I SA/Lu 457/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie Asesor WSA Jerzy Drwal (spr.),, Asesor WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Stażysta Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 września 2007 r. sprawy ze skargi Z. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Z. M. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [..] ( [...] ), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej - po rozpatrzeniu odwołania Z. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] ( Nr [...]) w sprawie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2001r. w wysokości 27.333,00 zł - utrzymał w mocy powyższą decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zgodnie ze złożonym przez Z. M. w dniu 8 lutego 2001 r. w Urzędzie Skarbowym oświadczeniem o wyborze formy opodatkowania, osiągnięte w 2001 r. przez zarządzaną przez niego firmę "A" w J., przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej związanej z eksportem, importem, handlem obwoźnym artykułami spożywczymi, przemysłowymi, pośrednictwem handlowym - podlegały opodatkowaniu w formie ryczałtu. W trakcie roku podatkowego oraz w złożonym w dniu 24 stycznia 2002r. zeznaniu PIT-28 o wysokości uzyskanego przychodu i wysokości dokonanych odliczeń oraz należnego ryczałtu od zaewidencjonowanych przychodów, Z. M. nie wykazał przychodów z tytułu pośrednictwa handlowego pomiędzy ukraińską firmą "B" i czeską firmą "C". Informację na temat pośrednictwa handlowego między tymi przedsiębiorstwami oraz wystawionych przez firmę "D" Z. M., [..] Ł., ul. T. [...] dziesięciu faktur VAT za składowanie i marketing "[...]" i uzyskaniu z tego tytułu przez stronę przychodów w wysokości 50.965,40 DEM - uzyskano od czeskich władz podatkowych. Z wyjaśnień nadesłanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wynikało, że w poprzednim miejscu zamieszkania, tj. w Ł. przy ul. T., Z.M. od dnia 29.08.1997r. był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składał deklaracje VAT -7 za okres sierpień 1998 - październik 2000 ( wykazując w nich w 2000r. wartości zerowe), a następnie – nie informując o tym właściwego organu podatkowego - dokonał likwidacji działalności gospodarczej ( w dniu 09.11.2000r.), o czym zawiadomił tylko Urząd Miasta. W czasie przeprowadzonej przez organ podatkowy I instancji kontroli działalności gospodarczej Z. M. przesłuchano go w charakterze strony i okazano mu faktury wystawione na rzecz czeskiej firmy "C" która gotówką zapłaciła za należności z nich wynikające. Z. M. wskazał wtedy, że w 2001 r. prowadził działalność w zakresie pośrednictwa w sprzedaży materiałów ściernych oraz wyjaśnił, iż kwestionuje dwie faktury Nr [...] z dnia 29.11.2001 r. na kwotę 3.000,00 DEM i Nr [...] z dnia 17.12.2001r. na kwotę 10.708,00 DEM , jako nie wystawione i nie podpisane przez niego. Pozostałych ośmiu faktur nie kwestionował. Oświadczył również, że firma czeska sama odbierała towar ( materiał ścierny w postaci odpadów po wypalaniu kamionki i porcelany). Wskazał przy tym, że zajmował się organizowaniem skupu tego towaru na Ukrainie. Zaznaczył, że dokumentację podatkową za 2001 r. prowadziło w jego imieniu Biuro Rachunkowe [...] w J. W kolejnych wyjaśnieniach składanych w toku postępowania kontrolnego zakwestionował autentyczność umowy z dnia [...] zawartej pomiędzy "D" Z. M. a "C" dotyczącej pośrednictwa zakupu złomu ceramicznego oraz zmienił swoje wcześniejsze oświadczenie, odnośnie wystawionych faktur VAT i stwierdził, iż wystawione faktury VAT nie stanowią dowodu sprzedaży, a są jedynie pokwitowaniami pobieranych kwot z firmy czeskiej, następnie nieodpłatnie przekazywanych firmie ukraińskiej, ponieważ w tych transakcjach pełnił jedynie rolę inkasenta. W tych okolicznościach organ podatkowy I instancji sprawy zwrócił się za pośrednictwem Ministerstwa Finansów do czeskich i ukraińskich władz podatkowych o udzielenie informacji dotyczących zawieranych transakcji. Z informacji uzyskanej od czeskiej administracji podatkowej wynika, iż w roku 2001 Z. M. był pośrednikiem pomiędzy czeską firmą "C" a "B", za co otrzymywał prowizję uzależnioną od wielkości poszczególnych dostaw. Z uwagi na kwestionowaną przez stronę autentyczność niektórych faktur VAT, organ podatkowy przeprowadził dowód z ekspertyzy biegłego w zakresie pisma ręcznego celem przeprowadzenia analizy i wydania stosownej opinii, czy faktury te mogły być przez niego sporządzone. W wydanej opinii biegły stwierdził, iż kwestionowane faktury VAT Nr [...] i Nr [...] były sporządzone i podpisane przez Z. M. W związku z powyższym organ I uznał na mocy art. art.193 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej, prowadzoną ewidencję przychodów oraz złożone zeznanie PIT-28 za 2001r. za nierzetelne z uwagi na nie wykazanie uzyskanych od czeskiego podatnika przychodów w wysokości 93.033,81 zł. Powyższe ustalenia stanowiły podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego, a następnie wydania w dniu [...] przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji Nr [...], w której określono Z.M. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2001 r. w wysokości 27.333,00 zł, w tym za luty - 3.666,00 zł, za marzec - 4.552,00 zł, za kwiecień - 189,00 zł, za maj - 4.659,00 zł, za czerwiec - 3.337,00 zł, za lipiec 586,00 zł, za sierpień - 505,00 zł. za wrzesień - 920,00 zł, za październik - 1.949,00 zł, za listopad 2.582,00 zł i za grudzień - 4.388,00 zł. W odwołaniu od tej decyzji Z. M. zarzucił naruszenie przepisów : - art. 2 ust. 1 pkt 4, art.14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez uznanie pozornej umowy jako podstawy do opodatkowania przychodu z niej wynikającego; - art.113 Ordynacji podatkowej ( zarzut firmanctwa); - art.122 Ordynacji podatkowej, poprzez nie przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w kierunku ewentualnego stwierdzenia działalności formalnej przez "B" oraz nie wyjaśnienie zastrzeżeń zgłoszonych do umowy z dnia [...] i różnic pomiędzy wystawionymi fakturami a powyższą umową, jak również z powodu nie uznania dowodów uzyskanych od strony ukraińskiej oraz pominięcia dowodów wskazujących na zupełne rozliczenie dodatkowych kwot pobieranych od firmy czeskiej dla firmy ukraińskiej; - art.180 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie pouczenie strony o prawie odmowy zeznań lub odpowiedzi na pytania (art.196 § 3 Ordynacji podatkowej) w trakcie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony w dniu [...]. - art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego, a w szczególności umowy z dnia [...] zawartej pomiędzy firmą "B" a Z. M. umowy z dnia [...] zawartej pomiędzy "C" a Z. M. , porozumienia z dnia [...] pomiędzy Z. M. a "C", pisma z dnia [...], umowy z dnia [...], stanowiska czeskich władz podatkowych co do rodzaju świadczonych usług, opinii biegłego; - art.188 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie żądania przeprowadzenia dowodu złożonego w zastrzeżeniach do protokołu kontroli oraz w stanowisku co do całokształtu materiału dowodowego; - art.190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie miejsca przeprowadzenia dowodu oraz niedopuszczenie do udziału w postępowaniu; - art.210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wskazania przyczyn, dla których nie dano wiary dowodom, że pobrane kwoty od firmy czeskiej zostały w całości przekazane firmie ukraińskiej. Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w odwołaniu oraz po analizie całości zgromadzonego materiału dowodowego oraz biorąc pod uwagę stanowisko strony co do zebranego materiału dowodowego zawarte w piśmie z dnia [...], w którym podtrzymane zostały zarzuty zawarte w odwołaniu oraz dodatkowo dołączono wykaz zaniżonego tonażu sprzedanych towarów (w zał. nr 1) i wykaz faktur nie wystawionych "ręką podatnika" ( w zał. nr 2), Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że powoływany w odwołaniu przepis art. 2 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiący, iż przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy oraz przepis art. 83 § 1 kodeksu cywilnego przewidujący , że nieważne jest oświadczenie woli złożone drugiej stronie za jej zgodą dla pozoru, jak też przepis art. 33 ust.1 ustawy VAT określający, iż w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku jest obowiązana do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku oraz wyjaśnienia strony, że wystawione faktury były fikcyjne, a umowa o świadczenie usług powiernictwa , pozorna – nie świadczą o trafności zarzutu w tym zakresie oraz słuszności wniosku, iż wystawienie fikcyjnych faktur nie może wywoływać skutków podatkowych u ich wystawcy, bowiem jak wynika z akt podatkowych - materiału dowodowego przesłanego przez czeskie władze podatkowe oraz zeznań złożonych do protokołu przesłuchania strony w dniu [...] - w roku 2001 Z.M. prowadził działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w sprzedaży materiałów ściernych na rzecz czeskiej firmy "C" i w obrotach z kontrahentem zagranicznym posługiwał się nazwą nieistniejącej, zlikwidowanej firmy "D" Z. M. [...] Ł. ul. T. [...] i otrzymał w gotówce całą należność od w/w firmy czeskiej wynikającą z 10-ciu faktur. Wszystkie wystawione faktury zostały zaksięgowane w koszty czeskiej firmy "C", zaś prawny jej przedstawiciel B. J. V. poinformował, że faktury te dotyczyły wypłat prowizji. Z tego wynika, że Z. M. uzyskał przychód z tytułu świadczonych usług pośrednictwa w sprzedaży, a więc czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, podlegający zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W oparciu o analizę wyżej powołanych dowodów za nietrafne uznać należy pozostałe zarzuty sformułowane w odwołaniu, w tym zarzut naruszenia art. 113 Ordynacji podatkowej, w świetle którego, jeżeli podatnik, za zgodą innej osoby, w celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej lub rzeczywistych rozmiarów tej działalności, posługuje się lub posługiwał się imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą tej osoby, osoba ta ponosi solidarną odpowiedzialność z podatnikiem całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia tej działalności. Z. M. prowadząc w 2001 roku działalność gospodarczą posługiwał się własnym imieniem i nazwiskiem, nazwą własnej nieistniejącej już firmy "D" Z.M. , Ł., ul. T. [...]), a więc tylko on odpowiada za powstałe zaległości podatkowe związane z tą działalnością gospodarczą. Przepis ten miałby zastosowanie jedynie w przypadku gdyby organ podatkowy stwierdził jednoznacznie, że firmanctwo miało miejsce za zgodą osoby firmującej działalność innej osoby oraz, że jego celem było zatajenie prowadzenia działalności gospodarczej lub jej rzeczywistego zakresu. Takie zdarzenie nie