III SA/Wa 1225/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Joanna Tarno, Asesor WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2007 r. sprawy ze skargi S. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu stosowania prawa podatkowego oddala skargę Decyzją z [...] lipca 2005 r., po rozpatrzeniu zażalenia Stowarzyszenia W., Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] kwietnia 2005 r., uznającego za nieprawidłowe stanowisko Stowarzyszenia wyrażone we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Powołał się przy tym na art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4o ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – dalej: "u.p.d.o.p."). Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wyjaśnił, że postępowanie w sprawie zostało zainicjowane przez skarżącego pismem z 19 stycznia 2005 r., które tego dnia wpłynęło do organu I instancji, a następnie zostało uzupełnione pismami z 3, 9 i 16 lutego 2005 r. oraz pismem z 7 marca 2005 r. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego ostatecznie wynika, że celem Stowarzyszenia jest reprezentowanie interesów lokalnej wspólnoty mieszkańców Osiedla J. Stowarzyszenie powołane zostało do zarządzania tzw. częściami wspólnymi Osiedla, czyli terenami pomiędzy budynkami mieszkalnymi (przykładowo: trawnikami, chodnikami, drogami dojazdowymi, altankami śmietnikowymi), a także parkingiem wielopoziomowym i obiektem sportowo – rekreacyjnym (basenem). W skład Osiedla wchodzą nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi (8), a także nieruchomości zabudowane parkingiem wielopoziomowym (1) i obiektem sportowo – rekreacyjnym (1 – basen). Cały teren jest ogrodzony, strzeżony i stanowi kompleks mieszkalny. Części wspólne Osiedla wymienione wyżej przeznaczone są do wyłącznego użytku właścicieli lokali mieszkalnych. Budynki mieszkalne Osiedla zarządzane są bezpośrednio przez zarządy odpowiednich wspólnot mieszkaniowych. Właściciele lokali mieszkalnych nabywali wraz z lokalami udziały w częściach wspólnych Osiedla. Stowarzyszenie w sposób jednolity zarządza częściami wspólnymi Osiedla, zapewniając tym samym ich prawidłową eksploatację. Nie prowadzi działalności gospodarczej, choć posiada osobowość prawną, rachunek bankowy, nr REGON i NIP, dzięki czemu może zawierać stosowne umowy dotyczące dostaw mediów i usług. Do kosztów utrzymania części wspólnych Osiedla należą wydatki na remonty i bieżącą konserwację, opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu oraz wody, wydatki na utrzymanie porządku i czystości, a także wydatki związane z administrowaniem częściami wspólnymi Osiedla. Związane z powyższym wpłaty (zaliczki) dokonywane przez współwłaścicieli (wspólnoty) na rachunek Osiedla, stanowią jego przychody. Zdaniem skarżącego, przychody te korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p., w części wydatkowanej na cele związane z utrzymanie części wspólnych Osiedla (m. in. parkingu wielopoziomowego i obiektu sportowo – rekreacyjnego). Postanowieniem z [...] kwietnia 2005 r. organ I instancji uznał stanowisko Stowarzyszenia za nieprawidłowe. Powołując się na art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003 r. wskazał jednocześnie na przepis art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), z którego wynika, że samodzielnym lokalem mieszkalnym w rozumieniu tejże ustawy jest (...) izba lub zespół izb przeznaczony na stały pobyt ludzi (...), które służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Zdaniem organu, nieruchomości zabudowane parkingiem (garażem) wielopoziomowym i basenem (budynkiem rekreacyjno – sportowym) nie mogą być zaliczone do części składowych lokali mieszkalnych, nie wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p. i z tej przyczyny stanowisko Stowarzyszenia należało uznać za nieprawidłowe. Stowarzyszenie wniosło zażalenie na powyższe postanowienie organu I instancji, występując do Dyrektora Izby Skarbowej w W. o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia dotkniętego zdaniem skarżącego wadą