I SA/Gd 775/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Kolanowski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień,, Asesor WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 listopada 2007 r. sprawy ze skargi K.W.K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 340 zł (trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w G. postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] w sprawie K.W.–K. w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: K.W.–K. pismem z dnia 16 lutego 2007 r. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia [...] odmówił wydania zaświadczenia o żądanej przez stronę treści. W wyniku złożonego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w G. zaskarżone postanowienie utrzymał w mocy. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wskazał, że z akt sprawy wynika, iż strona posiada zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 rok. Stwierdził bowiem, że wbrew twierdzeniu strony zaległość ta nie uległa przedawnieniu. Przytoczył treść art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej w dalszej części Ordynacją podatkową, zgodnie z którym zobowiązania podatkowe przedawniają się z upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Zdaniem organu odwoławczego termin ten w przedmiotowej sprawie upływał 31 grudnia 2000 r. Jednak wskazano również, że bieg terminu przedawnienia przerywa zastosowanie środka egzekucyjnego (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2003 r.) lub dokonanie czynności egzekucyjnej (art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r.), o których podatnik został powiadomiony. Organ odwoławczy podniósł, że w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia został przerwany w związku z zastosowaniem do majątku podatnika środka egzekucyjnego – zajęcia rachunku bankowego, o którym strona została powiadomiona 18 listopada 2000 r. Zdaniem organu, jeżeli zobowiązanie podatkowe powstało przed dniem 1 września 2005 r. i przed tą datą bieg terminu przedawnienia został przerwany w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, a postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone przed tą datą, to biorąc pod uwagę treść art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym po 1 września 2005 r., w związku z art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 143, poz. 1199), termin przedawnienia tego zobowiązania biegnie na nowo od dnia 1 września 2005 r., tj od daty wejścia w życie ustawy nowelizującej. Na powyższe postanowienie pełnomocnik strony złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o jego uchylenie i o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zarzucił w niej naruszenie art. 306b § 2 i art. 306c Ordynacji podatkowej, przez ich wadliwe zastosowanie. Ponadto zarzucił naruszenie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art. 20 ust. 2 i art. 21 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa, przez ich błędną wykładnię i w konsekwencji – niezastosowanie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w G. podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej w dalszej części "P.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżone postanowienie organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że narusza ono prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. Stan faktyczny pomiędzy stronami nie jest sporny. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest natomiast kwestia momentu przerwania biegu terminu przedawnienia i związanej z tym kwestią odmowy wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Jak podkreśla się w doktrynie przedawnienie zobowiązań podatkowych jest jednym ze sposobów ich wygaśnięcia, niepowodującym zaspokojenia wierzyciela podatkowego. Ma na celu uregulowanie sytuacji prawnej przeciągającego się w czasie stosunku prawnopodatkowego, nawet kosztem niewykonania zobowiązania. Następuje z mocy prawa i musi być z urzędu uwzględnione przez organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej. Podkreśla się również, że zobowiązanie podatkowe przedawnione nie może być skutecznie dochodzone, a wykonanie go powoduje powstanie nadpłaty (tak: A.Huchla [w:] C.Kosikowski, H.Dzwonkowski, A.Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, wyd. III). W myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z kolei § 3 i 4 art. 70 w/w ustawy (w jej pierwotnym brzmieniu) stanowiły, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony, a po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Przerwa biegu terminu przedawnienia oznacza zatem, że po zaistnieniu przesłanki przerywającej bieg tego terminu, biegnie on na nowo od dnia ściśle określonego w komentowanym przepisie. Po przerwie na nowo rozpoczyna bieg 5–letni termin przedawnienia, bez względu na to, jaki okres upłynął do momentu przerwania jego biegu. Ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199 ze zm.) dokonano nowelizacji m.in. art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Od dnia 1 września 2005 r. brzmienie tego przepisu jest następujące: bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Przepisem, który ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, jest art. 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r., który stanowi, że do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed dniem 1 września 2005 r.) stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy wymienionej w art. 1 (tj. Ordynacji podatkowej) w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku brzmienie przytoczonego powyżej przepisu jest jednoznaczne i – wbrew twierdzeniom organu odwoławczego – nie nasuwa żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Przepis ten wprowadził zasadę bezpośredniego działania nowego prawa do stanów faktycznych istniejących w dniu 1 września 2005 r., co oznacza, że zmieniony przepis art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej znajduje zastosowanie do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych po dniu 1 września 2005 r., jak i do tych, które powstały przed tą datą i istniały w dniu 1 września 2005 r. (tak również: L.Etel [w:] R.Dowgier, L.Etel, C.Kosikowski, P.Pietrasz, S.Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006). W związku z powyższym chybionym jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w G., jakoby termin przedawnienia zobowiązania podatkowego K.W.–K. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994r. zaczął biec na nowo od dnia 1 września 2005 r., tj. od dnia wejścia w życie noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. Należy bowiem wskazać, że środkiem egzekucyjnym, który zastosowano w prowadzonym wobec skarżącej postępowaniu egzekucyjnym, było zajęcie rachunku bankowego zobowiązanej w dniu 15 listopada 2000 r. (zgodnie z twierdzeniem prezentowanym przez organy podatkowe). A zatem okres przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania tego środka egzekucyjnego i stosownie do treści art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r.) w zw. z art. 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r., rozpoczął on swój bieg od nowa, od dnia następnego po tym dniu, czyli od dnia 16 listopada 2000 r. W związku z tym należało uznać, że bieg terminu przedawnienia zakończył się w dniu 16 listopada 2005 r. A zatem w tym dniu zobowiązanie podatkowe K.W.–K. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. uległo przedawnieniu, i – na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej – wygasło. W konsekwencji naruszone zostały przepisy dotyczące wydawania zaświadczeń, art. 306b oraz art. 306c Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę wydanie zaświadczenia w sytuacji, gdy przeprowadzone postępowanie wyjaśniające (art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej) powinno doprowadzić organ do wniosku, iż w sprawie brak jest zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1994 r. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie, a także poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które zgodnie z art. 200 w zw. z art. 209 P.p.s.a., Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji. Z uwagi na charakter sprawy Sąd nie zawarł rozstrzygnięcia w przedmiocie wykonalności postanowienia (art. 152 P.p.s.a.). [pic]