miało miejsca w sprawie niniejszej. W ocenie organu odwoławczego organ podatkowy I instancji dołożył wszelkich starań celem ustalenia stanu faktycznego sprawy, a mianowicie zwrócił się za pośrednictwem Ministerstwa Finansów do czeskich i ukraińskich władz podatkowych o udzielenie informacji celem ustalenia stanu faktycznego sprawy. Czeskie władze podatkowe jednoznacznie potwierdziły, iż Z. M. był pośrednikiem pomiędzy firmami: "C" a "B" , za co otrzymywał prowizję. Pomimo kilkukrotnych interwencji o czym świadczą pisma z dnia [...] Nr [...], z dnia [...] Nr [...], z dnia [...] Nr [...] w Ministerstwie Finansów Biuro Wymiany Informacji o VAT (Centralne Biuro Łącznikowe) Ośrodek Zamiejscowy w K., nie uzyskano odpowiedzi od ukraińskich władz podatkowych. W piśmie z dnia [...] Z. M. podał : "posiadam dokumenty na dowód przekazania pieniędzy stronie ukraińskiej, są obecnie w tłumaczeniu na język polski. Po ich przetłumaczeniu dostarczę je do 30.04.2004r." Tego zobowiązania Z. M. nie wypełnił. Przedłożył jedynie oświadczenie z dnia [...] P.P. Ch. o dostarczeniu pieniędzy do firmy "B" z T.. W tych okolicznościach, należało uznać, iż oświadczenie to jest niewiarygodne, skoro nie zostało poparte żadnymi innymi dowodami oraz brak jest jakichkolwiek dowodów księgowych dokumentujących przekazanie pieniędzy. Złożone w dniu [...] zeznania o prowadzeniu pośrednictwa w sprzedaży materiału ściernego pochodzącego od firm z Ukrainy znalazły potwierdzenie w materiale dowodowym przekazanym przez czeskie władze podatkowe. Wynikało z niego, że w latach 2000, 2001 i 2002 czeska firma "C" kupowała naczynia ceramiczne na Ukrainie, a następnie sprzedawała je niemieckiej firmy "E" w Niemczech. Zgodnie z zawartymi umowami czeska firma dokonywała przelewów na konto bankowe sprzedawcy, tj. "B" Z. M. pełnił rolę pośrednika otrzymując prowizję której, wysokość była uzależniona od poszczególnych dostaw. Według czeskich władz podatkowych wszystkie faktury były potwierdzeniem zlecenia pośrednictwa w firmie ukraińskiej "B". Prawny przedstawiciel czeskiej firmy poinformował , że wszystkie faktury dotyczą wypłat prowizji. Na potwierdzenie powyższego czeskie władze podatkowe przesłały dowody transakcji (faktury, CMP, wyciągi banku dewizowego) świadczące o zapłacie przelewem przez firmę czeską.. Analiza przesłanych dowodów wykazała, iż transakcje pomiędzy czeską a ukraińską firmą dotyczące sprzedaży tłucznia ceramicznego znajdują odzwierciedlenie w wystawionych fakturach tj. dotyczą zbieżnej lub tej samej ilości materiału wg przekazanych materiałów z firmy czeskiej - 237 ton, a wg wystawionych faktur (bez uwzględnienia tonażu z faktury VAT Nr [...] z uwagi na brak danych) - 201,5 tony. Oznacza to, że wystawione faktury dotyczą pośrednictwa w tych samych transakcjach dot. składowania i marketingu "[...]". Za pośrednictwo w sprzedaży Z. M. otrzymał prowizje zgodnie z wystawionymi fakturami i kasowymi dowodami wypłat. Należności ukraińskiej firmy czeska "C" uregulowała przelewami. Zebrano zatem cały materiał mogący się przyczynić do wyjaśnienia niniejszej sprawy, stąd w ocenie organu odwoławczego nie został naruszony przepis art.122 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do zarzutu, iż organ podatkowy nie dopełnił ciążących na nim obowiązków wynikających z przepisu art.196 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej i nie pouczył strony o prawie odmowy zeznań i odpowiedzi na pytania, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, że dnia [...] kontrolujący sporządzili protokół z przesłuchania strony. Z. M. wyraził wówczas zgodę na przesłuchanie w charakterze strony na podstawie art.199 Ordynacji podatkowej. Uprzedzono go o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań. Przeprowadzony dowód dotyczył przedstawionych dowodów (faktur) otrzymanych od czeskich władz podatkowych. Forma przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony nie wskazuje na zadawanie pytań czy też żądanie odpowiedzi. W oparciu o przeprowadzoną analizę całego materiału dowodowego organ podatkowy I instancji słusznie nie dał wiary wyjaśnieniom strony składanym w toku postępowania podatkowego, a dotyczącym przekazania pieniędzy, które wypłaciła firma "C". Organ odwoławczy ponadto zauważył, że przedłożona umowa nie stanowi wystarczającego dowodu o dostarczeniu pieniędzy do firmy ‘B", ponieważ nie potwierdzają tego inne dowody, w tym dowody księgowe. Takiej oceny nie podważa fakt, iż władze ukraińskie nie przesłały żadnych informacji. Stąd też w oparciu o uzupełniony materiał dowodowy uzyskany od czeskich władz podatkowych uznano, iż Z. M. był pośrednikiem w wyżej opisanych transakcjach, za co otrzymywał prowizję stanowiącą przychód podlegający opodatkowaniu. Nie można podzielić zastrzeżeń odnośnie opinii biegłego. Stwierdzono w niej, że "wszystkie kwestionowane podpisy (grafizm) wykazują zgodności graficzne i mogły być sporządzone przez jedną osobę" oraz "przedmiotowe zapisy (grafizm) na wszystkich fakturach z wyłączeniem faktury [...] zostały sporządzone przez Z. M. , którego wzory podpisów i pisma ręcznego dostarczono". Przedłożony do badania materiał dowodowy był materiałem uzyskanym od czeskich władz podatkowych. Natomiast materiałem porównawczym były oryginały dokumentów i podpisy złożone przez stronę w toku toczącego się postępowania kontrolnego. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów art.188 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie żądania przeprowadzenia dowodu złożonego w zastrzeżeniach do protokołu kontroli, organ odwoławczy poparł w tym względzie stanowisko kontrolujących wyrażone w piśmie z dnia [...], nie znaleziono bowiem uzasadnienia do pozyskania kolejnego dowodu potwierdzenia przez firmę czeską przekazania środków pieniężnych firmie ukraińskiej. Dokumentacja uzyskana od czeskich władz podatkowych nie potwierdza przekazania przez stronę pieniędzy firmie "B". Czeska firma potwierdza jedynie wypłatę środków ukraińskiej firmie za pośrednictwem banku oraz pańskiej firmie w formie gotówkowej. Odnośnie przedstawionego załącznika zawierającego wykaz faktur nie wystawionych "ręką podatnika" należy wyjaśnić, iż w trakcie postępowania kontrolnego i podatkowego, Z. M. kwestionował jedynie faktury NR [...] i Nr [...], co do pozostałych faktur, nie zaprzeczał, iż były przez niego sporządzone, a nawet twierdził "nie kwestionuję w/w faktur VAT oraz wartości w nich wymienionych jak też moich podpisów" - protokół z dnia [...]. Jak wyżej wskazano, kwestionowane faktury poddano ekspertyzie biegłego z zakresu ekspertyzy pisma ręcznego. Z opinii biegłego wynika, iż faktury VAT Nr [...] i Nr [...] zostały sporządzone i podpisane przez stronę. Stąd też dołączony wykaz faktur za 2001r. uznano za niewiarygodny. Pismem z dnia [...] Z. M. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej o przedłużenie terminu załatwienia sprawy celem przeprowadzenia dowodu z dokumentu sporządzonego przez "B" świadczącego o tym, komu przysługiwały kwoty należne wynikające z wystawionych faktur dla czeskiej firmy "C". W dniu [...] wpłynęło do organu odwoławczego pismo (w języku polskim) podpisane przez dyrektora firmy "B", w którym P. H. oświadcza, że wszystkie kwoty, zgodnie z wymienionymi w w/w piśmie fakturami wystawionymi przez "D" Z. M. ( faktury: [...] i [...] z dnia 10.02.2001 r. , [...] i [...] z dnia 30.03.2001 r., [...] , [...] i [...] z dnia 29.05.2001 r. , [...] z dnia 28.06.2001 r. , [...] z dnia 29.11.2001r., [...] z dnia 17.12.2001r.) były kwotami należnymi firmie "B" od czeskiej firmy "C", a firma "D" miała jedynie odbierać i przekazywać w całości kwoty pobrane od firmy "C" firmie "B". Otrzymane kwoty były wpłacane do kasy "B" albo na rachunek bankowy. Wystawione przez firmę "D" faktury i pokwitowania odbioru gotówki nie były dowodami uzyskania przez nią dochodów, a miały stanowić usprawiedliwienie wypłat gotówki z kasy firmy "C". Czynności wynikające z faktur nie były faktycznie wykonywanymi, a faktury wystawiono jedynie dla pozoru. Udział firmy "D" sprowadzał się jedynie do odbierania i przekazywania otrzymanych kwot pomiędzy firmami "B" i "C". Firma czeska musiała posiadać dokumenty pozwalające na wypłatę gotówki i dlatego Z. M. wystawiał faktury za fikcyjne usługi. Ponadto P. P. H. oświadczył, że Z.M. podjął się przewożenia pieniędzy od firmy "C", bo firma "B" była mu winna 5 000 PLN. Oceniając powyższe pismo zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż oświadczenie o podobnej treści było analizowane w trakcie postępowania kontrolnego i podatkowego przez organ podatkowy I instancji i nie zostało uznane za dowód w postępowaniu z uwagi na jego niewiarygodność oraz brak jakichkolwiek dowodów w tym zakresie na przykład księgowych dowodów wpłat na rachunek bankowy bądź do kasy "B". Ponadto twierdzenia wyrażone w w/w piśmie są nielogiczne, a w związku z tym nie można dać im wiary. Pozbawione sensu jest stwierdzenie, że firma "C" dla posiadania dowodu przekazania pieniędzy do firmy "B" powierzała przewożenie gotówki Z. M., który wystawiać miał fikcyjne faktury. Oświadczenia dyrektora "B" wyrażone w piśmie z dnia [...], a dotyczące przekazania przez Pana gotówki pobranej od firmy "C" do firmy "B" również nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym. Brak jest dowodów przekazania kwot otrzymanych przez Z. M. od firmy "C" (dowód wpłaty do kasy firmy lub na konto bankowe) do firmy "B". Z. M. potwierdził posiadanie dokumentów na dowód przekazania pieniędzy stronie ukraińskiej i zobowiązał się do ich dostarczenia organowi podatkowemu po przetłumaczeniu na język polski, w terminie do 30.04.2004r. , jednakże zobowiązania tego nie wypełnił. Analizując treść oświadczenia dyrektora "B" z dnia [...] organ odwoławczy zauważył, że w w/w oświadczeniu wykazano dziesięć faktu dotyczących 2001r. jako faktur wystawionych przez firmę "D" i stanowiące podstawę rzekomego dokonania wpłat do firmy "B", w tym również te faktury, co do których wcześniej wniesiono zastrzeżenia, że nie zostały przez stronę podpisane (w piśmie z dnia [...] jako nie podpisane przez stronę wymieniono 4 faktury Nr [...] i Nr [...] z dnia 30.03.2001r., Nr [...] z dnia 29.11.2001r. i Nr [...] z dnia 17.12.2001r.). Skoro faktury, których prawdziwość zakwestionowano były znane firmie "B" i na ich podstawie jak twierdzi dyrektor "B" strona dokonywała wpłat gotówki do w/w firmy ukraińskiej, to zarzuty co do autentyczności w/w faktur uznać należy za pozbawione podstaw i niezgodne z prawdą. Trafność powyższego wniosku potwierdza również wynik ekspertyzy dokonanej przez biegłego, co zostało już wcześniej omówione. Ocena pisma z dnia [...] dyrektora "B" jako dowodu w sprawie pozwala na wyprowadzenie wniosku o nierzetelnym dokumentowaniu