I SA/Go 761/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.), Sędziowie Asesor WSA Barbara Rennert, Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko, Protokolant Asystent sędziego Anna Hatys, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2007 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. na Dyrektor Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 2003r. oddala skargę. I SA/Go 761/07 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją z [...] maja 2007r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] lutego 2007 r. w przedmiocie określenia Skarżącej "M" Spółka z o. o. zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. w kwocie 694.769, 00 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły w oparciu o stan faktyczny ustalony przez organy w następujący sposób. Pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadzili w dniach od 4 października do 27 października 2006 r. kontrole podatkową w Skarżącej spółce m.in. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. W wyniku kontroli organ I instancji ustalił, że Skarżąca wykazała w zeznaniu podatkowym PIT-8 za 2003 r. m.in. dochód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm. ) zwaną dalej ustawą o podatku dochodowym, w wysokości 4.522.015,51 zł. Z wystawionych przez Spółkę faktur wynika, że kwota ta stanowi przychód ze sprzedaży robót budowlanych dla Urzędu Miasta i Gminy oraz dla Urzędu Gminy, finansowanych ze środków pomocowych PHARE. Koszty uzyskania przychodów związane z przychodem uzyskanym ze sprzedaży usług finansowanych przez PHARE wyniosły wg Skarżącej kwotę 2.790.552, 68 zł. Skarżąca wyłączyła zatem z opodatkowania podatkiem dochodowym dochód w wysokości 1.731.492,83 zł. Organ I instancji ustalił nadto, że Skarżąca wystąpiła w dniu 5 listopada 2003 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego z pytaniem "czy spółka jako Generalny Wykonawca robót wraz z partnerami, będzie zwolniona od podatku dochodowego w części dochodów otrzymanych z funduszu bezzwrotnej pomocy"? W odpowiedzi z 8 grudnia 2003 r. organ podatkowy działając na podstawie art. 14 a § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm. ) wydał interpretację przepisów podatkowych, w której poinformował Skarżącą, że będąc generalnym wykonawcą budów finansowanych w 75 % ze środków pomocowych PHARE, a w 25 % ze środków gminy, ma prawo do zwolnienia od podatku dochodowego dochodów uzyskanych w związku z realizacją prac budowlanych finansowanych ze środków pomocowych, na podstawie art. 17 ust 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym. W dniu 7 stycznia 2005 r. Skarżąca zwróciła się z kolejnym pytaniem dotyczącym ujęcia podatkowego różnic kursowych powstałych przy przeliczaniu EUR na walutę polską. Po ponownym przeanalizowaniu sprawy organ podatkowy postanowieniem z [...] marca 2005 r. stwierdził, że Skarżącej nie przysługuje prawo do zwolnienia dochodów na podstawie art.17 ust 1 pkt 23, ponieważ nie była ona podmiotem – beneficjentem, któremu pomoc ze środków pomocowych została przyznana ( beneficjentem była gmina ) a spółka była tylko wykonawcą robót finansowanych ze środków pomocowych. Stanowisko to dotyczyło również różnic kursowych. Mając na uwadze powyższe okoliczności organ podatkowy stwierdził, że Skarżąca nie mogła skorzystać z prawa do zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym, ponieważ nie była podmiotem – beneficjentem, któremu środki z pomocy zostały przyznane. Organ podatkowy podkreślił, że mino uzyskania i zastosowania się przez Skarżącą do pisemnej interpretacji prawa podatkowego, Skarżąca miała obowiązek zapłaty podatku w prawidłowej wysokości. Stosownie bowiem do art. 14 a § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania interpretacji , stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego na pisemne zapytanie podatnika ma obowiązek udzielić pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrolne albo przed sądem administracyjnym. Zgodnie natomiast z art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej zastosowanie się przez podatnika do interpretacji prawa podatkowego nie może mu szkodzić, jednak nie zwalnia go z obowiązku zapłaty podatku. W takim przypadku nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowania wszczęte w tych sprawach umarza się, nie nalicza się odsetek za zwłokę. Zastosowanie się podatnika do interpretacji prawa podatkowego, o której mowa w art. 14 § 2 Ordynacji , może stanowić przesłankę do umorzenia zaległości podatkowych, w myśl przepisów art. 67 Ordynacji podatkowej, jeżeli zaległości te powstały na skutek zastosowania się do takiej interpretacji. Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji, zarzucając jej: 1. naruszenie przepisów postępowania poprzez naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu – art. 123 Ordynacji podatkowej przez niedopełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 24 ust. 2 ustawy z 28 września 1997 r. o kontroli skarbowej ( Dz. U. z 2004 r. nr 8, poz. 65 ze zm.), 2. błędną wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym, co doprowadziło do nieprawidłowego określenia wysokości podatku dochodowego za 2003 r. , 3. naruszenie przepisów postępowania poprzez naruszenie zaufania do organów wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, a przez to naruszenie art. 2 Konstytucji. Wskazując na powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Uzasadniając swoje stanowisko Skarżąca podkreśliła, że działała w zaufaniu do organów podatkowych. Potraktowanie części dochodów jako zwolnionych przedmiotowo na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy podatkowej znalazło swoje potwierdzenie w pisemnej interpretacji organu podatkowego i do tej interpretacji Skarżąca się zastosowała. Zmiana stanowiska organu nastąpiła w 2005 r. a uzyskana interpretacja zawierała jedynie ogólne stwierdzenie, iż dochody uzyskane z kontraktu finansowanego z PHARE nie podlegają zwolnieniu. Takie postępowanie organów podatkowych narusza wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej zasadę zaufania do organów podatkowych. Uzyskana w 2003 r. interpretacja była dla Skarżącej korzystna i nie może ona ponosić tym samym negatywnych skutków błędów organu. Skarżąca podkreśla również, że nie można się zgodzić ze stanowiskiem organu, iż Spółka już wcześniej bo w 2005 r. wiedziała o obowiązku zapłaty podatku. Wprawdzie Skarżąca wystąpiła z wnioskiem do organu o wydanie kolejnej interpretacji, niemniej wniosek ten dotyczył opodatkowania jedynie różnic kursowych i to w odniesieniu do jednego z dwóch kontraktów. Organ wydając interpretację związany jest zakresem pytania. Przytoczony we wniosku stan faktyczny stanowi granicę dla organu, której nie może on przekroczyć, formułując interpretację. Tym samym stwierdzić należy, że organ podatkowy nie był uprawniony do wypowiadania się w sprawie, która nie była przedmiotem wniosku podatnika, a tak uczynił w interpretacji z 2005 r. Dlatego też interpretacja ta nie mogła stanowić dla Skarżącej informacji o zmianie jej sytuacji podatkowej. W zakresie naruszenia art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej Skarżąca wskazała, że zgodnie z tym przepisem powinna zostać wezwana do zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie w terminie 7 dni od dnia wezwania. Wprawdzie w niniejszej sprawie Skarżąca została dwukrotnie wezwana do zapoznania się z materiałem dowodowym, jednak już po zapoznaniu się z materiałem dowodowym, podatnik został wezwany do przedłożenia dodatkowych dokumentów. Po dacie przekazania dokumentów organowi Skarżąca nie została wezwana ponownie do zapoznania ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Organ podatkowy nie przestrzegał zatem zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, co stanowi poważne naruszenie prawa, które winno skutkować uchyleniem decyzji. W ocenie Skarżącej organ podatkowy niewłaściwie zinterpretował art. 17 ust.1 pkt 23 ustawy podatkowej. Środki pomocowe przyznawane na realizację określonych inwestycji przekazywane są podmiotom będącym ich bezpośrednimi beneficjentami lub podmiotom uzyskującym je od jednostek uprawnionych do ich rozdzielania. Podmiotem, który uzyskał środki pochodzące z funduszu PHARE była gmina, jednakże to ona rozdzielała te kwoty na ostatecznego wykonawcę, jakim była Skarżąca wraz z partnerami. Środki przekazywane były na oddzielny rachunek bankowy. Stosownie zaś do art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy podatkowej, jeżeli środki te pochodzą z bezzwrotnej pomocy, są przeznaczone na sfinansowanie inwestycji beneficjenta, na podstawie zawartej z nim umowy, to podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego. Istotnym jest, aby spółka, jako wykonawca projektu współfinansowanego ze środków unijnych, realizowała bezpośredni cel jaki stawiany jest temu projektowi. Wszystkie powyższe kryteria zostały w niniejszej sprawie spełnione w związku z czym uzyskany przez Skarżącą dochód korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art.17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją z [...] maja 2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy stwierdził, że zarzuty Skarżącej okazały się niezasadne. W zakresie naruszenia art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej organ II instancji podkreślił, że dodatkowe dokumenty, które spółka przekazała po zapoznaniu się ze zgromadzonym materiałem dowodowym nie wnosiły nic nowego do sprawy, potwierdzały jedynie fakty ustalone w czasie prowadzenia postępowania w oparciu o inne dowody. Tym samym nie można mówić o naruszeniu zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Skarżąca została zapoznana z całym materiałem dowodowym i miała możliwość składania wniosków na każdym etapie postępowania. W ocenie organu odwoławczego zarzut naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym również okazał się niezasadny. Wskazany przepis jednoznacznie bowiem określa, że zakresem podmiotowym zwolnienia objęte są wyłącznie te podmioty, którym przyznano środki bezzwrotnej pomocy. Podmiotem korzystającym z tego zwolnienia