I SA/Kr 1493/05

Sygn. akt I SA/Kr 1493/05 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 września 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Stanisław Grzeszek, Asesor WSA Jarosław Wiśniewski (spr), Protokolant: Iwona Sadowska – Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2007r., sprawy ze skarg W. P., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w [...], z dnia 22 września 2005r Nr [...] do, Nr [...], w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do maja 2003r , lipiec, sierpień i, grudzień 2003r oraz czerwiec 2004r, - s k a r g i o d d a l a - Postanowieniami z dnia [...] .04.2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej W. P. za zaległości podatkowe Klubu Sportowego [...] S.A [...] w [...] ul. [...] Przedmiotem tego postępowania objęto zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2003 r., lipiec, sierpień i grudzień 2003 r. oraz czerwiec 2004 r. Powyższe zaległości były przedmiotem postępowania egzekucyjnego jednakże zastosowane środki egzekucyjne nie odniosły skutku, dlatego organ I instancji dokonał przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Klubu Sportowego na członków jego zarządu. Decyzjami z dnia [...] .06.2005 r. nr [...] do nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Sączu orzekł o odpowiedzialności v-ce Prezesa Zarządu Klubu Sportowego [...] S. A [...] w [...], ul. [...] W. P. za zaległości podatkowe rzeczonego Klubu w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2003 r., lipiec, sierpień i grudzień 2003 r. oraz czerwiec 2004 r. Od powyższych decyzji W. P. pismem z dnia [...] .07.2005 r. złożył odwołania, w którym wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji ze względu na jej sprzeczność z prawem. W uzasadnieniu odwołania wskazał, że rezygnację z funkcji Członka Zarządu Klubu Sportowego [...] S. A [...] złożył w dniu [...] .01.2002 r. tj. przed powstaniem zobowiązań w podatku VAT, a tym samym przed powstaniem zaległości podatkowych z tego tytułu. Ponadto zaznacza, że w okresie od stycznia 2002 r. do lipca 2003 r. nie miał żadnego wpływu na prace Zarządu, a fakt, iż rezygnacja nie została w sposób formalny przyjęta przez Walne Zgromadzenie Członków Klubu wynika nie z jego winy. Zdaniem p. W. P. sam fakt, że nie podjęto w związku z jego rezygnacją żadnych wymaganych prawem czynności statutowych oraz, że nie wykreślono go z rejestru stowarzyszenia nie może uzasadniać jego odpowiedzialności za prace zarządu w okresie gdy faktycznie nie był jego członkiem. Tak więc nie może ponosiłem winy za nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenia upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości klubu, bowiem nie miał takiej możliwości. Decyzjami z dnia 22 września 2005 r. nr [...] do [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy zaskarżone decyzje . Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ odwoławczy uznał , iż W. P. na którego została przeniesiona odpowiedzialność za zaległości Klubu Sportowego [...] S.A [...] w [...] , w czasie, w którym powstało to zobowiązanie, był członkiem zarządu tego Klubu Uchwałą [...] Walnego Zgromadzenia Sprawozdawczo - Wyborczego Członków Klubu Sportowego [...] S.A [...] z dnia [...] czerwca 2000 r. powołano Zarząd Klubu, w skład którego wchodził m. in. W. P.. W dniu [...] sierpnia 2004 r., w odpowiedzi na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] , Sąd Rejonowy dla [...] Wydział [...] Krajowego Rejestru Sądowego przesłał odpis aktualny i odpis pełny z rejestru stowarzyszeń Klubu Sportowego [...] S.A [...] w [...] . Wyciąg z rejestru stowarzyszeń z dnia [...] stycznia 2002 r. dodatkowo potwierdza fakt, iż w miesiącu styczniu 2003 r. p. W. P. był v-ce Prezesem Zarządu Klubu Sportowego. Organ podatkowy przyznał , iż w dniu [...] maja 2005 r., w trakcie postępowania prowadzonego przez organ I instancji p. W. P. przedłożył kserokopie pisma o rezygnacji z dniem [...] .01.2002 r. z funkcji v-ce Prezesa d/s sportowych oraz członka Zarządu w/w Klubu, złożonego na ręce Prezesa Zarządu p. R. B., niemniej jednak w przedmiotowej sprawie pismo to samo w sobie nie może dowodzić prawnej rezygnacji z wykonywanej funkcji. Zdaniem Dyrektora w odniesieniu do powołania i odwołania członków zarządu decydujące znaczenie ma ważnie podjęta uchwala o ich powołaniu czy odwołaniu, zatem nie pisemna rezygnacja, a tylko uchwała