błędnej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.e.a. Uzasadniając zażalenie skarżący wskazał, że argumentacja organu dotycząca interpretacji pojęcia "zasoby mieszkaniowe" jest w jego przekonaniu całkowicie błędna. Powołał się przy tym na art. 16c pkt 2 u.p.d.o.p., z którego to przepisu jego zdaniem wynika, że do zasobów mieszkaniowych (spółdzielczych) można zaliczać nie tylko budynki i lokale, ale także budowle i urządzenia. Podkreślił, że do zasobów mieszkaniowych należą wszystkie budynki, lokale, budowle i urządzenia służące mieszkalnym oraz gospodarczym potrzebom lokatorów. Organ odwoławczy odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia. Uznał bowiem, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003 r., stosowanym odpowiednio do 31 grudnia 2006 r.) ma charakter ograniczony, gdyż może z niego korzystać tylko dochód osiągnięty z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów. Zauważył, że pojęcie "zasoby mieszkaniowe" nie zostało zdefiniowane zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak też w innych przepisach. Dokonując analizy problematyki dotyczącej kwalifikowania poszczegolnych obiektów do zasobów mieszkaniowych wskazał na konieczność dokonania wykładni językowej i systemowej. Dopatrzył się przy tym pewnej prawidłowości, jeśli chodzi o operowanie przez ustawodawcę pojęciem "zasób mieszkaniowy" w innych przepisach z zakresu prawa mieszkaniowego. W każdym przypadku chodzi bowiem o zbiorczą nazwę obejmującą przedmioty należące do jednego lub kilku właścicieli, będące w zarządzie jednego podmiotu. Kierując się powyższym oraz posiłkując definicją zasobu ze słownika języka polskiego pod redakcją prof. M. Szymczaka (tom III - zasobem jest "pewna ilość czegoś zebrana, nagromadzona w celu wykorzystania przyszłości"), uznał, że w skład zasobu mieszkaniowego wchodzą lokale mieszkalne. Organ odwoławczy zauważył jednocześnie, że nabycie udziałów w odrębnych nieruchomościach zabudowanych parkingiem wielopoziomowym i basenem (budynkiem rekreacyjno – sportowym) nie może być uznane za nabycie "pomieszczeń przynależnych do danego lokalu mieszkaniowego". Nie podzielił stanowiska Stowarzyszenia, iż do zasobów mieszkaniowych należą wszystkie budynki, lokale, budowle i urządzenia służące mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatorów. Wskazując na zasadę powszechności opodatkowania, kazuistyczną redakcję przepisów art. 17 u.p.d.o.p., zauważył, że pkt 4o stanowi uzupełnienie regulacji przewidzianych w punktach 4f, 4m, 4h, 4i oraz 4j. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący, który pismem z [...] sierpnia 2005 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik Stowarzyszenia postawił zarzut naruszenia, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez błędną interpretację art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p. Wystąpił zatem o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia organu I instancji. Uzasadniając swoje stanowisko przedstawił w pierwszej kolejności przebieg postępowania w sprawie. Wskazał na argumentację organu odwoławczego przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Następnie stwierdził, że istota sporu sprowadza się do wykładni dwukrotnie użytego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p. pojęcia "zasobów mieszkaniowych". Za niezasadną uznał wykładnię tego pojęcia przyjętą przez organ odwoławczy, zarówno z uwagi na zastosowaną metodę polegającą na odrębnej interpretacji potocznego (słownikowego) znaczenia wyrazu "zasób" oraz dookreślającego przymiotnika "mieszkaniowy", jak też z uwagi na założenie racjonalności ustawodawcy. Powołując się na przepis art. 16c pkt 2 u.p.d.o.p. stwierdził, że z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, iż w zakres semantyczny pojęcia "zasobów mieszkaniowych" wchodzą nie tylko budynki i lokale mieszkalne, ale również inne budowle i urządzenia służące zaspokajaniu potrzeb mieszkańców, czyli także części wspólne Osiedla. Za niewłaściwe uznał zatem dokonywanie wykładni pojęcia "zasobów mieszkaniowych" w oparciu o język potoczny (wykładnię "słownikową). Pełnomocnik skarżącego zauważył, że organ odwoławczy nie wskazał jakiejkolwiek legalnej definicji pojęcia "zasoby mieszkaniowe". Nie zinterpretował tego pojęcia zgodnie z regułami wykładni językowej z powodu zastosowania niewłaściwej metody polegającej na odrębnym badaniu znaczenia słów: "zasób" i "mieszkaniowy". Jego zdaniem ratio legis analizowanego przepisu wyraźnie wskazuje na zamiar ustawodawcy co do rezygnacji z opodatkowania dochodów osób prawnych, otrzymanych i przeznaczonych na utrzymanie substancji mieszkaniowej, tj. wydatków na jej bieżącą eksploatację, remonty i modernizację. Alternatywna konstrukcja rozliczenia podatkowego skarżącego (wpłaty otrzymywane przez Stowarzyszenie od Wspólnot jako przychód opodatkowany w chwili jego otrzymania, wydatki na utrzymanie części wspólnych Osiedla jako koszty uzyskania tego przychodu) prowadziłaby do opodatkowania środków otrzymywanych przez skarżącego od Wspólnot w sposób nieadekwatny do tego zamiaru. Podsumowując wyraził pogląd, że przychody i wydatki Stowarzyszenia, służące zarządzaniu częściami wspólnymi Osiedla, spełniają warunki zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Za niezasadne uznał zarówno zarzuty postawione w skardze, jak i przedstawioną przez skarżącego argumentację. Postanowieniem z 28 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 2510/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę Stowarzyszenia jako niedopuszczalną (przedwczesną) z powodu niewyczerpania toku instancji. Zdaniem Sądu, zaskarżoną decyzję należało uznać za rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Na powyższe postanowienie Stowarzyszenie wniosło skargę kasacyjną, stawiając zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 52 § 1 i § 2 oraz art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.p.p.s.a.". W ocenie skarżącego, Sąd niezasadnie przyjął, że zaskarżona decyzja stanowi rozstrzygnięcie organu I instancji. Wystąpił zatem o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wyrokiem z 28 marca 2007 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie Sądu I instancji. Uznał bowiem za zasadny zarzut naruszenia art. 58 § 1 pkt 6 u.p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. I. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Po rozpoznaniu sprawy Sąd stwierdził, że brak jest wystarczających podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Nie dopatrzył się bowiem naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynika sprawy. Nie dostrzegł również naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, w świetle poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 września 2007 r., sygn. akt II FSK 700/07 (dotychczas niepublikowany), istotnego wpływu na wynik sprawy nie miało to, że postanowienie organu I instancji zostało doręczone Stowarzyszeniu po upływie trzymiesięcznego terminu, o którym mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Postanowienie zostało bowiem wydane przez organ I instancji w tym terminie. Dodatkowo zauważyć należy, iż odpowiadając na wezwanie organu, jak też działając z własnej inicjatywy, skarżący uzupełniał wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Powyższa okoliczność nie ma co prawda istotnego znaczenia w świetle powołanego wyroku, ale dodatkowo wskazuje na to, że organ I instancji nie naruszył terminu przewidzianego w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Postanowienie zostało przy tym doręczone skarżącemu szóstego dnia po jego wydaniu. II. Podkreślenia na wstępie wymaga, że kontroli Sądu poddana została decyzja wydana na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej. Z dyspozycji tego przepisu wynika zaś, że organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4: jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie (pkt 1), lub z urzędu, jeżeli postanowienie to rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów (pkt 2). Sąd uznał, że zaskarżona decyzja została wydana w ramach rozstrzygnięcia przewidzianego w art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej pomimo tego, że