może być beneficjent takiej pomocy bądź bezpośredni wykonawca celu, jakiemu służyć ma ta pomoc, w zależności od tego, któremu z tych podmiotów ich dysponent przyznał te środki. W niniejszej sprawie podmiotami, którym przyznano środki z bezzwrotnej pomocy były Urząd Miasta i Gminy i Urząd Gminy. Skarżąca była wykonawcą robót budowlanych zgodnie z zawartymi z gminami umowami i uzyskiwała dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w części m. in. w związku z wykonaniem tych umów. Za wykonane prac Skarżąca otrzymywała zapłatę za pośrednictwem Banku. Tym samym Skarżąca nie może być podmiotem, któremu pomoc ze środków PHARE została przyznana, jedynie otrzymała zapłatę ze środków sfinansowanych z bezzwrotnych unijnych środków pomocowych. W tym przypadku nie miał zatem zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy podatkowej. Zarzut naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych również nie spotkał się z aprobatą organu II instancji, który podtrzymał w tym względzie stanowisko organu I instancji wyrażone w zaskarżonej decyzji, podkreślając jednocześnie, że zakres ochrony podatnika występującego o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, pod rządami przepisów obowiązujących w 2003 r., był znacznie węższy niż obecnie. Interpretacja nie była wiążąca dla organów, tak ja obecnie. Przewidziana w art. 14 § 3 ochrona podatnika przed skutkami interpretacji, nie zwalniała go z obowiązku zapłaty podatku, co oznaczało, że organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej miał prawo dokonać innej oceny prawnej, niż ocena zawarta w interpretacji. Powyższa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżąca sformułowała zarzuty tożsame z zarzutami podniesionymi w odwołaniu od decyzji organu I instancji, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej. Uzasadnienie skargi zawiera w znacznej części powtórzenie argumentacji zawartej w odwołaniu od decyzji. Skarżąca podkreśliła jednak, że naruszenia art. 24 ust 2 o kontroli skarbowej upatruje w tym, że przedłożyła organowi podatkowemu po zapoznaniu się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, dowody które nie były wcześniej w jego posiadaniu, nie były mu znane. Fakt, iż organ podatkowy powziął określone informacje wcześniej, na podstawie innych dowodów nie ma znaczenia dla oceny charakteru przedłożonych przez Skarżącą dokumentów. Tym samym doszło do naruszenia art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej oraz zasady wyrażonej w art. 123 Ordynacji podatkowej, zapewniającej stronie prawo czynnego udziału w postępowaniu. Naruszenia zasady zaufania do organu Skarżąca upatruje w tym, że uzyskana przez Skarżącą w 2003 r. interpretacja była dla niej korzystna a późniejsze wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, było sprzeczne z udzieloną interpretacją i naruszyło tym samym art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten naruszony został przez organ odwoławczy przez utrzymanie zaskarżonej decyzji. Skarżąca podkreśla, że nie podnosiła zarzutu naruszenia art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej , wskazywała natomiast na naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji, który wyraża zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wiążącą organy w każdym stadium postępowania. Nie ma zatem znaczenia jak silną ochronę lub jej brak przyznają podatnikowi przepisy dotyczące interpretacji, ponieważ klauzula generalna z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej chroni go w wystarczająco mocny sposób. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Z uwagi na podniesienie przez Skarżącą zarzutów naruszenia zarówno przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego Sąd zobowiązany był rozważyć na początku naruszenie przepisów postępowania i ocenić czy ewentualne ich naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W takim bowiem razie Sąd zobligowany byłby na postawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ) zwanej dalej P.p.s.a., do uchylenia zaskarżonej decyzji. W skardze Skarżąca sformułowała dwa zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Pierwszy zarzut dotyczył naruszenia art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej oraz w konsekwencji naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Naruszenia wskazanych przepisów Skarżąca upatruje w tym, że po zapoznaniu się ze zgromadzonym materiałem dowodowym złożyła dodatkowe dokumenty a organ podatkowy nie wyznaczył stronie kolejnego terminu do zapoznania się z całością materiału. Istotą instytucji zapoznania się z materiałem dowodowym jest to, aby strona miała możliwość zapoznania się z całym materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Tymczasem brak zawiadomienia strony o takiej możliwości po złożeniu przez nią dodatkowych dokumentów stanowi naruszenie wskazanego przepisu oraz art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie zapewniono tym samym stronie prawa czynnego udziału w każdym stadium postępowania. W konsekwencji decyzja obarczona