Walnego Zgromadzenia Członków Klubu o odwołaniu p. W. P. mogłaby powodować jego skuteczne odwołanie z funkcji v-ce Prezesa oraz członka Zarządu. Dodatkowo zaznaczono, iż organizacja i funkcjonowanie Klubu [...] S.A [...] w [...] opiera się na Statucie tegoż Klubu Zgodnie z którym między innymi wybór i odwoływanie Członków Zarządu należy do wyłącznej kompetencji Walnego Zgromadzenia Członków Klubu. Ponadto zauważono , iż W. P. miał sposobność przekonania się o skuteczności swojej rezygnacji, kiedy jak twierdzi w lipcu 2003 r. powrócił do pracy w Zarządzie Klubu. Nie doszło wówczas do ponownego powołania go w skład Członków Zarządu, co potwierdza fakt, iż jego rezygnacja nie była skuteczna i czego wówczas nie kwestionował. Ponadto podniesiono , iż ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika , iż W. P. pomimo rezygnacji z funkcji członka zarządu zajmował się sprawami Klubu o czym świadczy zgoda na uczestnictwo w spotkaniu w dniu [...] .06.2003 r. z Burmistrzem [...] . Fakt ten potwierdził skarżący wskazując w odwołaniu "do pracy w Zarządzie Klubu powróciłem dopiero w lipcu 2003 r." zaznaczając również, że na pracę w Zarządzie nie miał wpływu w okresie "od stycznia 2002 r. do lipca 2003 r.". Wyżej wskazane fakty dot. zaangażowania p. W. P. w sprawy Klubu oraz wskazanie, że Walne Zgromadzenie nie podjęło żadnej uchwały ani w sprawie rezygnacji z funkcji, ani w zakresie ponownego wyboru p. W. P. do Zarządu Klubu, potwierdza jedynie stanowisko, iż w sprawie nie mogło być mowy o jego skutecznej rezygnacji. Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucili naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 116 § 1 i 2 oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (DZ.U .Nr 137, poz. 926 ze zm.). W uzasadnieniu skargi podniesiono , iż w odwołaniach od decyzji organu pierwszej instancji możliwe że użyto niefortunnego określenia , że Skarżący do pracy w zarządzie powrócił w lipcu 2003 r. podczas gdy rezygnacja z funkcji członka zarządu nigdy nie została cofnięta . Wprawdzie na prośbę Pana D. R. Przewodniczącego Komisji Rewizyjnej w czerwcu lub lipcu 2003r. uczestniczył w spotkaniu z Burmistrzem w [...] , na którym omawiano sprawy pomocy dla Klubu w spłacie zaległości podatkowych, lecz jak wynika to jednoznacznie z treści pkt 16 protokołu posiedzenia Zgromadzenia Członków [...][...] z dnia [...] czerwca 2003r. został "dokooptowany" podobnie jak Pan D., tj. poproszony, aby razem z członkami Zarządu wziął udział w tym spotkaniu. Nie był już wówczas członkiem zarządu i nie pełnił żadnej funkcji w zarządzie Klubu. Po złożeniu rezygnacji z funkcji członka zarządu skarżący nie miał żądnych prawnych możliwości, aby działać w zarządzie, a co za tym idzie składać jakiekolwiek wnioski w tym o ogłoszenie upadłości Klubu. W skardze zwrócono również na interpretacje przepisu art. 116 § 2 ordynacji podatkowej stanowiącego , że: "Odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, określona w § l, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarząd". Zdaniem Skarżącego wykładnia gramatyczna analizowanego przepisu wskazuje, że decydujące dla odpowiedzialności członków zarządu jest faktyczne pełnienie przez nich funkcji w zarządzie a nie formalne zgodnie z ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym i to niezależnie od tego czy stan jest zgodny ze stanem prawnym czy też nie. Taką interpretację treści art. 116 § 2 ordynacji podatkowej prezentuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] w wyroku z dnia 3 marca 2004r. sygn. akt III SA 2889/02 M. Podat. 2004/6/46 stwierdzając; "Posłużenie się w art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej określeniem "pełnienie obowiązków" wskazuje, że chodzi tu o rzeczywiste (czynne, faktyczne) ich wykonywanie, a nie tylko o piastowanie (bierne) funkcji, z którą te obowiązki są związane. Powołując się na ustawę prawo o stowarzyszeniach Skarżący uznał, iż należy przyjmować, że złożona rezygnacja przez członka organu powoduje wygaśniecie mandatu i nie jest konieczne odwołanie członka organu stowarzyszenia. Co prawda nie zapisano tej zasady wprost tak jak w art. 202ksh, gdzie ustawodawca potwierdził, że złożenie rezygnacji z pełnionej funkcji skutkuje wygaśnięciem mandatu, lecz posiłkowe należy odwołać się do § 24 statutu Klubu [...] mówiącym o ustaniu członkostwa w Klubie w wyniku złożenia rezygnacji Na