I SA/Sz 143/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I Sz na rozprawie w dniu 03 października 2007 r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego, podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego oddala skargę Decyzją z dnia 25 stycznia 2006r. wydaną na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8 z 2005r. poz. 60 ze zm.) oraz art. 2 § 2, art. 13 § 1, § 3 pkt 1 i 2, § 5, § 6, art. 21, art. 24, art. 29 § 1, art. 35 § 1 i § 3, art. 38, art. 95, art. 222 § 1, art. 230 § 1, art. 242 § 3, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks Celny (t.j. Dz. U. Nr 75 z 2001r., poz. 802 ze zm.); art. 4, art. 38, art. 114 ust. 1 lit a , art. 114 ust.2 lit. a, art. 115 ust. 1 lit. a i lit. d, art., 115 ust. 3, art. 116 ust. 1 lit. c Załącznika I Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej sporządzonej w Interlaken dnia 20 maja 1987r. (Dz. U. Nr 46 z dn. 11 kwietnia 1998r. poz. 290), art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004r.- Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), art. 2 ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 7, art. 11 ust. 3 , art. 11 c, art. 11 f ust. 1, art. 15 ust. 4, art. 18 ust. 1, art. 34 a ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 31.12.2002r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie (Dz. U. Nr 241 , poz. 2082 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17.12. 2002r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 226, poz. 1885) - Naczelnik Urzędu Celnego w S. określił kwotę długu celnego, odsetki z tytułu art. 242 § 3 K.c. oraz podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług, w związku ze stwierdzeniem niezakończenia procedury tranzytu i usunięcia spod dozoru celnego towaru w postaci samochodu osobowego marki Ford Eskort Cabrio, a także umorzył postępowanie w stosunku do odbiorcy towaru V. Z. W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że w dniu 21 sierpnia 2003r. objęto procedurą tranzytu na podstawie zgłoszenia T2 samochód osobowy marki Ford Eskort Cabrio . Powyższy towar winien być dostarczony do Urzędu Celnego najpóźniej w dniu 28 sierpnia 2003r. Wobec nie wywiązania się z obowiązku wynikającego z procedury tranzytu, czyli nie dostarczenia w powyższym terminie towaru do urzędu celnego przeznaczenia zostało wszczęte postępowanie celne w stosunku do głównego zobowiązanego S. C T., oraz do przewoźnika R. K. W ocenie organu I instancji stosownie do treści przepisu art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo celne do przedmiotowej sprawy zastosowanie mają dotychczasowe przepisy, obowiązujące przed dniem 1 maja 2004r., bowiem dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczypospolitą Polską członkowstwa w Unii Europejskiej. Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego w S. wskazał na treść art. 35 § 1 Kodeksu celnego zgodnie z którym towary wprowadzone na polski obszar celny, od chwili ich wprowadzenia podlegają dozorowi celnemu. Powyższe towary pozostają pod dozorem celnym tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w przypadku towarów niekrajowych do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186 Kodeksu celnego (art. 35 § 3), co wynika również z art. 38 ust. 1 Załącznika I Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej - określającego zakończenie wspólnej procedury tranzytu. W dalszej części uzasadnienia organ celny wskazał na treść art. 114 Załącznika I Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej oraz art. 115 zawierające określenie dłużnika. Zgodnie z tym przepisem dłużnikiem jest m.in. osoba, która uczestniczyła w usunięciu towarów i która wiedziała lub powinna była wiedzieć, że towary zostały usunięte spod wspólnej procedury tranzytowej, a także osoba która usunęła towary spod wspólnej procedury tranzytowej. Wobec tego organ pierwszej instancji stwierdził, że za dług celny poza głównym zobowiązanym