych dowodów przez organ odwoławczy, że w przedmiotowym oświadczeniu w związku z którym wniosek dowodowy strona złożyła, W.S. podaje, iż nigdy przed Urzędem Kontroli Skarbowej nie składał oświadczenia, jakoby nie handlował złomem i jego działalność gospodarcza polegała jedynie na wystawianiu faktur sprzedaży w zamian za korzyści majątkowe, gdy z urzędowych protokołów przesłuchania, przez zeznającego podpisanych, wynika całkowicie odmienna treść oraz przedstawiony przez tę osobę szczegółowo proceder wystawiania w 2001r. faktur bez wydania towaru w zamian za korzyści materialne, dało podstawę temu organowi do odmowy przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów na podstawie art.188 i art.194 §1 Ordynacji podatkowej. Treść dokumentów urzędowych w postaci protokołów dostarczyła bowiem informacji co do okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, których istnieniu ta sama osoba, która te informacje podała, w sposób gołosłowny zaprzeczyła i to po upływie ponad roku od ich zaprotokołowania w urzędowej formie. Skoro w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej skarżący wskazuje, że przedstawiony wyżej przebieg postępowania dowodowego, w wyniku którego ustalono stan faktyczny, będący podstawą rozstrzygnięcia był dotknięty wadą kwalifikowaną, mianowicie rażącym naruszeniem przepisów postępowania - art.121, art.122, art.180, art.187, art.188, art.191 i art.199 Ordynacji podatkowej w ocenie Sądu, wbrew zarzutowi skarżącego, prawidłowo przyjęto w zaskarżonej decyzji, iż tak uzasadniona przesłanka z art.247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie zachodzi w rozpoznawanej sprawie. Nie jest rażącym naruszeniem przepisów postępowania odmowa przeprowadzenia dowodu, gdy nastąpiła ona z zachowaniem reguł, wskazanych w art.188 Ordynacji podatkowej, a więc w granicach dopuszczalności odmowy, gdyż stwierdzenia okoliczności wyłączającej obowiązek przeprowadzenia żądanego dowodu organ podatkowy dokonał w wyniku zbadania i rozważania znajdujących odzwierciedlenie w aktach sprawy ustaleń i dowodów. Z powyższym zarzutem wiąże się zarzut nieuwzględnienia przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji odmiennego wnioskowania w zakresie oceny zebranego materiału dowodowego, wynikającego z uzasadnienia przedłożonego postanowienia Prokuratury Rejonowej. Po pierwsze zarzut ten nie może uzasadniać rażącego naruszenia prawa przez organ podatkowy, który wydał decyzję ostateczną w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za [...] 2001r., skoro postanowienie to zostało wydane dnia [...] 2005r., po wydaniu w tej sprawie decyzji ostatecznej i okoliczność, czy skarżący popełnił przestępstwo z art.56 §2 kks nie jest przesłanką warunkującą uznanie zakwestionowanej faktury za dowód uzasadniający odliczenie naliczonego w niej podatku VAT od podatku należnego. Po drugie ocena dowodów osobowych przeprowadzonych w postępowaniu karnym przez organ prokuratorski w szerszym zakresie, niż przez organ podatkowy nie jest wiążąca dla organu podatkowego w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji, wydanej przed postanowieniem o umorzeniu śledztwa, co więcej odmienność jej wyników nie stanowi przesłanki uzasadniającej rażące naruszenie prawa procesowego przez organ podatkowy. Po trzecie dowodzenie przez skarżącego w oparciu o uzasadnienie postanowienia Prokuratury Rejonowej, że otrzymał towar objęty fakturą z dnia [...] 2001r. wystawioną przez W.S. i następnie sprzedał go w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie oznacza, że decyzje "wymiarowe" zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa. Z uzasadnienia tego postanowienia nie wynika bowiem, że łącznie z fakturą z dnia [...] 