III SA/Gl 1489/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Sędziowie Asesor WSA Mirosław Kupiec, Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Protokolant Sekretarz sądowy Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2007 r. przy udziale – sprawy ze skargi R. S. – prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. oddala skargę, 2. przyznaje radcy prawnemu K. O. wynagrodzenie od Skarbu Państwa za udzielenie pomocy prawnej z urzędu w wysokości [...] zł (słownie : [...] złotych). Decyzją z [...] r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] określił zobowiązanie podatkowe R. S. w podatku od towarów i usług za [...] [...] r. w kwocie [...] zł. W jej uzasadnieniu stwierdził, że w [...] r. R. S. prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą firma "A" w M., która polegała na sprzedaży [...] na [...] w L.. Podczas przeprowadzonej u podatniczki kontroli nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za [...] r. Jednakże w wyniku nieprawidłowości stwierdzonych w rozliczeniu podatku za [...] r. odrębną decyzją z [...] r. Nr [...] określona została kwota zobowiązania podatkowego zamiast wykazanej przez stronę nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia w kwocie [...] zł. W wyniku postępowania kontrolnego ustalono bowiem, że w [...] r. skarżąca zaewidencjonowała i odliczyła podatek naliczony z faktury VAT [...] z [...] r., wystawionej przez firmę "B" M. K. w R. Faktura dokumentowała zakup [...] i [...] na wartość netto [...] zł, podatek od towarów i usług – [...] zł. Tymczasem, w toku postępowania kontrolnego ustalono, że M. K. nie prowadził w rzeczywistości żadnej działalności gospodarczej, założył firmę "B" za namową znajomego A. R. i za wynagrodzeniem [...] zł miesięcznie firmował swoim nazwiskiem działalność innych podmiotów. Firma ta nigdy nie prowadziła handlu [...], nigdy nie zakupiła, ani nie sprzedała [...]. Została powołana tylko po to, by poprzez wystawianie faktur pozorować legalny obrót [...]. Uznając zatem, że faktura [...] dotyczy czynności, która nigdy nie została dokonana Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że nie może być ona podstawą do obniżenia podatku należnego. W związku z tym zmianie uległo rozliczenie podatku za [...] r. poprzez wyeliminowanie z rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego z poprzedniej deklaracji. Jako podstawę prawną swej decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wskazał: art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity w Dz.U. z 2004 r., Nr 8, poz. 65 ze zm.), art. 21 § 3 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W odwołaniu od tej decyzji R. S. podniosła szereg zarzutów dotyczących prowadzenia postępowania i wniosła o jej uchylenie, zarzucając organowi pierwszej instancji: - przeprowadzenie czynności kontrolnych bez okazania jej upoważnienia do kontroli, - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na ustaleniu, że firma "A" prowadziła z firmą "B" fikcyjny obrót [...], - niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, a w szczególności przepływu gotówki z rachunku firmy "A" na rachunek firmy "B", - brak czynność kontrolnych u wszystkich kontrahentów firmy skarżącej, - przedwczesne ustalenia faktyczne w oparciu o materiał zgromadzony przez Prokuraturę Apelacyjną w [...] w postępowaniu karnym [...], które nie było jeszcze prawomocnie zakończone. Uzasadniając swe zarzuty strona stwierdziła, że w dniu rozpoczęcia kontroli, czyli [...] r. przeprowadzające ją osoby nie posiadały upoważnienia, które zostało doręczone podatniczce dopiero [...] r. W związku z tym należało uznać, że doszło do naruszenia art. 13 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej i postępowanie umorzyć. W dalszej części odwołania strona podniosła, że nie miała żadnej motywacji, by przyjmować fikcyjne faktury od firmy "B". Inspektorzy kontrolujący nie sprawdzili wszystkich jej kontrahentów, a tylko dwóch, co nie daje pełnego obrazu działalności firmy. Oparcie się na materiałach postępowania kontrolnego również nie daje takiego obrazu, ponieważ przedstawione w nim stanowisko podejrzanych jest wyrazem obrony ich własnych interesów. Generalnie, zdaniem strony, postępowanie nie dojrzało do merytorycznego rozstrzygnięcia i dlatego powinno być uzupełnione o szereg czynności. Odwołanie to nie zostało uwzględnione. Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W jej uzasadnieniu stwierdził, że uznając za prawidłowe dokonane przez organ I instancji ustalenia merytoryczne i rozliczenie w podatku od towarów i usług za [...] r., które mają wpływ na rozliczenie podatku za [...] r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wszelkie natomiast zarzuty strony dotyczą nieprawidłowości ustalonych przez organ kontroli skarbowej w [...] r. Jako podstawę prawną swej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wskazał: art. 233 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Decyzja ta została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach przez R. S. W swej skardze strona podniosła następujące zarzuty: 1. organ kontrolny wprowadził do sprawy dokument – "upoważnienie do czynności kontrolnych z [...] r.", który nie został jej okazany ani doręczony zgodnie z art. 144 Ordynacji podatkowej, 2. organ kontrolny starał się udowodnić na podstawie fałszywych dowodów, że skarżąca działała wbrew prawu i wprowadziła do obrotu majątek pochodzący z przestępstwa z art. 299 § 1 k.k., 3. organ kontrolny prowadził