do zastosowania powołanego przepisu nie odsyłają przepisy art. 14b. Obowiązująca w polskim porządku prawnym od 1 stycznia 2005 r. do 30 czerwca 2007 r. instytucja tzw. wiążących interpretacji prawa podatkowego stanowiła od początku podstawę do wskazywania w piśmiennictwie poważnych wątpliwości dotyczących sposobu stosowania regulacji prawnych w niej zawartych. Szczególnie krytycznie komentatorzy odnosili się do tych przepisów, które miały w założeniu stanowić podstawę prawną dla organu odwoławczego do wydania decyzji na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej (por. A. Kabat [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis Warszawa 2006, s. 103 – 105 oraz R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2006. Oficyna Wydawnicza "UNIMEX" Wrocław 2006, s. 118 - 120). Nie budzi jednak wątpliwości to, iż do obowiązków wnioskodawcy należy wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Wynika to wprost z art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi zatem jedyną faktyczną podstawę udzielonej interpretacji. Oznacza to, że obowiązkiem organu I instancji jest wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia opisu stanu faktycznego, ale w zasadzie tylko wówczas, gdy przedstawiony przez niego we wniosku stan faktyczny jest niezrozumiały albo do tego stanu faktycznego nie znajduje zastosowania wskazany przez wnioskodawcę przepis materialnoprawny. Nie należy natomiast do obowiązków organu podatkowego konieczność wzywania wnioskodawcy do dalszego precyzowania przedstawionego przez niego stanu faktycznego, jeżeli jest on dla organu zrozumiały i możliwa jest ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa (art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej). III. W ocenie Sądu, stanowisko Stowarzyszenia organy podatkowe zasadnie uznały za nieprawidłowe, kierując się koniecznością zastosowania ścisłej wykładni przepisów wprowadzających wyjątki od zasady powszechności i równości opodatkowania. Stan faktyczny sprawy przedstawiony ostatecznie przez skarżącego i przyjęty jako podstawa rozstrzygnięcia jest bezsporny i umożliwiał organowi dokonanie oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Istota sporu dotyczy w niniejszej sprawie wykładni przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p., a nie tylko pojęcia "zasobów mieszkaniowych". Z dyspozycji tego przepisu - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003 r., zgodnie z art. 5 ust. 1 i ust. 4 ustawy z 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957 ze zm.) - wynika, że wolne od podatku są dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, uzyskane przez osoby prawne, których zadaniem jest administrowanie nieruchomościami w imieniu właścicieli i zarządców domów - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Przepis w powołanym brzmieniu znajdował zastosowanie do 31 grudnia 2006 r. w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2003 r. Dokonując wykładni powołanego przepisu należy pamiętać, że dotyczy on zwolnień od podatku dochodowego. Wprowadza wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania. Dwukrotne użycie w tym przepisie pojęcia "zasobów mieszkaniowych" zmierzało do wskazania z jednej strony źródła dochodów podlegających zwolnieniu, a drugiej strony zmierzało do określenia celu jakiemu miało służyć wykorzystanie dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, aby uznać, że dochody te korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p. W ocenie Sądu, skarżący przedstawił rozszerzającą, a przez to niedopuszczalną, wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.p.d.o.p. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 maja 2004 r., III SA 3323/02, M. Podat. 