prowadzonej w 2001 roku przez Z. M. działalności gospodarczej oraz bezpodstawnym kwestionowaniu prawdziwości faktur, które ponad wszelką wątpliwość zostały przez niego wystawione i podpisane. W dniu [...] wpłynęło do organu odwoławczego pismo z dnia [...] zawierające stanowisko w sprawie zebranego materiału dowodowego w postępowaniu odwoławczym (uzupełnienie), w którym strona stanowczo domaga się przeprowadzenia dowodu na okoliczność autentyczności umowy o pośrednictwie handlowym z dnia [...] w wyniku badania oryginału tego dokumentu. Postanowieniem Nr [...] z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się do zasadności zgłoszonego wniosku dowodowego. W tym miejscu zauważyć jedynie należy, że fakt wykonywania usług pośrednictwa handlowego na rzecz firmy "C" wynika z całości materiału dowodowego zebranego w wyniku kontroli przeprowadzonej w w/w firmie przez czeską administrację podatkową i przekazanego Ministerstwu Finansów. Działający w imieniu strony pełnomocnik w piśmie z dnia [...] wniósł także o przeprowadzenie dowodu z oświadczenia strony na okoliczność czy i jakie czynności wykonywał Pan w 2001 roku na rzecz obu tych firm. Powyższy wniosek dowodowy został załatwiony postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...]. Organ odwoławczy zauważył, że wykazując wyjątkową dbałość o wyjaśnienie w/w szczegółów nie mających znaczenia dla sprawy, strona przemilcza istotny fakt nierzetelności swego postępowania bezprawnego posługiwania się dla potrzeb prowadzonej w 2001 roku na terenie Czech i Ukrainy działalności gospodarczej nazwą. pieczęcią. adresem nie istniejącej firmy "D" Z. M., [...] Ł., ul. T. [...]; wystawiania faktur na nieistniejącą firmę. Powyższe nie pozostaje bez wpływu na ocenę wiarygodności składanych przez stronę wyjaśnień, tym bardziej że są one niejednokrotnie niespójne, jak na przykład w piśmie z dnia [...] strona twierdzi , że nie była stroną umowy o pośrednictwie handlowym z dnia [...] i jednocześnie wyjaśnia, w jakim celu zawarto umowę i jaka była wola stron, stwierdzając, że treść umowy miała na celu zmylenie osób trzecich. Żaden z przedłożonych przez stronę dokumentów dotyczących czeskiej firmy "C" nie został podpisany czytelnie przez przedstawiciela tej firmy, a ponadto, ich istnienie nie zostało potwierdzone przez czeską administrację podatkową w wyniku kontroli podatkowej firmy "C". W tej sytuacji trudno dać wiarę tym dokumentom jako dowodom w sprawie, tym bardziej, że analiza materiału dowodowego przekazanego przez czeskie władze podatkowe pozwala na jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego, odmiennego niż wynika z przedłożonych przez stronę pism. Biorąc pod uwagę, że postępowanie dotyczące uzyskania informacji od czeskich i ukraińskich władz podatkowych toczy się od połowy 2004r., uzyskanie odpowiedzi i kompletnego materiału dowodowego od czeskich władz podatkowych już 2005r. i brak jakiejkolwiek odpowiedzi ukraińskich władz podatkowych do chwili obecnej, można sądzić, że oczekiwane informacje od ukraińskich władz podatkowych w ogóle nie wpłyną. W ocenie organu odwoławczego decyzja organu podatkowego I instancji odpowiada prawu bowiem z dokonanych ustaleń bezsprzecznie wynika, że będąc obowiązanym do prowadzenia ewidencji przychodów, strona nie wykazała w dokumentacji oraz w zeznaniu PIT-28 przychodu w kwocie 93.033,81 zł i należnego ryczałtu od tego przychodu za 2001 rok. W związku z powyższym zasadne i zgodne z przepisem art. 17 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych oraz od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne było określenie zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za 2001 rok w kwocie wynikającej z zaskarżonej decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Z. M. zarzucił naruszenie przepisów : - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego , a także jego błędną ocenę prowadzącą do błędnego przyjęcia, że skarżący wykonywał usługi składowania i marketingu lub pośrednictwa na rzecz "C", mające istotny wpływ na wynik sprawy; - art. 190 § 2 Ordynacji podatkowe, poprzez naruszenie prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu dowodowym i pozbawienie jej prawa do zadawania pytań biegłemu, mające wpływ na wynik sprawy; - art. 196 § 3 w związku z art. 199 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego bez pouczenia biegłego o prawie odmowy wykonania opinii lub odpowiedzi na pytania, co miało wpływ na wynik sprawy; - art. 199 a Ordynacji podatkowej poprzez brak skierowania przez organy podatkowe pozwu do Sądu w przedmiocie ustalenia, czy pomiędzy skarżącym a czeską firmą istniał umowny stosunek zobowiązaniowy; - art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie mocy dowodowej przesłuchania strony i opinii biegłego, gdy dowody te przeprowadzono z naruszeniem jej art. 196 § 3 w związku z art. 197 § 3 i art. 199 oraz poprzez uznanie mocy dowodowej "załącznika nr 1 nr [...] stanowiącego załącznik do pisma Ministerstwa Finansów z dnia [...], gdy pismo to nie zawiera podpisu osoby sporządzającej, tj., nie zostało sporządzone w formie pisma urzędowego, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; - art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów żądanych przez stronę i pominięcie wniosków dowodowych złożonych przez stronę, co mogło mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy; - art. 