I SA/Kr 1641/06

Sygn. akt I SA/Kr 1641/06 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 12 października 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Asesor WSA Maja Chodacka, Asesor WSA Jarosław Wiśniewski (spr), po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2007r., sprawy ze skargi J. A., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego, I.uchyla zaskarżoną decyzję. II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł Pismem z dnia 28 marca 2006 J. A. wniosła o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w 2000 r. w kwocie 14.301,50 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 10.001,00 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił przyznania wnioskowanej ulgi nie znajdując uzasadnienia dla pozytywnego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu decyzji podniesiono , iż przesłanki umorzenia z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej są uregulowaniami wyjątkowymi, a o istnieniu "ważnego interesu" – podstawowej przesłanki umorzenia - decydują kryteria obiektywne takie jak np. zagrożenie życia i zdrowia ludzkiego, niemożność zdobycia środków na utrzymanie własne i rodziny, nagłe nieprzewidywalne załamanie koniunktury gospodarczej o szerokim zasięgu, zdarzenia losowe niezależne od podatnika niekorzystnie zmieniające jego sytuację ekonomiczną na tyle, że zapłata zaległości podatkowej zagrozi jego istnieniu. Ustalenia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych w konkretnej sprawie, organ podatkowy dokonuje po wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji podatkowej), a czynność tę poprzedza wyczerpujące zebranie materiału dowodowego (art. 187 § l Ordynacji podatkowej) i dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji podatkowej). W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego stwierdzono, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej . Organ pierwszej instancji dokonał przede wszystkim ustaleń faktycznych wyjaśniając przyczynę powstania zaległości. Mianowicie strona dokonała sprzedaży nieruchomości położonej w miejscowości O. za kwotę 296.000,00 zł, przed upływem 5 lat od końca roku w którym nastąpiło jej nabycie. . Pomimo złożenia przez stronę oświadczenia o zamiarze wydatkowania całego osiągniętego przychodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, po upływie 2 lat strona udokumentowała jedynie część wydatków na cele określone w art. 21 ust. l pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie organ ustalił sytuację majątkową wnioskodawczyni i jej rodziny. Z tych ustaleń wynika, iż w chwili podejmowania rozstrzygnięcia J. A. nie uzyskiwała dochodu. W okresie od 14.11.2005r. do 18.12.2005r. była zarejestrowana jako osoba bezrobotna bez prawa do zasiłku. Współmałżonek Z. A. uzyskiwał dochód z renty w kwocie 476,21 zł netto. Natomiast córka M. A. złożyła zeznanie podatkowe za 2005r. wykazując dochód ze stosunku pracy. Ponadto ustalono , iż podatniczka posiada nieruchomość o powierzchni 118,13 m w której prowadzi gospodarstwo domowe wspólnie z mężem i córką. W oparciu o przedstawione dokumenty z 2006r. za media energia elektryczna, gaz, woda, telefon, podatek od nieruchomości potwierdzające ponoszenie wydatków na utrzymanie gospodarstwa domowego wynika, iż miesięcznie wydatki w analizowanym okresie wyniosły średnio około 233,00 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił jednak , że przychód ze sprzedaży nieruchomości jest przychodem jednorazowym i dodatkowym, a uiszczenie z tego tytułu podatku nie powoduje zagrożenia egzystencji podatnika, ponieważ podatek ten nie jest pobierany z bieżących środków na utrzymanie. Zdaniem organu podatniczka składając oświadczenie była świadoma ciążącego na Niej obowiązku i winna zabezpieczyć środki finansowe na należną budżetowi wpłatę. W związku z powyższym udzielenie ulgi Podatniczce naruszyłoby zasadę równości opodatkowania i stawiałoby Podatniczkę w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podatników. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji podkreślono , iż do dnia wydania niniejszej decyzji nie zostało złożone przez małżonka strony zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego w 2005r. Zatem ograniczony materiał dowodowy będący skutkiem niewywiązania się małżonka strony z obowiązku złożenia rocznego zeznania podatkowego o wysokości osiągniętych w roku 2005r dochodów z renty jak również z prowadzonej przez kilka miesięcy działalności gospodarczej, zdaniem organu nie pozwala na rzetelną ocenę obecnej sytuacji finansowej strony i jej rodziny, będącej jedną z zasadniczych przesłanek do przyznania wnioskowanej przez podatniczkę ulgi. Ponadto zauważono , że wbrew twierdzeniom podatniczki renta jej małżonka nie stanowi jedynego źródła utrzymania dla jej 3-osobowej rodziny, gdyż jak wynika z zeznania PIT- 37 za 2005r. złożonego przez panią M. A. będącej córką podatniczki i pozostającej we wspólnym z nią gospodarstwie domowym, w 2005r. osiągnęła ona dochód ze stosunku pracy w wysokości 12.777,27 zł. Ponadto organ odwoławczy zwrócił uwagę na brak reakcji strony i jej pełnomocnika na powiadomienie w trybie art. 200 §1 Ordynacji podatkowej o prawie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzucił naruszenie art. 67a § 1 pkt ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (DZ.U . Nr 137, poz. 926 ze zm.). W skardze podniesiono , iż zachodzą przesłanki z art. 67a § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej co zostało dostatecznie wykazane w trakcie postępowania podatkowego przed organami obu instancji . Niezrozumiałym dla skarżącego jest natomiast zarzut organu odwoławczego , iż mąż podatniczki nie wywiązał się z obowiązku złożenia rocznego zeznania podatkowego za 2005 r. , podczas gdy podstawą oceny organów podatkowych musi być stan faktyczny w tym sytuacja finansowa rodzinna i życiowa podatnika istniejąca w dacie rozstrzygania sprawy . Natomiast w dacie rozstrzygania sprawy przez organy podatkowe obu instancji jedynym dochodem Państwa A. była renta męża Podatniczki i ta okoliczność powinna być wzięta pod uwagę przez organ podatkowy II instancji przy podejmowaniu decyzji w niniejszej sprawie. Wyjaśniono przy tym, iż Z. A. zeznanie podatkowe za 2005 r. złożył w dniu 23 sierpnia 2006 r. i wykazał w nim dochód w wysokości 7.790,93 zł. Złożenie zeznania za 2005 r. po przewidzianym ustawowo terminie miało ścisły związek z chorobą Pana A. Cierpi on na organiczne zaburzenia zachowania i od 2001 leczy się w Poradni [...] Sp. z o.o. Jest nieporadny życiowo, nie można go pozostawiać bez opieki. Mąż podatniczki ma także poważne problemy z kręgosłupem i wymaga stałej rehabilitacji. Zdaniem skarżącej nie może być również argumentem uzasadniającym nieuwzględnienie odwołania zarzut braku reakcji podatniczki i jej pełnomocnika na zawiadomienie z dnia 04 lipca 2006 r. o możliwości zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Zapoznanie się z zebranymi w sprawie dowodami jest przecież uprawnieniem a nie obowiązkiem strony. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji . Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. Przepis art. 67a ( 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi , iż w przypadku uzasadnionym ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Treść wyżej wymienionego przepisu wskazuje , że są to wyjątkowe uregulowania, w których ustawodawca pozostawił uznaniu, swobodnej ocenie organu podatkowemu - przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tych przepisów - istnienie bądź nie istnienie w konkretnej sprawie szczególnych i nadzwyczajnych okoliczności , uzasadniających zastosowanie wyżej wymienionych ulg. W związku z tym ustalenie przez organ podatkowy , że istnieją przyczyny społeczne lub gospodarcze , które uzasadniałyby ewentualne umorzenie zaległości, czy też odsetek, stanowi konieczną przesłankę do rozważenia możliwości umorzenia , ale samo przez się nie zobowiązuje organu podatkowego do wydania decyzji umarzającej zaległość podatkową. Zwrócić jednak należy uwagę, iż fakt , że decyzja należy do kategorii tzw. "uznania administracyjnego" nie oznacza , że może ona być podjęta dowolnie, bez analizy okoliczności faktycznych konkretnej sprawy w celu ustalenia, czy zachodzi wypadek społecznie lub gospodarczo uzasadniony, dający podstawę do umorzenia zaległości podatkowych. Ustalony stan faktyczny sprawy i jego analiza w świetle art. 67a § 1 pkt 3 Op. wraz z uzasadnieniem stanowiska organu w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowych winny znaleźć wyraz w treści uzasadnienia decyzji zgodnie z art. 210 Ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcie (szczególnie negatywne ) podejmowane na podstawie art. 31 ust 1 u.z.p. ( obecnie art. 67a § 1 pkt 3 Op. ) powinny być szczególnie przekonywująco i jasno uzasadnione , zarówno co do faktów jak i co do prawa , tak aby nie było wątpliwości , że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją , nie zaś efektem choćby ograniczonego woluntaryzmu. " (Wyrok SN z dnia 20 .12.1994 r. III ARN 79/94) Zaskarżona decyzja tych elementów nie zawiera - nie wskazano w niej jakie konkretne okoliczności faktyczne, istotne w świetle art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zostały ustalone, które z nich wzięto pod uwagę, jakie argumenty przemawiały przeciwko umorzeniu zaległości podatkowej. Ograniczono się jedynie do enigmatycznego stwierdzenia , iż zebrany materiał dowodowy nie pozwala na rzetelną ocenę sytuacji majątkowej wnioskodawczyni , w sytuacji gdy w sprawie zebrano obszerny materiał dowodowy przy czynnym udziale strony . Zwrócić należy uwagę , iż organ odwoławczy jest instancją merytoryczną co oznacza , iż zobowiązany jest do ponownego rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej w oparciu o stan prawny i faktyczny obowiązujący w dacie wydania decyzji ostatecznej. W postępowaniu odwoławczym powinno zatem mieć miejsce ponowne merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy niejako "od nowa", gdyż organ odwoławczy nie jest związany poczynionymi przez organ I instancji ustaleniami i dokonaną oceną dowodów. Jeżeli zatem na etapie postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej powziął wątpliwości co do rzetelności bądź kompletności materiału dowodowego przedstawionego przez Skarżącą winien okoliczności te wyjaśnić , gdyż wszelkie wątpliwości nie mogą być tłumaczone na niekorzyść strony . Na organie podatkowym ciąży bowiem obowiązek zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy – art. 122, 187 Ordynacji podatkowej Tym bardziej , iż strona przejawiła dużą inicjatywę dowodowa przedstawiając wraz z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej szereg dokumentów przedstawiających jej sytuację majątkową , zdrowotną itp. Nie uchylała się więc przed aktywnością dowodową . Organ podatkowy pierwszej instancji w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego pismem z dnia 12.04.2006 r. zwrócił się z żądaniem o uzupełnienie materiału dowodowego . Nie wezwano jednak strony o przedstawienie dochodów rodziny z 2005 r. tak więc strona nie miała podstaw przypuszczać , że informacje te będą niezbędne dla organu do dokonania rozstrzygnięcia . Jest to o tyle istotne , iż ocena istnienia w sprawie okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej powinna być dokonana według stanu z chwili rozstrzygania, a zdarzenia wcześniejsze z okresu prowadzenia działalności gospodarczej mają znaczenie drugorzędne. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lipca 1997 r. (I SA/Kr 1161/96). Oczywiście zdarzenia wcześniejsze w tym sytuacja finansowa z lat ubiegłych, głównie z roku poprzedzającego, mogą mieć wpływ na ocenę aktualnej sytuacji finansowej podatnika, w związku z tym zasadne może być sprawdzenie tej sytuacji, niemniej jednak powinno się to odbyć zgodnie z zasadami prawa podatkowego zawartymi w art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Jeżeli więc w posiadaniu organów podatkowych brak było zeznania o wysokości dochodu osiągniętego w 2005 r. przez Z. A. organ odwoławczy winien zwrócić sie do strony wyjaśnienie tej okoliczności . Natomiast dokonanie samodzielnych ustaleń przez organ odwoławczy, odnośnie sytuacji finansowej rodziny podatniczki za 2005 r. nie może stanowić automatycznej podstawy do odmowy umorzenia zaległości podatkowej podatniczki bez uzasadnienia jaki mają one wpływ na sytuacje podatniczki z dnia podejmowania rozstrzygnięcia . Ponadto ustalenia te wraz z innymi materiałami dowodowymi powinny być podstawą do wykazania czy zachodzą przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3. Ustosunkowanie się do tych okoliczności było podstawowym obowiązkiem organu odwoławczego a niestety nie znalazło swojego odzwierciedlenia w uzasadnieniu decyzji . Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c w/w ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.