koniec podniesiono zarzut , iż decyzja orzekająca o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe stowarzyszenia jest przedwczesna, gdy nie została poprzedzona decyzją określającą dotyczącą zobowiązań tego stowarzyszenia w podatku VAT. Odpowiedzialność osób trzecich ma charakter posiłkowy i środki zmierzające do realizacji zobowiązania podatkowego powinny być w pierwszej kolejności skierowane przeciwko podatnikowi czyli Klubowi [...] S.A. Ponadto jeżeli nie wszczęto postępowania egzekucyjnego i nie wydano postanowienia o jego bezskuteczności w stosunku do Klubu , to w świetle art. 116 § 1 ordynacji podatkowej brak jest podstawy prawnej do obciążenia odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Klubu. W dniu 1 lutego 2007 r. złożono pismo strony skarżącej , w którym w zasadzie powtórzono wcześniej podniesione argumenty . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [...] podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na mocy przepisu art. 111 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na rozprawie w dniu 21 lutego 2007 r. postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt l SA/Kr 1493/05 do sygn. akt l SA/Kr 1501/05 i prowadzić je pod wspólną sygn. akt l SA/Kr l SA/Kr 1493/05. Sprawy te pozostawały bowiem ze sobą w związku nie tylko faktycznym - który wynikał z materiału dowodowego sprawy , będącego podstawą ustalenia stanu faktycznego, - ale i prawnym , który dotyczył treści stosunku , którego stroną był podatnik. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. Główne zarzuty skarg sprowadza się do błędnej interpretacji art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej oraz nieprawidłowego ustalania stanu faktycznego . Stosownie do art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli spółka spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiada zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie, gdy dana osoba była członkiem jej zarządu, a egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna, to osoba ta może się zwolnić od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe (lit. a) albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jej winy (lit. b) albo wskaże mienie, z którego egzekucja jest możliwa (lit. c). Powyższe unormowanie, ustanawiają subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za te zaległości samej spółki, Poprzez odpowiednie stosowanie do członków organów zarządzających innych niż spółki kapitałowe osób prawnych (art. 116a Op) - przepisów dotyczących odpowiedzialności za zaległości spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych, odpowiedzialność ta nabrała charakteru osobistego oraz solidarnego również do członków zarządu stowarzyszeń w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 6 i art. 11 ust. 3 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 z późn. zm.). Podmioty te odpowiadają więc całym swoim majątkiem, solidarnie z osobą prawną, za jej zaległości podatkowe wynikające ze zobowiązań powstałych w okresie, w którym pełnili obowiązki członków zarządu. Odpowiedzialność ponosić będą też byli członkowi zarządu. Jak słusznie podkreśla Skarżący art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej ogranicza odpowiedzialność członków zarządów spółek i innych osób prawnych za ich zaległości podatkowe do okresu pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. W pierwszej kolejności istota sporu sprowadza się do prawidłowego rozumienia pojęcia "pełnienie obowiązków członka zarządu" . Zdaniem Skarżącego, popartym orzeczeniem WSA w Olsztynie , pod tym pojęciem należy rozumieć jedynie rzeczywiste , czynne , faktyczne wykonywanie tych obowiązków przez członka zarządu a nie piastowanie bierne funkcji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę nie podziela jednak tego stanowiska. Prawo podatkowe nie definiuje pojęcia "pełnienie obowiązków". Nie istnieją więc prawne wiążące kryteria pozwalające w sposób pozbawiony wątpliwości zdefiniować to pojęcie. W przypadku braku w prawie podatkowym definicji określonego pojęcia , należy w sprawach podatkowych stosować to pojęcie w znaczeniu potocznym . ( wyrok NSA z 26.10.194 r. III SA 252/94) Taka metoda wykładni przepisu jest poprawna metodologicznie przy wykorzystaniu wydawnictw leksykalnych nadążających za rozwojem nauki , spełniających postulat współczesności (wyrok NSA z 21.07.1990r. SA.Kr 