czynności kontrolne po ustaniu upoważnienia do kontroli, 4. organ kontrolny podjął na podstawie fałszywych danych z kontroli opinię o przestępstwie strony i nie zastosował w sprawie art. 201 § 1 i art. 2003 Ordynacji podatkowej, 5. organ kontroli skarbowej rozpoczął czynności kontrolne niezgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej i w dalszej kolejności nie zastosowana art. 14 ust. 2 tej ustawy, 6. organ kontroli nie zapoznał podatnika z prawami i obowiązkami według art. 15 § 1 ustawy o kontroli skarbowej, 7. UKS bezzasadnie domaga się powtórnego zapłacenia przez stronę podatku pomimo, że w sprawie nie wykazano, że strona działała w złej wierze, nie zastosowano wobec niej art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy o VAT w związku z art. 58 § 1, 2 i 3 oraz art. 83 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, 8. decyzja nakłada na stronę odpowiedzialność za przestępstwa osób trzecich, a więc narusza art. 42 Konstytucji RP, 9. w sposób dowolny zastosowano w sprawie art. 181 Ordynacji podatkowej tak, by wykorzystać dowody zgromadzone w postępowaniu prokuratorskim dla utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji, 10. błędnie pouczono stronę o braku możliwości odwołania się od postanowienia o włączeniu do materiałów sprawy dowodów zgromadzonych w postępowaniu karnym, 11. przedłużano sprawę tylko po to, by wszedł w życie przepis art. 181 Ordynacji podatkowej w nowej wersji, zezwalającej na dołączenie do sprawy materiałów śledztwa, 12. nie przeprowadzono dowodów zawnioskowanych przez stronę w odwołaniu od decyzji organu I instancji, 13. wymierzono powtórnie podatek zanim zapadł wyrok w stosunku do podmiotu "B", 14. przyjęto domniemanie złej woli strony skarżącej przy zakupie [...], 17. nie protokołowano czynności kontrolnych, 18 UKS nie dotrzymał ustawowego - 4 tygodniowego terminu kontroli, 19. nie zastosowano w sprawie art. 7, 8 i 9 Kodeksu postępowania administracyjnego przez co strona poniosła szkodę z powodu nieznajomości prawa, 20. w toku kontroli UKS stosował zastraszanie strony, mające na celu zmuszenie jej do zmiany zeznań, 21. utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy nastąpiło przy założeniu, że skarżąca nie działała zgodnie z art. 7 Kodeksu postępowania cywilnego oraz że postąpiłaby niezgodnie z prawem także wówczas, gdyby znała fakty ustalone przez Drugi Urząd Skarbowy w [...]. Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi nie znajdując w niej podstaw do zmiany swego stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje; Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Konsekwencją tak określonego w przepisie ustrojowym zakresu kontroli sądowej nad działalnością administracji publicznej jest brzmienie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem sąd administracyjny uwzględniając skargę na decyzję uchyla ją, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą (art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Oceniając pod tym kątem zaskarżoną przez R. S. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Sąd stwierdza, że nie ma podstaw do uwzględnienia żądania skargi o jej uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Uzasadnienie tego poglądu musi być poprzedzone stwierdzeniem, że orzeczenie o zobowiązaniu podatkowym skarżącej w podatku od towarów i usług za [...] r. jest konsekwencją wcześniejszego orzeczenia o określeniu zobowiązania podatkowego skarżącej w tym podatku za [...] r. Określając zobowiązanie skarżącej za [...] organy podatkowe wyeliminowały z rozliczenia zawartego w deklaracji podatniczki podatek naliczony zawarty w fakturze VAT nr [...] z [...] r., wystawionej przez firmę "B" M. K. w R. W rezultacie tego kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc została sprowadzona do zera. W momencie wydawania zaskarżonej tu decyzji dotyczącej podatku za [...] r. decyzja dotycząca [...] r. była decyzją ostateczną. Określając zatem zobowiązanie skarżącej w podatku od towarów i usług za [...] r. organy podatkowe nie dokonywały żadnych ustaleń faktycznych, pominęły jedynie, zgodnie z wcześniej wydaną decyzją, deklarowaną przez skarżącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z poprzedniego miesiąca. Wszystkie zarzuty skarżącej zawarte w skardze odnoszą się do trybu postępowania i ustaleń jakie przyjęto za podstawę wydania decyzji dotyczącej [...] r. Nie mogą zatem prowadzić do uchylenia decyzji dotyczącej [...] r. Mając to na uwadze Sąd uznał, że nie zachodzą podstawy do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji. Nie ma też podstaw do stwierdzenia jej nieważności, gdyż nie zachodzi żadna z przesłanek do wydania takiego orzeczenia, jakie wymienia art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Z powyżej przedstawionych względów Sąd oddalił skargę R. S. z mocy art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o przyznaniu pełnomocnikowi ustanowionemu z urzędu wynagrodzenia w kocie [...] zł wydane zostało w oparciu o przepis art. 250 tej ustawy. Na kwotę tą składa się: [...] zł opłaty za czynności radcy prawnego przyjętej zgodnie z § [...] pkt [...] rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia [...] r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), [...] zł podwyższenia opłaty o stawkę podatku od towarów i usług (§ 2 ust. 3 rozporządzenia). Pozostałe [...] zł to niezbędny wydatek – opłata od pełnomocnictwa poniesiona przez pełnomocnika (§ 15 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości).