III SA/Wa 1325/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jarecka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant L. W., po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 października 2007 r. sprawy ze skargi V. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia "[...]" maja 2007 r. nr "[...]" w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty i jej zwrotu z tytułu podatku od nieruchomości i podatku leśnego za 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta Z. z dnia "[...]" lutego 2007 r., nr "[...]", 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz V. S.A. z siedzibą w W. kwotę 9.520 zł (dziewięć tysięcy pięćset dwadzieścia złotych) tytułem zwrot kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] października 2006r. do Burmistrzowi Miasta Z. doręczono wniosek Spółki Akcyjnej V. S.A. (dawniej E. S.A.) o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r, w załączeniu przedkładając skorygowaną deklarację za 2003 r. W uzasadnieniu tego wniosku skarżąca stwierdziła, że grunty o pow. 43,7785ha w 2003 r. nie były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. Spółka twierdzi, że ze "względów technicznych" grunty nie były i nie mogły być wykorzystywane w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Na terenach tych spółka miała na celu utworzenie i eksploatację składowiska odpadów paleniskowych jednak plany uruchomienia składowiska wzbudziły protesty mieszkańców pobliskich wsi, organów samorządu oraz organizacji ekologicznych. Ostateczne decyzje zezwalające na rozpoczęcie eksploatacji składowiska nigdy nie zostały wydane a budynki znajdujące się na mniej niż 10 ha gruntów były wykorzystywane przez spółkę na inne cele. Brak odpowiednich decyzji, w tej konkretnej sprawie, zdaniem spółki, stanowił zatem obiektywną przeszkodę uniemożliwiającą techniczne wykorzystanie składowiska dla celów prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka powołując się także na art. 2 ust.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych twierdzi, iż grunty o pow. 5,3511 ha nie powinny były być opodatkowane jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż tereny te stanowią lasy. Skarżąca poinformowała ponadto, że wszystkie grunty będące w posiadaniu spółki na terenie Z. zostały sprzedane w 2006 r. W dniu [...] lutego 2007 roku, decyzją nr [...], Burmistrz Miasta Z. postanowił odmówić stwierdzenia nadpłaty w podatku za rok 2003. W uzasadnieniu decyzji Burmistrz stwierdził, że wnioskodawca jako osoba prawna bez wezwania składał deklarację na podatek od nieruchomości w której wykazywał poszczególne składniki nieruchomości i sposób ich użytkowania. Spółka w deklaracji określiła stawki na poszczególne składniki nieruchomości zgodnie z uchwałą Rady Miasta Nr 111/15/02 z 2 Sygn. akt III SAM/a 1325/07 dnia 19 grudnia 2002r. za 2003 r. określając kwotę należnego podatku oraz dokonywała wpłat zgodnie ze złożoną deklaracją. Organ I instancji podniósł, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych po jej nowelizacji z dnia 1 stycznia 2003 roku przez pojęcie: grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć -grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze wzglądów technicznych. Wskazał również, iż pomimo tego, że pojęcie względów technicznych nie zostało w ustawie zdefiniowane, to w doktrynie podkreśla się, iż ustawodawcy z całą pewnością chodziło nie o przyczyny techniczne leżące po stronie przedsiębiorcy, ale te związane z danym przedmiotem opodatkowania, a zatem obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiające wykorzystywanie gruntów do celów konkretnej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Z tego tytułu niższa stawka podatku może być zastosowana tylko w sytuacjach niezależnych od przedsiębiorcy np.: chemicznego, radioaktywnego lub bakteriologicznego skażenia gruntu, które uniemożliwi jego użytkowanie. Zdaniem Burmistrza nietrafne jest powołanie się przez wnioskodawcę na wyrok NSA z dnia 17 listopada 2005 r., w podmiocie rozstrzygnięcia pojęcia "względów technicznych". Wyrok ten, w ocenie Burmistrza, nie potwierdza sposobu rozumienia przez wnioskodawcę pojęcia "względy techniczne", a jedynie stwierdza, iż na użytek przepisów o podatku od nieruchomości, grunt który nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze "względów technicznych" nie może być traktowany jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, nawet gdy jego właścicielem jest przedsiębiorca. Zdaniem organu I instancji, zgodnie z orzecznictwem sądowym "względy techniczne" muszą dotyczyć przedmiotu opodatkowania - gruntu, budynku, budowli, a nie tego, co się ewentualnie na danym gruncie czy budynku znajduje (zob. Dowgier -glosa do wyroku WSA z dnia 19 maja 2004r. I SA/Lu 59/04). 