692/90 ) W potocznym znaczeniu jak już zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie pojęcie to może być wieloznaczne , gdyż można go rozumieć zarówno jako , sprawowanie, wykonywanie określonych czynności bądź funkcji, ale także obejmowanie, bądź piastowanie jakiegoś stanowiska. Zdaniem Sądu w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę przeważającym jest jednak rozumienia tego pojęcia w znaczeniu piastowani funkcji. W Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN, ( w wersji elektronicznej www.sjp.pwn.pl ) "pełnić" oznacza sprawować funkcję , wypełniać obowiązki , natomiast "pełniący obowiązki" to osoba pełniąca jakieś funkcje czasowo , w czyimś zastępstwie . Ponadto zwrócić należy uwagę , iż różne rozumienie tego pojęcia nie wyklucza się. Wręcz przeciwnie pełnienie obowiązków w znaczeniu posiadania mandatu, piastowania stanowiska jest pojęciem szerszym , w którym zawiera się również faktyczne rzeczywiste wykonywanie funkcji . Zdaniem Sądu brak jest jednak podstaw do tego aby znaczenie tego pojęcia zawężać tylko i wyłącznie do znaczenia węższego. Aby bowiem skutecznie reprezentować spółkę, dokonywać faktycznych czynności, członek zarządu musi posiadać ku temu stosowne uprawnienia ( mandat). Jeżeli bowiem w potocznym znaczeniu nadajemy temu pojęciu oba zakresy znaczeniowe węższe i szersze to nie ma podstaw prawnych i logicznych aby na gruncie języka prawnego nadawać tylko i wyłącznie jedno z tych znaczeń . Zdaniem sądu "pełnić obowiązki" oznacza otrzymać legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją. Jest to kompetencja do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas. Inne rozumienie tego przepisu byłoby pozbawione logiki i sprzeczne z zasadą racjonalnego ustawodawcy . Celem tego uregulowania było bowiem określenie przypadków subsydiarnej odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za nie samej spółki, bądź innej osoby prawnej. Daje ono Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek pełnienia przez nich funkcji członków zarządu . Wykładnia omawianego przepisu powinna uwzględniać wobec tego przede wszystkim funkcję ochrony praw Skarbu Państwa - podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych. Zwrócić należy uwagę , iż wykładnia językowa (gramatyczna) jest pierwszym i wstępnym etapem egzegezy tekstu. Jej cechą szczególną jest naturalna, niemożliwa do wyeliminowania chwiejność semantyczna języka prawnego, co powoduje w wypadku, gdy chwiejność ta (rozbieżność między sensem i znakiem, terminem) staje się szczególnie wyraźna - konieczność sięgnięcia do innych metod wykładni. Właściwa interpretacji językowej wspomniana chwiejność semantyczna ulega intensyfikacji, gdy sam ustawodawca nie zachowuje dyscypliny językowej, gdy używa różnych terminów na oznaczenie tych samych zjawisk, gdy działa niezgodnie z regułami prawidłowej techniki legislacyjnej. ( wyrok SN z 20.06.1995 r. III ARN 22/95) Wykładnia gramatyczno-słownikowa jest bowiem tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumowaniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również czasami do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę procesu rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: historycznej, systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie - jeśli nie przede wszystkim -celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadzącą do rozszyfrowywania intencji i celów ustawodawcy.( wyrok sN z 8.01.1993 r. sygn. akt III ARN 84.92 ) Również zastosowanie wykładnia systemowej wewnętrznej potwierdza przyjętą tezę . Gdyby bowiem zamysłem ustawodawcy było uzależnienie odpowiedzialności członka zarządu od faktycznego, rzeczywistego wykonywania obowiązków użyłby innego pojęcia jak to ma miejsce wart. 111 Ordynacji podatkowej. Wprowadzając bowiem odpowiedzialność członka rodziny za zaległości podatkowe, uzależnił ją między innymi współdziałania z podatnikiem czyli taktycznego działania , rzeczywistego wykonywania działalności gospodarczej. Za taką j interpretacją art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej przemawia ponadto fakt , iż ustawodawca w art. 116 § 4 Op. przesądził zasady odpowiedzialności rozszerzając ją również do byłego członka zarządu , czyli do odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązanie w czasie pełnienia przez niego funkcji w organie osoby prawnej nawet