odpowiada również przewoźnik R. K., który wiedząc o podleganiu towaru dozorowi celnemu, usunął go spod tego dozoru w związku z nie przedstawieniem go w urzędzie celnym przeznaczenia. Ponadto Naczelnik Urzędu Celnego w S. wskazał, że w związku z faktem, że stronami umowy kupna - sprzedaży przedmiotowego towaru, były osoby zagraniczne tzn. firma niemiecka oraz obywatel Ukrainy, jego wartość celną obliczył wg metod zastępczych, jednocześnie wyjaśniając z jakiej przyczyny nie mają zastosowania przepisy określające ogólną regułę ustalenia wartości celnej. Od powyższej decyzji odwołanie złożył R. K. wnosząc o uchylenie i umorzenie przedmiotowej decyzji w stosunku do niego z uwagi na to, że nie jest dłużnikiem w sprawie. Ponadto odwołujący się wskazał, że w sentencji Dziennika Ustaw, gdzie została opublikowana Konwencja nie można znaleźć przywołanych przez organ pierwszej instancji przepisów, w którym znajduje się wyłącznie Załącznik I Konwencji, a w nim art. 11, który wyklucza przewoźnika z kręgu osób zobowiązanych do uiszczenia długu celnego. Główny zobowiązany - C. S. T. GmbH pismem z dnia 24 kwietnia 2006r. poinformował, że samochód został wywieziony z polskiego obszaru celnego. Załączając jako dowód kserokopie dowodu rejestracyjnego nr [...] oraz ksero dowodu R. K. Rozpatrując powyższe odwołanie decyzją z dnia 13 grudnia 2006r. wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w zw. z art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) w zw. z art. 262, art. 2 § 2, art. 13 § 1, § 3, art. 23, art. 24, art. 29, art. 35 § 1 i § 3, art. 211 § 1, § 2, § 3 pkt 4, art. 222 § 1, art. 242 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. nr 75, poz. 802 ze zm.) - stan prawny na 29 sierpnia 2003r. art. 1 ust. 2, art. 11, art. 22 ust. 1 , art. 34 ust. 1 Załącznika I do Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej (Dz. U. z 1998r. Nr 46, poz. 290); § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 226, poz. 1885), art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 11 ust. 1, art. 15 ust. 4, art. 18 ust. 1, art. 34 ust. 1, art. 35 ust. 1, art. 36 ust. 2, art. 37 ust. 1 pkt 4, ust. 2, ust. 3, art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - Dyrektor Izby Celnej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia 25 stycznia 2006r. Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie bezsprzecznie nie wykonano obowiązków wynikających z procedury tranzytu. W tej sytuacji dług celny powstał z mocy prawa w dniu 29 sierpnia 2003r., czyli w dniu następnym po dniu, w którym towar powinien być przedstawiony w urzędzie przeznaczenia, co wynika z art. 114 ust. 1 lit. a zmienionego Załącznika I do Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytu. Ponadto organ drugiej instancji wskazał na treść art. 115 ust. 1 zmienionego Załącznika I do Konwencji o WPT- zawierającego definicję dłużnika w sytuacji określonej w art. 114 ust. 1 lit a- zgodnie z którym jest nim oprócz głównego zobowiązanego również każda osoba, która uczestniczyła w usunięciu towarów i która wiedziała lub powinna wiedzieć, że towary zostały usunięte spod wspólnej procedury tranzytowej oraz osoba, która usunęła towary spod wspólnej procedury tranzytowej. W tym przypadku jest nią przewoźnik, to znaczy osoba, która bezprawnie usunęła towar spod wspólnej procedury tranzytowej. Wobec powyższego Dyrektor Izby Celnej w S. stwierdził, że organ pierwszej instancji mimo błędnego powołania nieogłoszonych w Dzienniku Ustaw przepisów Załącznika I Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytu- działał zgodnie z prawem i prawidłowo uznał właśnie za dłużników głównego zobowiązanego oraz przewoźnika. W tej sytuacji uznał zarzuty odwołującego się za bezzasadne. Skargę na powyższą decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. wniósł R. K. w dniu 16 stycznia 2007r. zarzucając jej rażące naruszenie prawa poprzez uznanie skarżącego dłużnikiem