3 Sygn. akt III SAM/a 1325/07 Zdaniem organu podatkowego, z oględzin wynika że na wspomnianych gruntach nie ma żadnych przeciwwskazań do prowadzenia działalności gospodarczej a stan faktyczny nie ma charakteru trwałego. Na większości działek, które Spółka chce wyłączyć z opodatkowania stawką jak za działalność gospodarczą znajdują się budowle, które mogły być wykorzystane do celów działalności gospodarczej i nie wystąpiły przesłanki "względów technicznych" uniemożliwiające prowadzenia działalności gospodarczej na przedmiotowym gruncie. Burmistrz podkreślił także, że nie zachodzi również przesłanka trwałego charakteru braku możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej (Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych Nr 1(71) z 2007r.), która jest niezbędnym warunkiem do pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku oraz, że w przedmiotowej sprawie nie potwierdzono również wyłączenia gruntu na podstawie orzeczeń lub decyzji odpowiednich organów. Odnosząc się natomiast do argumentacji wnioskodawcy dot. gruntów leśnych organ podatkowy zajął stanowisko, że grunty leśne będące w posiadaniu spółki mogły być wykorzystywane do działalności gospodarczej w 2003 r. Na gruntach tych nie była prowadzona działalność leśna, a tylko spełnienie takiej przesłanki mogło stanowić podstawę do zmiany stawki podatkowej. Od powyższej decyzji Spółka Akcyjna V. S.A. odwołała się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., wnosząc o jej uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy lub o przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z [...] maja 2007 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. na zasadzie art. 233 § 1 ust. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm, dalej "o.p") utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu Organ II instancji podniósł, że w tej sprawie zostały zebrane wszystkie dowody dostępne organowi podatkowemu mogące przyczynić się do jej wyjaśnienia i ustalenia czy w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2003 znajdującej się w posiadaniu wnioskodawcy wykazane zostało nienależne zobowiązanie podatkowe lub zobowiązanie podatkowe uiszczone w wysokości większej od należnej. 4 Sygn. akt IIISA/Wa 1325/07 Organ I instancji bardzo szeroko i wnikliwie uzasadnił swoje rozstrzygnięcie zasadnie stwierdzając, że nie ma przesłanek uzasadniających zwrot nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku od nieruchomości. Ponadto organ II Instancji podniósł, że Skarżąca nie przedstawiła żadnych decyzji, z których wynikało by iż nie mogła prowadzić działalności gospodarczej na przedmiotowych terenach. Organ podatkowy jest zdania, że na tych gruntach nie ma i nie było przeciwwskazań do prowadzenia działalności gospodarczej a stan faktyczny nie ma charakteru trwałego, tym bardziej, że grunty te zostały sprzedane na cele działalności gospodarczej (akt notarialny nr [...] z dnia [...] września 2006r.). Kolegium wskazało także, że teren ten zgodnie z decyzją nr [...] z dnia [...] marca 1983 r. o ustaleniu miejsca i warunków realizacji inwestycji oraz decyzją nr [...] z dnia [...] maja 1984 r. o zatwierdzeniu planu realizacyjnego został przekazany spółce pod wysypisko odpadów paleniskowych. Teren ten został, przystosowany do tych celów. To, że inwestor w trakcie realizacji działalności gospodarczej nie wykorzystał tego terenu dla określonego trwałego przeznaczenia i nie uzyskał decyzji o zezwoleniu na użytkowanie jest wynikiem wyłącznie tymczasowej zmiany planów działalności gospodarczej przez inwestora, a nie wynikiem trwałej zmiany przeznaczenia tego terenu i brakiem związku tego terenu z prowadzoną przez inwestora działalnością gospodarczą. Wnioskodawca V. nie przedstawił żadnych decyzji, z których wynikało by iż nie mógł prowadzić działalności gospodarczej na przedmiotowych terenach. W kwestii podatku leśnego Organ II instancji