tego typu wadą winna zostać uchylona. Ze stanowiskiem skarżącej nie można się w pełni zgodzić. Ważnym elementem zagwarantowania stronie prawa czynnego udziału w każdym stadium postępowania ( art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej ) jest prawo strony do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Konkretyzację tego prawa stanowi na gruncie ustawy o kontroli skarbowej art.24 ust.2, a w Ordynacji podatkowej art. 200 § 1 obligujący organ podatkowy do wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Celem stosowania obu przepisów jest umożliwienie wypowiedzenia się stronie nie tylko co do dowodów, które przeprowadził organ, lecz ostatecznego wypowiedzenia się bezpośrednio przed rozstrzygnięciem sprawy, dotyczącego całości zebranego materiału dowodowego w toku całego postępowania administracyjnego. Zawiadomienie strony o przysługującym jej prawie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego stanowi dla niej ważną informację, że postępowanie dowodowe zostało zakończone. Podkreślić przy tym należy, że od obowiązku wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu nie zwalnia organu oni I jak i II instancji okoliczność, iż przedmiotem postępowania dowodowego były jedynie dowody przedstawione przez podatnika. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że Skarżącej dwukrotnie wyznaczono termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Skarżąca w obu przypadkach skorzystała z tego prawa ( drugi raz w dniu 23 stycznia 2007r.). Dodatkowe dokumenty w postaci kopii przelewów bankowych oraz świadectwa płatności doręczone zostały organowi w dniu 2 lutego 2007 r. Dokumenty te, co podkreślił organ podatkowy, dotyczyły okoliczności będących przedmiotem ustaleń organu w czasie prowadzonego postępowania. Organ II instancji zawiadomił Skarżącą o możliwości wypowiedzenia się pismem z 20 kwietnia 2007r.a Skarżąca w dniu 26 kwietnia 2007 r. z prawa tego skorzystała nie wnosząc jednak żadnych uwag, czy zastrzeżeń. Z powyższego wynika, że organ I instancji naruszył art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej a w konsekwencji nastąpiło naruszenie zasady wyrażonej w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Rolą Sądu jest jednak dokonanie oceny czy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co skutkowałoby na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. uchyleniem zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu wskazane naruszenie przepisów postępowania nie miało istotnego wpływu na wynik postępowania. Jak podkreślił to organ podatkowy, a co wynika z akt postępowania skarżąca dwukrotnie zawiadamiana była o prawie zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Po drugim zapoznaniu się z materiałem Skarżąca przedłożyła organowi I instancji dodatkowe dokumenty, które nie wskazywały na istnienie w sprawie nowych okoliczności, ocena których mogłaby wpłynąć na odmienny sposób rozstrzygnięcia przez organ. Owe dodatkowe dokumenty nie wnosiły zatem nic nowego do sprawy, potwierdzały jedynie ustalenia organu I instancji dokonane w trakcie postępowania kontrolnego. Skarżąca nie wykazała jakie negatywne konsekwencje wyniknęły z takiego postępowania organu. Nie zakwestionowała bowiem ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy a jej niezadowolenie wynika z innej jego interpretacji. Wbrew twierdzeniom Skarżącej tego typu naruszenie nie jest obwarowane bezwzględnym nakazem uchylenia decyzji. Naruszenie to musi być ocenione, co Sąd wskazał, w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., co podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 25 kwietnia 2004 r. sygn. akt FPS 6/04, z której jednoznacznie wynika, że "naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 – ustawy Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Pogląd ten jest również aktualny na gruncie niniejszej sprawy. Wobec stwierdzenia przez Sąd, że wskazane naruszenie nie miało wpływu na wynik sprawy, z przyczyn wskazanych powyżej, zarzut ten należało oddalić. Drugim zarzutem Skarżącej w zakresie naruszenia przepisów postępowania był zarzut naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych ( art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej ). Naruszenia tej zasady Skarżąca upatruje w tym, że mimo uzyskania przez nią w 2003 r. korzystnej dla niej interpretacji prawa podatkowego, organ podatkowy wydał w 2007 r. decyzję sprzeczną z udzieloną interpretacją. Również ten zarzut uznać należy z niezasadny. Podkreślić należy, co uczynił również organ podatkowy, że art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie udzielenia interpretacji dawał podatnikowi znacznie mniejszy zakres ochrony niż jest to obecnie. Tym samym związanie organu udzieloną interpretacją było znacznie ograniczone. Zgodnie bowiem ze wskazanym przepisem zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego, o której mowa w § 2 nie może im szkodzić, jednak nie zwalnia ich z obowiązku zapłaty podatku. W takim przypadku nie wszczyna się postępowania o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się , nie nalicza się odsetek za zwłokę i nie ustala się dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług – w zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji. Zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego, o której mowa w § 2, może stanowić przesłankę do umorzenia zaległości podatkowych, zgodnie z art. 67 Ordynacji podatkowej, jeżeli zaległości te powstały na skutek zastosowania się do takiej interpretacji. Wskazany przepis ma również zastosowanie, na podstawie art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej, do pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego udzielanych przez naczelników urzędów skarbowych, o której mowa w art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie bezsporne jest, że Skarżąca uzyskała w 2003 r. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego i zastosowała się do niej. Organ podatkowy mimo to wydał w 2007 r. decyzję, która określała Skarżącej zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. , bez uwzględnienia wskazanej interpretacji. Postępowanie organów podatkowych uznać należy w tym względzie za prawidłowe, znajdujące oparcie we wskazanych przepisach. Przytoczony już przepis art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej nie wiązał bowiem w sposób bezwzględny organów podatkowych treścią wydanej interpretacji. Wręcz przeciwnie wskazywał jednoznacznie, że mimo, iż udzielona interpretacja nie może podatnikowi szkodzić, to nie zwalnia go z obowiązku zapłaty podatku. Oznacza to, że organ podatkowy nie był związany wydaną interpretacją i mógł określić Skarżącej zobowiązanie podatkowe w sposób odmienny niż wynikało to z interpretacji. Organ podatkowy nie mógł jednak w takiej sytuacji określić Skarżącej odsetek za zwłokę. W niniejszej sprawie organ podatkowy tak właśnie uczynił. Wywiedziony z powyższego stanu zarzut naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych jest więc nietrafny. Wyrażona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasada ograniczona została bowiem do sytuacji określonych w art. 14 § 3 Ordynacji. Organy podatkowe nie mogły ograniczeń tych pominąć lub nie uwzględnić określając wysokość zobowiązania podatkowego. Zobowiązane były natomiast do złagodzenia negatywnych konsekwencji takiego działania poprzez nie naliczanie odsetek za zwłokę, co też uczyniły. Stwierdzić zatem należy, że organy działały na podstawie i w granicach wyznaczonych im przez przepisy prawa i tym samym nie sposób im przypisać działania niezgodnego z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Drugą kategorię zarzutów stanowi zarzut naruszenia prawa materialnego – art.17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Również ten zarzut okazał się niezasadny. Zgodnie z tym przepisem w jego brzmieniu z 2003 r. wolne od podatku były dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencje rządowe; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc. Analizowany przepis , co w ocenie Sądu wymaga podkreślenia, stanowi o przychodach pochodzących od państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub odpowiedniej umowy. Niewątpliwie wiąże zwolnienie tych przychodów z wykonaniem umów zawartych z tymi instytucjami lub rządami obcych państw. Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zwężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie poglądu, że każdy wykonawca wykonujący jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych na podstawie umowy zawartej z podmiotem, któremu pomoc ta faktycznie została udzielona, jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych jest niczym nieuzasadniony. Wykładnia językowa tego przepisu nie może prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę przychodów finansowanych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów wszystkich podmiotów uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Środki pieniężne, ściślej przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody uzyskane przez podwykonawców, otrzymane jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie na podstawie umowy o roboty budowlane. Źródłem ich uzyskania jest wykonywana działalność gospodarcza, a nie udzielona bezzwrotna pomoc ze środków państw obcych, czy instytucji międzynarodowych. Skarżąca spółka nie uzyskała żadnej bezzwrotnej pomocy pochodzącej od rządów państw obcych, czy instytucji międzynarodowych, na podstawie czy to jednostronnej deklaracji, czy to umowy. W tym też zakresie Skarżąca nie spełniła przesłanek zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów z tytułu realizacji robót związanych z budową kanalizacji sanitarnej i budowy oczyszczalni ścieków oraz kolektora sanitarnego dla miasta Rzepin i gminy Krzeszyce, gdyż nie otrzymała ona środków od państw obcych, organizacji międzynarodowych, przyznanych jej na podstawie jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej z tymi państwami lub organizacjami. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ K. Skowrońska-Pastuszko /-/ J. Niedzielski /-/ B. Rennert