w sprawie, a także błędne wyliczenie wartości celnej z pominięciem wartości transakcyjnej bez podania przyczyny dla której odmówiono wiarygodności przedstawionej fakturze sprzedaży. Jednocześnie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości. W uzasadnieniu swojej skargi R. K. podniósł, że jego zdaniem dłużnikiem (celnym) może być wyłącznie główny zobowiązany a nie przewoźnik. Ponadto wskazał, że błędnie została według niego wyliczona wartość celna z pominięciem wartości transakcyjnej bez podania przyczyny dla której odmówiono wiarygodności danych przedstawionych w fakturze sprzedaży. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sad Administracyiny w Szczecinie zważył. co następuje: Skarga nie jest zasadna. W przedmiotowej sprawie, jak trafnie przyjęły organy obu instancji, stosownie do art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) w sprawie znajdują zastosowanie przepisy obowiązujące przed dniem 1 maja 2004r. Jak wynika z treści art. 36 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) osoba wprowadzająca towary na polski obszar celny zobowiązana jest do niezwłocznego ich dostarczenia trasą określoną przez organ celny do granicznego urzędu celnego albo miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny. Natomiast towary wprowadzone na polski obszar celny, zgodnie z art. 35 § 1 Kodeksu celnego, od chwili ich wprowadzenia podlegają dozorowi celnemu. W przedmiotowej sprawie towar został objęty procedurą celną tranzytu w ramach wspólnej procedury tranzytowej wg noty T2. Organy obu instancji powołały przepisy Załącznika I Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej sporządzonej w Interlaken 20 maja 1987r., której stroną jest Rzeczypospolita Polska, a w stosunku do której weszła w życie w dniu 1 lipca 1996r. (Dz. U. Nr 46, poz. 290 i 291) - w brzmieniu uchwalonym przez Komisję Mieszaną w drodze decyzji nr 1/2000 z dnia 20 grudnia 2000r. i nr 1/2001 z 7.06.2001r., które to zmiany załączników nie zostały ogłoszone w Dzienniku Ustaw RP. W myśl art. 91 ust. 1 Konstytucji RP ratyfikowana umowa międzynarodowa stanowi po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw RP część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Warunkiem bezpośredniego stosowania umowy międzynarodowej jest ogłoszenie jej w Dzienniku Ustaw RP. Jak zostało to wskazane wyżej zmiany załączników Konwencji o WPT zostały wprowadzone decyzjami Komisji Mieszanej. Stosownie do art. 14 ust. 1 Konwencji Komisja Mieszana jest organem, w którym reprezentowana jest każda strona Konwencji, a która uchwala w drodze decyzji zmiany załączników (art. 15 ust. 3a Konwencji). Powyższe decyzję kierowane są do stron Konwencji i są realizowane przez strony zgodnie z ich przepisami prawnymi. Wobec tego obowiązkiem strony Konwencji (państwa) było wdrożenie decyzji w życie poprzez włączenie jej do porządku prawnego państwa. W zakresie określenia sytuacji, w jakich powstaje dług celny oraz osób odpowiedzialnych za dług, Kodeks celny ma takie samo brzmienie jak zmiany załącznika do Konwencji o WPT (wynikające z decyzji Komisji Mieszanej). Art. 11 ust. 2 Załącznika I do w/w Konwencji, który ze względu na treść art. 37 ma zastosowanie do procedury T2 wskazuje, że niezależnie od obowiązków głównego zobowiązanego, określonych w ust. 1 przewoźnik lub odbiorca towarów, który towar przewozi i wie że podlegają one wspólnej procedurze tranzytowej, jest także zobowiązany przestawić je w niezmienionym stanie urzędowi przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków podjętych przez właściwe władze w celu zapewnienia tożsamości towarów. W sytuacji, gdy w toku procedury tranzytu w określonym kraju popełnione zostały naruszenia przepisów, wówczas pobrane zostaną przez ten kraj zgodnie z jego przepisami prawnymi i administracyjnymi należne cła i opłaty (art. 34 w zw. z art. 37 ust. 3 Załącznika I Konwencji). W ocenie Sądu, mimo błędnego