2001r. skarżący otrzymał towar wystawcy faktury W.S., a nie należący do kogokolwiek innego, co uzasadniałoby dopiero ustalenie, że faktura dokumentowała czynność sprzedaży. Istotą bowiem prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jest, czego skarżący nie bierze pod uwagę, aby faktura, w której zawarty jest podatek naliczony, stanowiąca dowód z dokumentu prywatnego w sprawie co do faktu dokonania obrotu towarem w niej podanym między wystawcą faktury a skarżącym odzwierciedlała obrót rzeczywisty między nimi. Nie chodzi o to, czy skarżący towar wymieniony w fakturze w ogóle otrzymał, lecz o to, czy wystawca faktury był jego sprzedawcą i to w ilościach w fakturze wskazanych. Takiego ustalenia uzasadnienie postanowienia Prokuratury Rejonowej nie zawiera, a więc nie podważa stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu podatkowym, w którym określono skarżącemu zobowiązanie podatkowe. W konsekwencji umorzenie postępowania w sprawie karnej nie oznacza, że decyzja określająca podatnikowi zobowiązanie podatkowe narusza prawo w sposób, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo należy również wskazać, że wydając decyzje, które w opinii skarżącego są nieważne, organy podatkowe ustaliły stan faktyczny w oparciu o inne dowody, niż uczyniła to Prokuratura Rejonowa, ponieważ organ śledczy oparł się na zeznaniach późniejszych W.S. z dnia [...]r., zeznaniach M.D. oraz wyjaśnieniach E.Z., a więc innych dowodach niż organ podatkowy (k. 33A tomu I akt adm.). Niezasadne jest również stanowisko skarżącego, że o ile podatnik udowodni lub uprawdopodobni, iż stan faktyczny jest inny, niż przyjął go organ podatkowy, ten winien z własnej inicjatywy go uzupełnić. W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej organ podatkowy, co już wcześniej podkreślano, nie prowadzi postępowania dowodowego, natomiast w postępowaniu "wymiarowym" skarżący nawet nie uprawdopodobnił, że stan faktyczny jest inny, niż ustalono. Organ odwoławczy bowiem swoich ustaleń nie oparł na oświadczeniu osoby, uprzednio przesłuchanej, w którym faktowi złożenia zeznań, urzędowo potwierdzonych protokołem, osoba ta przeczyła. Organ podatkowy nie mógł wyciągnąć błędnych wniosków z dowodów, których w trakcie postępowania podatkowego nie przeprowadził. Wbrew zarzutom zawartym w skardze postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu ze świadka z dnia [...] 2004, Nr [...], zostało wyraźnie przytoczone na str. 3 decyzji z dnia [...] 2004. Powołane w skardze orzeczenia sądowe nie mogą nawet pośrednio wpłynąć na zajęte przez Sąd stanowisko. Wszystkie z przytoczonych przez pełnomocnika skarżącego orzeczeń, tj. wyrok NSA z dnia 28.02.1997, sygn. I SA/WR 291/96, wyrok NSA z dnia 26.09.98, sygn. akt I SA/Lu 1929/94 oraz wyrok z dnia 04.05.06, sygn. akt I SA/Po 408-413/05, dotyczyły opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Nie były to postępowania prowadzone w trybie nadzwyczajnym, a dodatkowo zauważyć należy, że pierwsze dwa orzeczenia dotyczyły postępowań podatkowych prowadzonych na podstawie Kodeksu postępowania administracyjnego. Natomiast orzeczenie NSA z dnia 04.01.2006, sygn. I FSK 390/05 (opubl. LEX nr 187489) dotyczyło uchylenia decyzji Ministra Finansów w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z uwagi na "...brak rzeczowego i klarownego odniesienia się do zarzutów podnoszonych przez skarżącą." Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie miała jednak miejsca, gdyż organ podatkowy w sposób rzeczowy i klarowny uzasadnił odmowę stwierdzenia nieważności decyzji. Także podniesiony przez skarżącego zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego jest niezasadny. W myśl art. 19 ust. 1 ustawy VAT podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony przy nabyciu towaru. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegała sprzedaż towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Skoro organy podatkowe w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego uznały, że umowa sprzedaży złomu miedzi między W.S. a skarżącym nie miała miejsca, to słusznie odmówiły podatnikowi skorzystania z uprawnienia zawartego w art. 19 ust. 1 ustawy VAT. Skoro wszystkie zarzuty skarżącego okazały się bezzasadne, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji. /-/ G. Gorzan /-/ S. Małek /-/ M. Skwierzyńska L.Sz.