169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak wezwania strony do uzupełnienia braków pisma z dnia [...] w postaci braku podpisu i zaniechanie wydania stosownego postanowienia co do pozostawienia pisma bez rozpoznania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W piśmie procesowym z dnia [...] nazwanym "Załącznik do protokołu rozprawy" zarzucono naruszenie przepisów : - art.17 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ( Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm. – w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) w związku z art. 3 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ( Dz. U. Nr 141, poz. 1183), poprzez określenie zobowiązania podatkowego, gdy organy podatkowe miały prawo wydać decyzję ustalającą ryczałt za 2001 r., a także wobec ustalenia ryczałtu wg 20 % stawki, gdy ewentualnie zastosować należało pięciokrotność stawki, która mogła być stosowana – 15 %; - art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji wymierzającej podatek pomimo przedawnienia prawa do ustalenia ryczałtu za 2001 r.; - art. 180 Ordynacji podatkowej ,poprzez uwzględnienie dowodów z dokumentów obcojęzycznych, których nie przetłumaczono, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie, a jego pełnomocnik podczas rozprawy przed Sądem w dniu [...] ustosunkował się do zarzutów zawartych w piśmie procesowym nazwanym "Załącznik do protokołu rozprawy" i podał, że w rozpoznawanej sprawie nie ma zastosowania art. 17 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2003 r., jak również instytucja przedawnienia prawa do ustalenia ryczałtu. Wskazał też, że nie podziela argumentacji leżącej u podstaw zarzutów sformułowanych w tym piśmie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Tytułem wstępu należy przypomnieć, że kryterium sądowej kontroli zaskarżonej decyzji wyznacza dyspozycja zawarta w art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) - zwanej dalej p.p.s.a. Wyniki tej kontroli wskazują, że skarga jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa procesowego, mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze zasadnie zarzuca się naruszenie przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej , ponieważ przy dokonywaniu ustaleń w zakresie prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej związanej z pośrednictwem handlowym między pomiędzy firmami "B" i "C" Dyrektor Izby Skarbowej nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie zebrał i nie rozpatrzył całego materiału dowodowego oraz błędnie ocenił go i w rezultacie niesłusznie i przedwcześnie przyjął, że wykonywane usługi składowania i marketingu, czy też pośrednictwa na rzecz czeskiego przedsiębiorcy są w pełni udokumentowane. Swoje ustalenia organ odwoławczy oparł głównie na wyjaśnieniach złożonych przez skarżącego w dniu [...] podczas przesłuchania go w charakterze strony, analizie dziesięciu faktur ( Nr [...] i [...] z dnia 10.02.2001 r. , [...] i [...] z dnia 30.03.2001 r., [...] , [...] i [...] z dnia 29.05.2001 r., [...] z dnia 28.06.2001 r. , [...] z dnia 29.11.2001r., [...] z dnia 17.12.2001r.) oraz materiałach nadesłanych przez czeskie władze podatkowe za pośrednictwem Ministerstwa Finansów. Uwadze organu umknęło, że załącznika nr 1 nr [...] ( k. 165 i 166 akt adm.) stanowiącego załącznik do pisma Ministerstwa Finansów z dnia [...], nie podpisała osoba sporządzająca ten załącznik, jak również fakt, iż figurujące w aktach sprawy obcojęzyczne dokumenty ( na przykład karty 159 – 168 akt adm. Tom II ) nie zostały przetłumaczone na język polski, w tym protokół z kontroli firmy "C", zawierający oświadczenia pełnomocnika tej firmy, na które powołuje się organ w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. W literaturze przedmiotu zwraca się uwagę, że posługiwanie się obcojęzycznymi dokumentami bez ich urzędowego przetłumaczenia na język polski narusza treść art. 4 pkt 3 i art. 5 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim ( Dz. U. Nr 90, poz. 999 ze zm.) oraz treść art. 27 Konstytucji RP, która za język urzędowy w Rzeczypospolitej Polskiej uznaje język polski ( zob. Stefan Babiarz i inni : Ordynacja podatkowa. Komentarz., Wyd. Prawnicze Lexis Nexis Warszawa 2006, str. 575). Organ przy tym ograniczył się do danych wynikających z przedmiotowego załącznika. Jednakże dane te nie były wystarczające do podjęcia ostatecznych ustaleń nawet w powiązaniu z wyjaśnieniami samego skarżącego z dnia [...] oraz analizą przedmiotowych faktur. W ocenie Sądu, w tych okolicznościach urzędowe przetłumaczenie obcojęzycznych dokumentów było czynnością niezbędną bowiem umożliwiało uznanie ich za dowody w sprawie w myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, a to z kolei umożliwiało dopuszczenie ich jako dowodów niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Stąd też formułowanym w tym zakresie zarzutom naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 180 i art. 191 Ordynacji podatkowej trudno odmówić słuszności. Organ powołuje się na obcojęzyczne dokumenty dotyczące operacji finansowych przeprowadzanych przez przedsiębiorcę czeskiego na co wskazuje użyte w uzasadnieniu zdanie "Organy podatkowe są w posiadaniu dowodów dokonanych transakcji( faktury, CMR, wyciągi bankowe) które świadczą o zapłacie przelewu przez firmę czeską firmie ukraińskiej". W tym przypadku