stwierdził że w obecnie obowiązującym stanie prawnym, grunty sklasyfikowane jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oraz grunty leśne podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w sytuacji, jeżeli są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna. W przeciwnym wypadku omawiane przedmioty opodatkowania podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym lub leśnym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka Akcyjna V. S.A. zaskarżyła decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. i wniosła o jej uchylenie w całości oraz orzeczenie na podstawie art. 200 5 Sygn. akt III SA/Wa 1325/07 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych prawem. Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuca mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust. 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) art. 1 ust. 1 ustawy z 30 października 2002 o podatku leśnym (Dz. U. z 2002 r. Nr 200, poz. 1682 ze zm. - dalej: UPL). Zdaniem Spółki decyzja SKO narusza prawo z następujących powodów: - grunty o powierzchni 38,4274 ha objęte wnioskiem Spółki o stwierdzenie i zwrot nadpłaty nie mogły być przez Spółkę eksploatowane z powodu braku odpowiednich decyzji administracyjnych; * brak decyzji administracyjnych stanowił ściśle rozumiane względy techniczne leżące u źródła stanu niemożności wykorzystywania gruntów w działalności gospodarczej Spółki; * w efekcie przedmiotowe grunty nie stanowiły gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i powinny być opodatkowane stawką podatku od nieruchomości właściwą dla gruntów pozostałych. W uzasadnieniu Skarżąca Spółka podniosła, że pomimo poniesionych kosztów inwestycji i pomimo starań włożonych w uzyskanie pozytywnych rozstrzygnięć odpowiednich organów, decyzje zezwalające na rozpoczęcie eksploatacji Składowiska nigdy nie zostały wydane. Stało się tak pomimo prowadzenia inwestycji po otrzymaniu pozwolenia na budowę od organów administracji i poniesienia istotnych kosztów przez Spółkę. Jednocześnie bowiem, inne organy, w tym przypadku organy samorządu terytorialnego, protestowały przeciw rozpoczęciu eksploatacji Składowiska. Te same organy w przypadku poboru podatku od nieruchomości od gruntów na których Składowisko miało powstać, potraktowały teren Składowiska tak jakby działalność była na nim prowadzona. W efekcie Spółka ponosiła ciężar podatku od nieruchomości według najwyższej stawki przewidzianej w przepisach dla opodatkowania gruntów. W ocenie Spółki wykładnia językowa art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy prowadzi do wniosku, że sformułowanie "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być 6 Sygn. akt III SA/Wa 1325/07 wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych" ma szeroki zakres pojęciowy. Obejmuje wszystkie sytuacje, w których korzystanie z przedmiotu opodatkowania nie jest możliwe ze względu na różnorakie przyczyny techniczne dotyczące tego przedmiotu. Nie jest przy tym konieczne, aby przyczyny te miały charakter trwały. Przepisy bowiem nie tylko nie wprowadzają takiego warunku expressis verbis, ale brak jest też w ich treści jakichkolwiek przesłanek do wywnioskowania o konieczności spełnienia takiego warunku. W świetle brzmienia przepisów nie ma również znaczenia, co jest przyczyną złego stanu technicznego nieruchomości (czy np. zły stan techniczny wynika z winy podatnika czy też przyczyn od niego niezależnych). Istotne jest jedynie, aby dana nieruchomość obiektywnie rzecz biorąc była w stanie technicznym uniemożliwiającym prowadzenie na niej działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki brak wydania stosownych decyzji przez uprawnione do tego organy administracji stanowi niejako urzędowe potwierdzenie faktu, że Składowisko nie mogło być używane ze względów technicznych, w tym przypadku z uwagi na wymogi ochrony środowiska. Spółka zauważa, że rozumienie pojęcia "względy techniczne", przedstawione przez Spółkę, potwierdzają sądy administracyjne (w tym, Naczelny Sąd Administracyjny) w wyrokach zapadłych w sprawach dotyczących m.in. ustalenia zakresu znaczeniowego sformułowania "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". Skarżąca wskazała wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2005 r. (sygn. FSK 2319/2004). Spółka podkreśliła także, że na skutek