2005/5/38). Bezpodstawnie przyjął bowiem, że do dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi należy zaliczyć wszystkie dochody związane z wpłatami dokonywanymi na rachunek bankowy Stowarzyszenia przez wspólnoty (współwłaścicieli nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi). W konsekwencji błędnie przyjął, że wszystkie dochody osiągane z tytułu zarządzania częściami wspólnymi Osiedla, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego przepisu. Do dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi nie sposób zaliczyć w szczególności dochodów osiąganych przez Stowarzyszenie z tytułu zarządzania wolnostojącym obiektem sportowo – rekreacyjnym (basenem), czyli budynkiem niemieszkalnym. Obiekt ten nie może być bowiem uznany za niezbędny do właściwego korzystania z budynków (lokali) mieszkalnych, a tylko takie obiekty (budynki, lokale, urządzenia i budowle) mogą być uznane za wchodzące w skład zasobów mieszkaniowych. Przedmiotowy obiekt sportowo – rekreacyjny nie może być nadto uznany za pomieszczenie przynależne do poszczególnych lokali mieszkalnych. Zastosowanie zwolnienia od podatku dochodowego w stosunku do dochodów osiąganych przez Stowarzyszenie z tytułu zarządzania tym obiektem, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p., prowadziłoby do nieuzasadnionego wniosku, że ze zwolnienia od podatku mogą korzystać również dochody osiągane z tytułu zarządzania innymi, tj. niemieszkalnymi budynkami wykorzystywanymi dla wygody mieszkańców Osiedla. Także tymi, które byłyby wykorzystywane w celu prowadzenia szeroko rozumianej działalności gospodarczej (przykładowo wolnostojące budynki wykorzystywane jako: warsztaty samochodowe, salony fryzjerskie, placówki bankowe, zakłady opieki zdrowotnej, kawiarnie i piekarnie). Sąd nie podziela zatem argumentacji Stowarzyszenia, że wykładnia systemowa wewnętrzna przepisów u.p.d.o.p. pozwala na przyjęcie jej stanowiska za prawidłowe. Zgodnie z powołanym przez Stowarzyszenie przepisem art. 16c pkt 2 u.p.d.o.p., amortyzacji nie podlegają budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe. Poza tym, że przepis art. 16c pkt 2 u.p.d.o.p. kierowany jest do spółdzielni mieszkaniowych, to jego wykładnia nie pozwala na wniosek, że do zasobów mieszkaniowych można zaliczyć również takie wolnostojące budynki niemieszkalne, które służyć mają zaspokojeniu rekreacyjno – sportowych potrzeb mieszkańców i nie są ściśle związane z możliwością korzystania z budynków mieszkalnych. Wpływu na wynik sprawy nie miały również pozostałe zarzuty postawione w skardze, dotyczące błędnej zdaniem Stowarzyszenia wykładni pojęcia "zasobów mieszkaniowych". Organ odwoławczy nie dopuścił się bowiem naruszenia przepisów postępowania lub przepisów prawa materialnego w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Rozstrzygnięcie należało uznać za trafne, gdyż stanowiska Stowarzyszenia przedstawionego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie sposób uznać za prawidłowe. Wskazać przy tym należy na specyfikę postępowania podatkowego w sprawie tzw. wiążących interpretacji podatkowych. Organ nie prowadzi bowiem postępowania w taki sposób, jak w postępowaniu wymiarowym. Wystarczająco uzasadnił z jakich względów uznał stanowisko Stowarzyszenia za nieprawidłowe. Rozstrzygnięciem tym Stowarzyszenie nie jest zresztą związane (art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej). W ocenie Sądu, ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p., nie mogą korzystać wszystkie dochody osiągane przez osoby prawne administrujące nieruchomościami w imieniu właścicieli i zarządców domów, lecz tylko te dochody, które ściśle związane są z gospodarką zasobami mieszkaniowymi, w skład których mogą wchodzić tylko te budynki, lokale, budowle i urządzenia, które zapewniają możliwość właściwego korzystania z budynków mieszkalnych. Zwolnienie od podatku znajduje przy tym zastosowanie tylko wówczas, gdy dochody przeznaczone są na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych pojmowanych w przedstawiony wyżej sposób, czyli z zaakcentowaniem ich funkcji mieszkalnej pojmowanej ściśle. Podzielić należy stanowisko organu odwoławczego co do tego, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 4o u.p.d.o.p. miał uzupełniający charakter w stosunku do przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4f, 4h, 4i, 4j oraz 4m. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.