również dokumentację związaną z dokonywaniem płatności ( z tytułu kupna przez czeską firmę materiałów ceramicznych) na rzecz ukraińskiej firmy w drodze przelewów należało przetłumaczyć na język polski. W tym miejscu należy zwrócić uwagę że omawiany załącznik Nr 1 w żaden sposób nie odwołuje się do umowy o pośrednictwie handlowym zawartej w Ł. w dniu [...] pomiędzy skarżącym ( jego firmą "D" z siedzibą w Ł.) a firmą "C" , która zobowiązała się w przypadku zawarcia kontraktu, do zapłacenia pośrednikowi prowizji w wysokości 218 DEM od jednej dostarczonej tony towaru. Umowa ta figurująca w aktach sprawy ( k. 11 akt adm. tom II ) powinna być przeanalizowana przez organ, po przetłumaczeniu protokółu z kontroli przeprowadzonej u czeskiego podatnika ( firmy "C" ), pod kątem co było podstawą do wypłacania skarżącemu należności wynikających z wyżej wymienionych faktur, czy ta właśnie umowa, czy inna umowa z dnia [...] zawarta pomiędzy skarżącym a "B" (k. 46 akt adm. Tom II ), zgodnie z którą skarżący miał się rozliczać z każdej otrzymanej kwoty pieniędzy od czeskiej firmy ( pkt 3 umowy) oraz korespondująca z nią umowa z dnia [...] zawarta w języku rosyjskim, pomiędzy skarżącym a czeską firmą "C" ( tłumaczenie – k. 44 akt adm. tom II), czy też podpisany przez skarżącego z czeską firmą "aneks do umowy z [...]," datowany J. 03.01.2001 rok ( k.8 akt adm., tom III ). Umowę zawartą w dniu [...] skarżący kwestionował i twierdził, że pozbawiona jest ona waloru autentyczności, co wynika z jego oświadczenia datowanego [...], w którym stwierdził , że umowa ta nie jest mu znana i nie została przez niego podpisana ( k. 23 akt adm. Tom III ). Zatem tę kwestię i sprawę wystawiania tzw. "pustych faktur" należał wyjaśnić z udziałem skarżącego i dopuścić - zgodnie z wnioskiem pełnomocnika skarżącego z dnia [...] - dowód z oświadczenia strony na okoliczność wykonywanych czynności na rzecz firm czeskiej i ukraińskiej. W myśl art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej , jeżeli przepis prawa nie wymaga potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia , organ podatkowy odbiera od strony, na jej wniosek, oświadczenie złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania . Zaniechanie przeprowadzenia dowodu z oświadczenia strony było uchybieniem mimo, że organ I instancji – jak wynika z akt sprawy – chciał przesłuchać skarżącego w dniu [...] ( notatka służbowa – k. 8 akt. adm. Tom II) naruszało dyspozycję art. 188 Ordynacji podatkowej, w świetle której żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Zastrzeżenie wynikające z tego przepisu, że nie uwzględnia się wniosku dowodowego, jeśli te okoliczności są stwierdzone wystarczająco innym dowodem, nie wchodziło w grę z uwagi na dyskusyjny charakter działalności prowadzonej przez skarżącego w 2001 r.. W tym miejscu trzeba wskazać, że celowym i niezbędnym było również przesłuchanie ( w trakcie postępowania podatkowego ) Z. M. w charakterze strony. Konfrontacja wyjaśnień skarżącego z dnia [...]., kiedy to przesłuchano go w charakterze strony ( w toku postępowania kontrolnego ) z ewentualnymi nowymi wyjaśnieniami złożonymi w trakcie przesłuchania w charakterze strony, mogła wiele wnieść do sprawy. Odnosząc się do zarzutu, że stan sprawy wymagał od organu, stosownie do art. 199 a § 3 Ordynacji podatkowej, wystąpienia i skierowania przez organy podatkowe pozwu do sądu cywilnego w przedmiocie ustalenia, czy pomiędzy skarżącym a czeską firmą istniał umowny stosunek zobowiązaniowy wynikający z umowy z dnia [...], należy wyjaśnić, że kwestię tę organ podatkowy przeanalizuje po uzupełnieniu materiału dowodowego zgodnie z wyżej wymienionymi zaleceniami Sądu. Dotyczy to również wnioskowanego przez skarżącego przeprowadzenia dowodu, potwierdzającego autentyczność tejże umowy ( podpisu złożonego przez skarżącego ). W tych okolicznościach powinien dopuścić dowód z opinii biegłego w sprawie autentyczności umowy z dnia [...]. Zasadne są – zdaniem Sądu - zarzuty i wnioski dotyczące naruszenia prawa skarżącego do czynnego udziału w postępowaniu dowodowym, bowiem skarżącemu nie umożliwiono prawa do zadawania pytań biegłemu. Poza tym niesłusznie odmówiono przeprowadzenia dowodu z oświadczenia strony w trybie art. 180 § Ordynacji podatkowej na okoliczność związaną z zakresem czynności wykonywanych na rzecz firm czeskiej i ukraińskiej. Wypada w tym miejscu zaznaczyć, że przed wydaniem zaskarżonej decyzji organ nie podjął próby przesłuchania skarżącego w trybie art. 199 Ordynacji podatkowej. Taki dowód może być przeprowadzony tylko za zgodą strony. Ewentualny brak zgody skarżącego na przeprowadzenie tego dowodu organ podda ocenie w świetle całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego. Przed przesłuchaniem strony organ pouczy ją o treści art. 196 § 2 w związku z art. 199 i art. 292 Ordynacji podatkowej. Protokół z przesłuchania skarżącego w dniu [...] zawiera wzmiankę o uprzedzeniu go o odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania z art. 233 kodeksu karnego. Nie zawiera natomiast informacji o pouczeniu skarżącego o przysługujących mu prawach, wynikających z art. 196 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Moc dowodowa tego przesłuchania będzie przedmiotem ponownej analizy z uwzględnieniem całokształtu okoliczności sprawy i wniosków wynikających ze zgromadzonego materiału