braku decyzji zezwalających na korzystanie z tego terenu, nastąpił długotrwały okres w czasie którego nie była prowadzona eksploatacja i efekty nakładów Spółki uległy zatarciu (np. efekty prac ziemnych) lub dewastacji (np. nieużywane instalacje). Bez poniesienia kolejnych nakładów inwestycyjnych, polegających np. na usunięciu drzew i roślinności, przywróceniu efektów wykonanych prac ziemnych, wyremontowaniu instalacji Składowiska, jego eksploatacja nie była już możliwa. W ocenie Skarżącej, prowadzi to do wniosku, że stan techniczny Składowiska w roku 2003 nie pozwalał na prowadzenie jego eksploatacji, nawet jeśliby ta eksploatacja stała się możliwa w świetle -prawa. 7 Sygn. akt III SA/Wa 1325/07 W ocenie Spółki, uznanie, że powinna była opodatkować grunty niewykorzystywane przez nią w działalności gospodarczej podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej dla gruntów w takiej działalności wykorzystywanych, prowadzi do paradoksalnej sytuacji, która nie powinna być akceptowana w państwie kierującym się zasadą demokratycznego państwa prawa. Jest to bowiem w istocie sytuacja, w której z jednej strony organy administracji odmówiły Spółce wydania zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Składowiska, z drugiej zaś, organy te uznają grunty wchodzące w skład Składowiska za wykorzystywane w tej działalności i opodatkowują je podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla gruntów gospodarczych. Skarżąca stwierdziła, że zarówno stan faktyczny, przepisy Ustawy, jak i orzecznictwo sądowe wskazują, że w przypadku gruntów wskazanych przez Spółkę wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, podatek od nieruchomości powinien był być uiszczany według stawki przewidzianej dla gruntów pozostałych, ponieważ grunty objęte wnioskiem Spółki nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Zdaniem Spółki, w odniesieniu do gruntów o powierzchni 5,3511 ha będących lasami decyzja SKO narusza prawo z następujących powodów: * grunty będące lasami (sklasyfikowane jako takie w ewidencji gruntów) nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej; * tylko grunty leśne faktycznie zajęte na prowadzenie działalności mogą podlegać podatkowy od nieruchomości, a zatem przedmiotowe grunty nie powinny być objęte tym podatkiem; * przedmiotowe grunty powinny być opodatkowane podatkiem leśnym. Spółka podkreśliła, że istotą zajęcia gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej jest ich wykorzystywanie w tej działalności. Tym samym, a contrario nie można uznać gruntów za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, jeżeli nie są one faktycznie wykorzystywane w tej działalności. Zdaniem Skarżącej, w przypadku gruntów rolnych i leśnych oraz nieużytków i gruntów zadrzewionych i zakrzewionych ustawodawca uzależnił opodatkowanie podatkiem od nieruchomości tych gruntów od ich faktycznego zajęcia na prowadzenie 8 Sygn. akt III SA/Wa 1325/07 działalności gospodarczej. Tymczasem grunty objęte wnioskiem Spółki, nie były w ogóle wykorzystywane w działalności, co zresztą potwierdzają decyzje zarówno organu pierwszej instancji, jak i drugiej instancji. Spółka podkreśliła, że organy nie kwestionowały, iż działalność na tych gruntach nie była prowadzona, a jedynie twierdziły, że Spółka miała potencjalnie możliwość prowadzenia takiej działalności. Skarżąca stwierdziła, że potencjalna możliwość zajęcia gruntów dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej nie jest tymczasem tym samym, co zajęcie gruntów dla potrzeb tej działalności, o jakim jest mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy. W efekcie podatek od nieruchomości od tych gruntów nie był należny. Zdaniem Spółki, użytki rolne i leśne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione posiadane przez przedsiębiorcę będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wtedy, gdy zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej. W rezultacie, część gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki leśne nie będące faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej, a tym samym, w świetle wykładni art. 2 ust. 2 Ustawy, grunty te nie powinny były podlegać podatkowi od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269) Sad sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działania administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym wypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm. Zwaną), dalej p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do 9 Sygn. akt III SA/Wa 1325/07 wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, że została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm., dalej "p.o.l.")) stanowi, że gruntem w rozumieniu tej ustawy jest grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej będący w posiadaniu przedsiębiorcy (...), chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Oznacza zatem, że jeśli "grunty, budynki, budowle" są w posiadaniu przedsiębiorcy, ale ze względów technicznych nie mogą być wykorzystywane do prowadzenie działalności gospodarczej, to nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, na zasadach określonych w art. 5 ust.1 lit a. ustawy p.o.l. Istotnym dla oceny stanu faktycznego jest ustalenie, czy są rzeczywiste względy techniczne uniemożliwiające wykorzystywanie danego gruntu, budynku, budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "względów technicznych", które stoją na przeszkodzie wykorzystywaniu określonej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej i w konsekwencji uniemożliwiają jej opodatkowanie podatkiem od nieruchomości według stawki ustalonej uchwałą gminy na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a wspomnianej uchwały. Również orzecznictwo i doktryna nie wypracowały spójnej koncepcji rozumienia tego pojęcia. Skarżąca dowodziła, że wykorzystywanie spornej nieruchomości do celów prowadzenia działalności gospodarczej uniemożliwiał brak odpowiednich decyzji administracyjnych i uznała, iż właśnie ten brak należy traktować jako "wzgląd techniczny" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 p.o.l. 10 Sygn. akt III SA/Wa 1325/07 Zdaniem Sądu stanowisko skarżącej nie jest słuszne. Pod pojęciem "względy techniczne" z art. 1a uat. 1 pkt 3 o.p.l. nie można rozumieć względów prawnych lub organizacyjnych, na co w istocie wskazuje Skarżąca. Znaczenie językowe, użytego w art. 1a ust 1 pkt 3 sformułowanie "ze względów technicznych", co oczywiste, nie pozwala stawiać znaku równości pomiędzy znaczeniem słowa "techniczny", a słowa "prawny", "organizacyjny". Tak szerokiej interpretacji sprzeciwia się także wykładnia systemowa, która zakazuje takiej wykładni przepisu prawa podatkowego, która prowadziłaby do rozszerzenia ulgi podatkowej. A jest niewątpliwe, iż wskazana w tym przepisie okoliczność prowadzi do przyznania ulgi, albowiem decyduje o zastosowaniu stawki podatku, która w przypadku gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jest stawką wyższą niż dla pozostałych przedmiotów. Zdaniem Sądu, w sprawie należy ustalić, czy istnieją rzeczywiste względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej na gruntach wskazanych przez Skarżącą. Jeżeli organ podatkowy kwestionuje poprawność złożonej korekty deklaracji, winien przeprowadzić dokładne postępowanie dowodowe w celu ustalenia, czy wspomniane "względy techniczne" faktycznie występują. Organ ma do dyspozycji szereg środków dowodowych (przesłuchanie strony, zeznania świadków, opinie biegłych, oględziny), które umożliwiają mu dokonanie oceny. Sąd dostrzega, iż w aktach znajduje się protokół oględzin nieruchomości, jednak nie jest on sporządzony w sposób szczegółowy i nie odzwierciedla zmian dokonanych na gruncie. Podkreślając, iż pod pojęciem "względy techniczne" z art. 1a uat. 1 pkt 3 o.p.l. nie można rozumieć względów prawnych lub organizacyjnych, Sąd wskazuje, że okoliczność niewydania aktu umożliwiającego prowadzenie działalności planowanej działalności gospodarczej, przy ocenie zaistnienia przesłanek z art. 1a ust. pkt 3 p.o.l. nie może być pominięta. Organ bowiem winien ustalić, czy zmiany techniczne dokonane na przedmiotowym gruncie, w sytuacji w jakiej znalazła się Skarżąca miały charakter istotny i trwały i w istocie uniemożliwiały prowadzenie na tym gruncie działalności gospodarczej. 