powołania przez organy celne nieogłoszonych przepisów Załącznika I (w brzmieniu nadanym w/w decyzjami Komisji Mieszanej), odpowiedzialność przewoźnika w związku z nie zakończeniem procedury tranzytu wyraźnie wynika z przepisów Konwencji oraz art. 211 § 2 pkt 1 i 2 oraz art. 211 § 3 Kodeksu celnego, który ze względu na przepisy Konwencji ma zastosowanie w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 211 § 2 Kodeksu celnego z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego powstaje dług celny. Natomiast na krąg dłużników wskazuje treść art. 211 § 3 Kodeksu celnego. Jak wynika z treści art. 211 § 3 pkt 4 Kc dłużnikami są osoby zobowiązane do wykonywania obowiązków wynikających z czasowego składowania towarów lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty. Jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, są oni solidarnie zobowiązani do zapłacenia kwoty wynikającej z tego długu. Wobec powyższego Sąd uznał, że nietrafne jest stanowisko skarżącego zgodnie z którym dłużnikiem celnym jest tylko główny zobowiązany, a nie jest nim przewoźnik. Odnosząc się natomiast do zawartego w skardze zarzutu błędnego wyliczenia wartości celnej towaru z pominięciem wartości transakcyjnej należy podnieść, że organy obu instancji trafnie przyjęły, że w niniejszej sprawie powyższa wartość powinna być ustalona przy pomocy metod zastępczych, a nie na podstawie wynikającej z faktury wartości transakcyjnej. W niniejszej sprawie została wyłączona ogólna zasada obliczenia wartości celnej (wynikająca z art. 23 § 1 Kodeksu celnego), że jest nią cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu towaru na polski obszar celny. Jak wynika bowiem z brzmienia art. 24 § 1 Kodeksu celnego w przypadku gdy transakcja została zawarta między dwiema osobami zagranicznymi, czyli jak w niniejszej sprawie między firmą niemiecką oraz obywatelem Ukrainy, to faktura sprzedaży nie może być podstawą określenia wartości celnej metodą wartości transakcyjnej. W przedmiotowej sprawie skarżący był jedynie przewoźnikiem towaru, wobec tego nie można stwierdzić, że towar został sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, gdyż celem przewoźnika było dostarczenie samochodu marki Ford Eskort Cabrio kupującemu, na Ukrainę. W takim przypadku należy, przy ustaleniu wartości celnej, zastosować metody zastępcze przewidziane w art. 25 - 28 Kodeksu celnego. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie należało co trafnie zrobiły organy celne, zastosować metodę wynikającą z art. 29 § 1 Kodeksu celnego polegającą na porównaniu wartości rynkowych danego typu pojazdów notowanych w ogólnie dostępnych katalogach. W tym celu został wzięty pod uwagę katalog wydawnictwa "Eurotax 8/2002", który zawierał zestawienie średnich cen pojazdów danego typu. Ponadto wartość ta została ustalona w oparciu o cło, podatki oraz zwyczajowo stosowaną marżę handlową. Ustalona w ten sposób wartość pojazdu stanowi wartość celną towaru. Odnosząc się do zarzutu skarżącego polegającego na zakwestionowaniu, przez organ pierwszej instancji, danych wynikających z faktury sprzedaży należy wskazać, że jak wynika z treści uzasadnienia decyzji, organ pierwszej instancji podniósł jedynie, że z uwagi na fakt dokonania umowy kupna - sprzedaży między osobami zagranicznymi, dokumentująca to faktura oraz podana w niej cena nie może, z uwagi na powołane przepisy, stanowić podstawy ustalenia wartości celnej pojazdu. Powyższe stanowisko zostało następnie podtrzymane przez organ odwoławczy, który mimo błędnego przytoczenia w treści uzasadnienia art. 23 § 7 Kodeksu celnego nie kwestionował prawidłowości ustaleń organu pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie cena transakcyjna nie może stanowić wartości celnej towaru. Natomiast należy stwierdzić, że powyższa omyłka nie miała wpływu na wynik sprawy. Wobec powyższego należało orzec na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).