I SA/Po 1132/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Małek, Sędzia NSA Gabriela Gorzan, as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2007 r. sprawy ze skargi Z.iM.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ S. Małek /-/ G. Gorzan Wnioskiem z dnia [...] małżonkowie Z. i M. D. zwrócili się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego o stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok [...] w kwocie [...], powstałej w związku z nienależnym uiszczeniem zobowiązania podatkowego przez stronę. Podatnicy wskazali, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzą oni wyłącznie działalność rolniczą opodatkowaną podatkiem rolnym, ponieważ uprawa pomidorów w szklarniach ogrzewanych prowadzona jest w ramach gospodarstwa rolnego. Prowadzona działalność, w ocenie podatników, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyjaśniają, że z uwagi na nieznajomość prawa złożyli najpierw wniosek o ustalenie zaliczek z tytułu działów specjalnych produkcji rolnej, następnie złożyli zeznanie roczne PIT-36. Obecnie jednak uważają, że podatek dochodowy za rok [...] w kwocie [...] został uiszczony nienależnie. Następnie na wezwanie organu strona koryguje żądanie i wnosi o stwierdzenie nadpłaty w wysokości [...]. Decyzją z dnia {...] nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że stosownie do unormowań w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm.) przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Zatem działy specjalne produkcji rolnej uznaje za działalność rolniczą, których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Pojęcie działalności rolniczej zostało określone w art. 2 ust. 2 ustawy. Przepis art. 2 ust. 3 tejże ustawy natomiast zawiera definicję przejawów działalności rolniczej z działów specjalnych produkcji rolnej: są to uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin in vitro, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęganie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym, w rozmiarach co najmniej określonych w załączniku nr 2 ustawy. Działalność w powyższym zakresie, ale prowadzona w mniejszych rozmiarach niż określone w załączniku nie jest działem specjalnym produkcji rolnej. Ponadto organ wskazuje, że aby działalność zaliczyć do działów specjalnych produkcji rolnej musi być spełniony warunek przetrzymywania roślin lub zwierząt przez określony w ustawie minimalny okres, w trakcie którego następuje ich biologiczny wzrost. Użyty w przepsie zwrot "poza gospodarstwem" odnosi się wyłącznie do hodowli i chowu innych nie wymienionych w tym przepisie zwierząt. Z załącznika do ustawy wynika, że działami specjalnymi produkcji rolnej są uprawy w szklarniach ogrzewanych o powierzchni powyżej 25m2. Dlatego też skoro podatnicy w [...] prowadzili uprawy pomidorów w ogrzewanych szklarniach na powierzchni [...], to działalność tą kwalifikuje się do działów specjalnych produkcji rolne, opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zatem organ uznał wniosek o zwrot nadpłaty za bezzasadny. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie zarzucając zaskarżonej decyzji 1. naruszenie art. 75§ 2 pkt 1 lit c Ordynacji podatkowej poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty, 2. naruszenie art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, 3. art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 2, art. 2 ust. 3, art. 2 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000, nr 14, poz. 176) poprzez niewłaściwą wykładnie. W opinii podatników prowadzą oni działalność rolniczą, której przychody są wyłączone z zakresu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik wskazał, że minimalny okres przetrzymywania roślin, w którym następował ich biologiczny wzrost znacznie przekraczał miesiąc, jak również że produkcja warzywnicza w [...] była prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego, co przesądza, że nie są prowadzone działy specjalne produkcji rolnej. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy stwierdził, że nie jest sporny fakt, że w [...] strona prowadziła uprawy pomidorów w szklarniach o powierzchni [...], w związku z tym mając na uwadze przepisy: art. 2 ust. 1 pkt 1 , ust 2 oraz ust. 3 i ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176, ze zm.) prowadzoną działalność zalicza się działów specjalnych produkcji rolnej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem w [...] podatnicy podlegali opodatkowaniu podatkiem dochodowym i za ten okres nie powstała nadpłata w podatku dochodowym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Z. i M. D. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, zarzucając organom podatkowym naruszenie: 1. art. 75 § 2 pkt 1 lit c Ordynacji podatkowej poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty w sytuacji, gdy strona nienależnie uiściła podatek dochodowy od osób fizycznych za [...], 2. art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przez organ podatkowy ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, 3. art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie, że podatnicy osiągają przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w sytuacji, gdy strona osiągała tylko przychody z działalności rolniczej oraz nie prowadziła działów specjalnych produkcji rolnej, 4. art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez niezastosowanie w sytuacji, gdy przepis definiuje działalność rolniczą , m.in. jako produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, 5. art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez niewłaściwą wykładnię i przyjęcie, że strona prowadziła działy specjalne produkcji rolnej w sytuacji, gdy strona prowadziła uprawy w ramach gospodarstwa rolnego, 6. art. 2 ust. 3a powołanej ustawy poprzez niewłaściwe zastosowanie w stanie faktycznym sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozpoznając wniesioną skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145 powyższej ustawy). W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, tj. naruszenia art. 122 w związku z art. 187 §1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przez organ podatkowy ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Zarzuty skarżących w tym zakresie są niezrozumiałe, ponieważ stan faktyczny wydaje się niesporny. Strona skarżąca nie kwestionuje przyjętego przez organy podatkowe stanu faktycznego, że w [...] skarżący prowadzili uprawy pomidorów w szklarniach o powierzchni [...]. Organ podatkowy również nie kwestionuje, że skarżący prowadzili powyższe uprawy oraz gospodarstwo rolne. W związku z tym organy podatkowe ustalił prawidłowo stan faktyczny potrzebny do wydania rozstrzygnięcia, który przez stronę skarżącą nie jest kwestionowany. Spór natomiast dotyczy wykładni prawa materialnego. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie organy podatkowy zastosowały prawidłowe przepisy prawa i dokonały prawidłowej ich wykładni. Zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej wyżej ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlegają przychody z działalności rolniczej za wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Zatem działy specjalne produkcji rolnej mieszczą się w kategorii działalności rolniczej. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera definicje legalne takich pojęć jak: działalność rolnicza i działy specjalne produkcji rolnej. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym ( naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu , w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zawodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo – fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost wynoszą co najmniej miesiąc w przypadku roślin, 16 dni w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek, 6 tygodni w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego i 2 miesiące w przypadku zwierząt – licząc od dnia nabycia. Ustalenie minimalnych okresów przetrzymywania roślin i zwierząt zostało wprowadzone w celu wyeliminowania wątpliwości, czy mamy do czynienia z działalnością rolniczą, w tym z działami specjalnymi produkcji rolnej (do których okresy przetrzymywania się również odnoszą), czy też pozarolniczą działalnością gospodarczą. Definicja działów specjalnych produkcji rolnej zawarta jest natomiast w art. 2 ust. 3 i 3a ustawy. Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i grzybni, uprawy roślin "in vitro" fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Natomiast nie stanowią działów specjalnych rolnych uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy co do upraw w szklarniach ogrzewanych do 25m2 powierzchni. Skarżący podnoszą, że prowadzą uprawy w szklarniach w ramach gospodarstwa rolnego, dlatego też nie można ich działalności kwalifikować do działów specjalnych produkcji rolnej. Jednakże fakt czy działalność jest prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego czy też poza nim ma odniesienie wyłącznie do hodowli i chowu innych (niż wyżej wymienione) zwierząt. Fakt czy uprawa warzyw w szklarniach jest prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego czy też nie, nie ma znaczenia dla kwalifikacji działalności, wpływ ma na to jedynie wielkość prowadzonej działalności. W związku z powyższym zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego pierwszej instancji jest zgodna z prawem. Skoro skarżący w [...] prowadzili uprawy pomidorów w szklarniach o powierzchni [...], to tym samym prowadzili działy specjalne produkcji rolnej, której przychody opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz. 1270, ze zm.) należało orzec jak w sentencji. /-/ K. Nikodem /-/S. Małek /-/ G. Gorzan