dowodowego. Materiał ten należy uzupełnić stosownie do powyższych zaleceń. Poza tym niezbędne są wyjaśnienia, czy pismo Ministerstwa Finansów z dnia [...] i wymieniony w nim załącznik numer 2 " Kopie dokumentów dotyczących sprawy – 163 kolejno ponumerowane karty " rzeczywiście dotyczy 163 kart, przesłanych organowi. Jeśli tak, to koniecznym jest skompletowanie brakujących dokumentów, które powinny być podpisane i opatrzone pieczęciami. Do niezbędnych dowodów należą również oryginały dwóch zakwestionowanych przez skarżącego faktur, które należy udostępnić biegłemu w celu uzyskania kategorycznej opinii odnośnie autentyczności podpisów skarżącego. Organ wystąpi o nadesłanie tych faktur za pośrednictwem Ministerstwa Finansów i zwróci je po wykorzystaniu. Przy ponownym przeprowadzaniu dowodu z opinii biegłego, organ będzie miał na uwadze, że biegłego trzeba pouczyć o prawie odmowy wykonania opinii lub odpowiedzi na pytania. Będzie też mieć na uwadze, iż organ ma zapewnić skarżącemu czynny udział w prowadzonym postępowaniu dowodowym, w tym prawo do zadawania pytań biegłemu. Organ odwoławczy słusznie zauważył, że skarżący początkowo kwestionował autentyczność tylko dwóch faktur ( z dnia 29 listopada i 17 grudnia 2001 r.) i z tego względu to one będą poddane ponownej ekspertyzie biegłego. W tych okolicznościach rzeczą organu będzie zgromadzić materiał dowodowy stosownie do powyższych zaleceń, ocenić ten materiał i wydać decyzję, zawierającą uzasadnienie, odzwierciedlające między innymi poczynione ustalenia oraz wyniki oceny dowodów w całokształcie rozpatrzonego i przeanalizowanego materiału dokumentującego rekonstrukcję zdarzeń mających miejsce w roku 2001 i wywołujących dla skarżącego określone skutki prawno – podatkowe. Zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej podjął niezbędne czynności w celu uzyskania informacji ( dowodów ) od ukraińskich władz podatkowych. Fakt, iż ich nie uzyskał, nie oznacza w tej sytuacji, że organ zgromadził materiał dowodowy z naruszeniem dyspozycji art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Na zakończenie powyższych rozważań należy wskazać, że piśmie procesowym z dnia [...] zatytułowanym "Załącznik do protokołu rozprawy" będącym uzupełnieniem skargi niesłusznie zarzucono naruszenie przepisów art.17 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ( Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) w związku z art. 3 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ( Dz. U. Nr 141, poz. 1183). Określenie zobowiązania podatkowego i wydanie decyzji ustalającej ryczałt za 2001 r. nastąpiło na podstawie art. 17 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym w roku 2001 r.. Przepis ten stanowił : "W razie nie prowadzenia lub prowadzenia ewidencji bez zastosowania warunków do uznania jej za dowód w postępowaniu podatkowym, organ podatkowy określi wartość nie zaewidencjonowanego przychodu, w tym również w drodze szacowania , i określi od tej kwoty ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 20 %". Skoro sprawa dotyczy przychodów roku 2001 , to zastosowanie miał omawiany przepis w tym właśnie brzmieniu. Pełnomocnik skarżącego niesłusznie powołuje się na treść art. 17 ust. 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne , po nowelizacji tej ustawy dokonanej przez prawodawcę z dniem 1 stycznia 2003 r. na mocy art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe jest poddane reżimowi prawa materialnego, które obowiązywało w okresie zaistnienia zdarzeń, skutkujących powstaniem takiego zobowiązania. Za nieusprawiedliwiony uznać należało również zarzut naruszenia art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Poza sporem pozostaje okoliczność, że ocenie prawnej poddano czynności skarżącego podjęte w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne powstaje – zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Dlatego obowiązkiem podatnika jest obliczyć i wpłacić ryczałt za każdy miesiąc, w którym wystąpiło zdarzenie, powodujące powstanie zobowiązania, a następnie - w myśl art. 21 § 1 i § 2 pkt 2 , § 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – złożyć zeznanie za dany rok podatkowy. Zobowiązanie podatkowe przewidziane tą ustawą nie jest objęte zakresem regulacji art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten dotyczy zobowiązań powstających w trybie art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wobec tego zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podlega przedawnieniu stosownie do art. 70 Ordynacji podatkowej. Okoliczności rozpoznawanej sprawy nie dają podstaw do twierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana w warunkach przedawnienia, określonych tym przepisem W świetle powyższych rozważań zaskarżona decyzja wydana została naruszeniem przepisów art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Ich naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy na mocy art. 145 § 1 pkt 1 litera c/ p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Jej wykonanie wstrzymał na podstawie art. 152 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie w przedmiocie zwrotu kosztów postępowania uzasadniał art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 6 pkt 5 i § 14 ust. 2 pkt 1 litera a/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu ( Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).