11 Sygn. akt III SA/Wa 1325/07 Sąd w składzie orzekającym w sprawie podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2006 r. sygn. II FSK 301/05 (Lex nr 193364), iż przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części służącej do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Okoliczność tę należy jednak w sprawie ustalić mając na uwadze uwarunkowania, o których mówi Skarżąca. Sąd zauważa, że zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury, przy czym, jak podkreślono w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, art. 122 Ordynacji podatkowej jest nie tylko zasadą dotyczącą sposobu prowadzenia postępowania, lecz w równym stopniu wskazówką interpretacyjną prawa materialnego. Prawidłową decyzję organ podatkowy może podjąć tylko wówczas, gdy rozporządza materiałem dowodowym zebranym w sposób wyczerpujący, pozwalającym na prawidłową ocenę stanu faktycznego. Należy zauważyć, iż organ podatkowy narusza prawo nie tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego zastosowania prawa, ale i w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Ustawodawca w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej określił jakie elementy powinno zawierać uzasadnienie decyzji organu i tak powinno ono wskazywać fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody którym dał wiarę, oraz przyczyny dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Odnosząc się do tych wymogów należy stwierdzić, że uzasadnienie organu II instancji nie zawiera takich elementów. W ocenie Sądu organ dokonał nieprawidłowej interpretacji art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Ustawodawca wyraźnie wyłączył lasy spod opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości, chyba, że zostały one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. 12 Sygn. aktIIISA/Wa 1325/07 Przypomnieć należy, że reguła zakazu wykładni synonimicznej zabrania przyjmowania, że normodawca nadaje różnym zwrotom to samo znaczenie. W przeciwnym razie wątpliwe stałoby się założenie o racjonalnym ustawodawcy, a więc takim, który tworzy przepisy prawa w sposób sensowny, racjonalny i celowy, znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie samo znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań (p. wyrok TK z 23.02.1999, K 25/98, OTK 1999/2/23, uchwała SN z 20.06.2000, I KZP 16/00, OSNKW 2000/7-8/60). Oznacza to, że dokonując wykładni pojęcia "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej" (użytego w art. 2 ust. 2 p.o.l), nie można utożsamiać go z pojęciem "związany z prowadzeniem działalności gospodarczej". Wydaje się, że właśnie takiego "zabiegu" dokonało Samorządowe Kolegium Odwoławcze i uznało, iż pod pojęciem "lasów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" należy w istocie rozumieć lasy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, czyli lasy będące w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Kolegium nie wskazało, jaką działalność gospodarczą prowadzi Skarżąca, na terenie sklasyfikowanym w ewidencji gruntów i budynków jako las. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że grunt sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako las może być opodatkowany podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy jest wykorzystywany na prowadzenie działalności gospodarczej. Samo posiadanie takiego gruntu przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie jest wystarczające do obciążenia go takim podatkiem. Jeśli podmiot prowadzący działalność gospodarczą na gruncie sklasyfikowanym w ewidencji gruntów i budynków jako las takiej działalności faktycznie nie prowadzi, taki grunt nie podlega rygorom ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a może być opodatkowany podatkiem leśnym na podstawie ustawy z 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. Nr200poz. 1682) Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ mając na uwadze dokonaną przez Sąd interpretację przepisu, winien kategorycznie ustalić, czy grunt, który wskazuje w korekcie deklaracji Skarżąca jako las jest sklasyfikowanego w ewidencji gruntów i 13 Sygn. akt lII SA/Wa 1325/07 budynków jako las i czy jest wykorzystywany przez Skarżącą do prowadzenia działalności gospodarczej. Dopiero zweryfikowanie korekty deklaracji, z uwzględnieniem wytycznych wskazanych przez Sąd umożliwi ocenę, czy w sprawie nastąpiła czy nie, nadpłata podatku. 14 Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 152 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. Wobec treści rozstrzygnięcia na podstawie art. 200 cyt. wyżej ustawy zasądził od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz skarżącej kwotę 9.520 zł., tytułem zwrotu kosztów postępowania.