po wygaśnięciu mandatu. Nie można bowiem z biernej postawy członka zarządu wywodzić zwolnienia z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Przyjmując bowiem taka wykładnię tego przepisu osoby powołane do kierowania spółką uniknęli by odpowiedzialności za zobowiązania spółki tylko dlatego , że aktywnie nie uczestniczyli w zarządzaniu spółką czyli de facto unikali sprawowania funkcji do której zostali powołani . Zgodnie żart. 201 §2 ustawy kodeks spółek handlowych zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę . Wyrażając zgodę napełnienie funkcji członka zarządu Skarżący musiał się liczyć z prawami , ale także z obowiązkami wynikającymi ze sprawowania funkcji członka zarządu. Mając powyższe na uwadze Sąd podziela pogląd doktryny , iż art. § 2 art. 116 Ordynacji podatkowej jedynie doprecyzowuje czasowe granice odpowiedzialności członków zarządu , a nie ma na celu ograniczenia zakresu podmiotowego, do tych którzy faktycznie "pełnili funkcje członka zarządu . Natomiast bierna postawa członka zarządu nie tylko nie pozwala na uwolnienie się przez zarządcę od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki , ale wręcz przeciwnie uniemożliwia mu wykazanie jednej z przesłanek uwalniającej od odpowiedzialności , o których mowa w art. 116§ l Ordynacji podatkowej . ( Bartosz Draniewicz glosa do wyroku WSA z dnia 3.03.2004 r. sygn. akt II SA 2889/02 ) Przechodząc do drugiej kluczowej kwestii w sprawie Sąd uznał , iż organy prawidłowo dokonały ustaleń faktycznych ustalając odpowiedzialnym za zobowiązania podatkowe Klubu Sportowego [...] S. A. [...] członka zarządu W. P.. Zaskarżona decyzja została skierowana do tego członka zarządu, który pełnił swoje obowiązki w czasie, gdy powstały zobowiązania podatkowe Klubu . Teza ta wynika z całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych zgromadzonych i przeanalizowanych przez organy podatkowe w przedmiotowej sprawie . Na wstępie należy zauważyć , iż skarżący w okresie powstawania zaległości podatkowych Klubu figurował Jako członek zarządu w Krajowym Rejestrze Sądowym . Oczywiście zgodzić się należy z poglądem , iż wpis ten nie ma charakteru konstytutywnego. Wpis do rejestru ma jednak określone znaczenie z punktu widzenia jawności materialnej rejestru. Ponieważ wpisy dotyczące spółki z o.o., która jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o KRS, muszą być ogłaszane, to zasada jawności materialnej wiąże się z ogłoszeniem tych wpisów. Dla uczestników obrotu (osób trzecich) zarówno wpis do rejestru, jak i jego ogłoszenie może mieć określone znaczenie (A. Kidyba, Prawo handlowe, s. 58-59). W związku z ogłoszeniami pozostaje zasada jawności materialnej KRS. Jest ona związana z domniemaniami prawnymi: domniemaniem powszechnej znajomości danych wpisanych do rejestru i domniemaniem ich prawdziwości oraz zasadą dobrej wiary. Wpis ten ponadto ma określone znaczenie dowodowe tym bardziej, gdy stan faktyczny co do składu zarządu w chwili powstania zaległości podatkowej jest sporny. W. P. utrzymuje bowiem , iż złożył rezygnację z funkcji wice prezesa stowarzyszenia i członka zarządu w dniu 10.01.2002 r. - okoliczność ta nie jest sporna . Spornym jest natomiast skuteczność złożonego oświadczenia woli w świetle ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego . Mianowicie ze złożonego w dniu [...] .05. 2005 r. oświadczenia prezesa Klubu R. B. wynika , iż pisemna rezygnacja nie była przedmiotem walnego zgromadzenia, gdyż wniosek ten przez Skarżącego został wycofany. To oświadczenie koreluje z wcześniejszym zeznaniem R. B. z dnia [...] kwietnia 2005 r. ,w czasie, którego jako członka zarządu od 2002 r. wymienił W. P.. Jako członek zarządu W. P. figuruje również w protokole z dnia [...] .01.2004 r. o stanie majątkowym Klubu również sam Skarżący potwierdził ten fakt w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji przyznając , iż do pracy w zarządzie klubu powrócił w lipcu 2003 r. co zaznaczył jako fakt niewątpliwy . Z chwilą powrotu do pracy w zarządzie Klubu nie doszło do ponownego powołania go w skład członków zarządu. W z związku z powyższym zasadnie organy uznały , iż pisemna rezygnacja nie wywołała skutków prawnych, co dodatkowo poparto zapisem statutu Klubu Sportowego [...] S.A [...] , z którego wynika , iż odwołanie członków zarządu klubu należy do wyłącznej kompetencji Walnego Zgromadzenia Członków Klubu . W sprawie odwołania W. P. jednak takiej uchwały nie podjęto i sprawa ta w ogóle nie była przedmiotem Walnego Zgromadzenia , natomiast na pierwszym posiedzeniu Walnego Zgromadzenia po złożeniu rezygnacji poruszano sprawę rezygnacji innego członka zarządu M. J.. Po złożeniu rezygnacji przez W. P. nie dokonano wyboru nowego zarządu , podczas gdy po rezygnacji innych członków zarządu uzupełniono jego skład . Również okoliczności faktyczne - udział skarżącego w zebraniu członków zarządu z Burmistrzem [...] - potwierdzają stanowisko organów podatkowych aczkolwiek nie mają charakteru przesądzającego i wyłącznego . W świetle tych okoliczności trudno uznać za wiarygodne i przekonywujące wyjaśnienia skarżącego , iż w odwołaniu od decyzji użył "może niefortunnego określenia" odnośnie powrotu, do pracy w zarządzie Klubu. Podobnie należy ocenić oświadczenie R. B. z dnia [...] .09.2005 r. ,iż w protokole kontroli z dnia [...] maja 2005 r. nieściśle podał, że W. P. wycofał swój wniosek o rezygnacji z funkcji członka zarządu. Trudno bowiem to nazwać nieścisłością jeżeli jednocześnie to zdarzenia (wycofanie wniosku ) zdaniem R. B. było powodem , tego że wniosek nie był przedmiotem głosowania przez Walne Zgromadzenie . Za bezzasadny należy także uznać zarzut dotyczący nie wykazania bezskuteczności egzekucji . W sprawie było bowiem przeprowadzone postępowanie egzekucyjne a wobec bezskuteczności egzekucji komornik sądowy postanowieniem z dnia [...].03.2004 r. umorzył to postępowanie. Bezskuteczność egzekucji wynika między innymi z braku majątku Klubu, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności co potwierdzają protokoły o stanie klubu , oraz zaświadczenie o stanie majątkowym wydane przez Urząd Miasta [...] oraz informacja z MSWiA jak również pismo Banku [...] w [...] odnośnie zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego. Chybiony jest również zarzut skarżącego , dotyczący braku decyzji określającej Klubowi Sportowemu [...] w [...] wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług. Zobowiązania podatkowe objęte zaskarżonymi decyzjami powstały w sposób przewidziany wart. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej czyli z mocy prawa .Cechą charakterystyczną tego typu zobowiązań, odróżniającą je od zobowiązań powstających poprzez doręczenie decyzji, jest brak działania organów podatkowych. Zobowiązanie powstaje na mocy ustawy i jeżeli zostanie prawidłowo obliczone i zapłacone przez podatnika, organ nie jest zobowiązany do podejmowania jakichkolwiek działań związanych z jego realizacją. Podatnik jest zobowiązany do samodzielnego obliczenia (z reguły w deklaracji) kwoty podatku, co określane jest mianem samoobliczenia. Podatek wykazany w takiej deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Dopiero ujawnienie nieprawidłowości w postępowaniu podatnika, nierealizującego wynikających z ustawy obowiązków instrumentalnych, obliguje organy podatkowe do podejmowania określonych przepisami prawa działań zmierzających do określenia zgodnej z prawem wysokości zobowiązania Stwierdzenie odpowiedzialności członka zarządu za zaległość podatkową spółki bądź innej osoby prawnej nie musi być poprzedzone odrębną decyzją określającą tę zaległość, o ile wynika ona ze zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (jak np. zobowiązania deklarowane w deklaracji VAT-7), a nie w wyniku wydania decyzji ustalającej. ( por wyrok WSA z dnia 07.01.2005r. sygn. akt III SA/Wa 620/04) Dopiero w przypadku kwestionowania wysokości podatku zadeklarowanego w zeznaniu podatkowym , bądź braku takiego zeznania prawidłowy wymiar podatku jest konieczny . W świetle zgromadzonego materiału dowodowego zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy Dlatego też Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego oraz procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy , gdyż organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego . , a także dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego , w toku postępowania prawidłowo zebrały materiał dowodowy oraz zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów / art. 191 Ordynacji/ dokonały jego analizy a także wyczerpująco uzasadniły swoje rozstrzygnięcie. Wobec powyższego w części oddalającej skargę za miesiąc grudzień Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ.U Nr. 153 , poz. 1270 ze zm./.