I SA/Gd 801/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Bogusław Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Zbigniew Romała, Protokolant Referent Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi L. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r., nr [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. L.H. pismem z dnia 12 grudnia 2005 r. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie opodatkowania odszkodowania przyznanego decyzją Ministra Gospodarki i Pracy z dnia [...] w związku ze stwierdzeniem, decyzją Ministra Gospodarki z dnia 26 października 1999 r. nieważności aktów administracyjnych, które doprowadziły do przejęcia na własność Skarbu Państwa przedsiębiorstwa pn. A. wł. E. H., W., ul. [...]. Podstawę prawną wymienionej wyżej decyzji Ministra Gospodarki i Pracy z dnia [...] stanowił art. 160 § 1, 3 i 4 Kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 5 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2004 r. Nr 162, poz. 1692). Według wnioskodawcy przedmiotowe odszkodowanie jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2005 r. uzupełnionego w dniu 10 lutego 2006 r. w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej postanowił zmienić wydane na wniosek L. H. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] zawierające pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Z przedmiotowego zwolnienia korzystają tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy. Wskazując na treść art. 160 § 2 Kpa oraz art. 361 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego organ podatkowy stwierdził, że regulują one tylko możliwość wystąpienia strony o odszkodowanie w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji, oraz zakres roszczeń odszkodowawczych. Nie określają jednak wprost jego wysokości, a także nie wskazują zasad ustalania. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że otrzymane przez L. H. odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. L.H. od powyższej decyzji wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej. Organ odwoławczy decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. L.H. złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. W ocenie skarżącego zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie uwzględnia treści zawartych w interpretacji Ministerstwa Finansów z dnia 18 czerwca 2007 r. Ponadto wyraził przekonanie, że otrzymane odszkodowanie za utracone korzyści jest wolne od podatku od osób fizycznych, bowiem nie zostało wyszczególnione w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a – g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący przedłożył ponadto postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Ś. z dnia 24 maja 2006 r., który uznał za prawidłowe stanowisko B. Z. odnośnie braku opodatkowania przedmiotowego odszkodowania (1/2 odszkodowania przyznanego decyzją Ministra Gospodarki i Pracy 12 stycznia 2005 r.). Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazał dodatkowo, że interpretacja Ministerstwa Finansów, na którą powołuje się skarżący nie potwierdza jego stanowiska. Natomiast odnośnie odmiennej interpretacji Izby Skarbowej w W. zauważono, że interpretacje przepisów prawa podatkowego każdorazowo udzielane są w indywidualnych sprawach na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Zgodnie z treścią art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej są wiążące dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i jako takie nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, których zamknięty katalog określa art. 87 Konstytucji RP. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) – zwanej w dalszej części "p.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Mając na uwadze tak zakreślony zakres swej kognicji, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] jak i poprzedzająca ją decyzja z dnia [...] naruszają prawo w stopniu uzasadniającym ich wyeliminowanie z obrotu prawnego. Spór w niniejszej sprawie dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do niespornych okoliczności faktycznych, tj odszkodowania przyznanego decyzją Ministra Gospodarki i Pracy z dnia [...] nr [...] w wysokości 273.177,63 zł z tytułu: rzeczywistej szkody powstałej na mieniu ruchomym i nieruchomym przedsiębiorstwa pn. A. wł. E. H., W., ul. [...] w wysokości 254.479,09 zł oraz z tytułu utraconych korzyści w/w przedsiębiorstwa w wysokości 18.698,54 zł. Przedmiotowe odszkodowanie przyznane zostało w związku z decyzją Ministra Gospodarki z dnia 8 lipca 1999 r. stwierdzającej nieważność aktów administracyjnych, mocą których dokonano nacjonalizacji wymienionej wyżej A. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem odszkodowań określonych w lit. a)-f) powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 3, które w stanie faktycznym niniejszej sprawy nie mają zastosowania. Należy podzielić pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, że z brzmienia powołanego przepisu wynika, iż nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne są zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym. Ze zwolnienia korzystają bowiem jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawowej lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie z wyłączeniem przypadków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a) – f) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest jednak trafna argumentacja organu podatkowego, który wskazując, że art. 160 § 2 Kpa odsyła do art. 361 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, wywodzi, iż powyższe przepisy regulują tylko możliwość wystąpienia strony o odszkodowanie w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji oraz zakres roszczeń odszkodowawczych, nie określają jednak wprost jego wysokości, a także nie wskazują zasad ustalania. W odniesieniu do ostatniego zastrzeżenia organ odwoławczy zauważa, że wysokość odszkodowania została ustalona na podstawie ekspertyzy rzeczoznawców majątkowych. Za odszkodowania, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymane na podstawie ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw należy uznać takie odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, czy bezpośrednim tytułem wypłaty odszkodowania jest wyrok, ugoda sądowa, decyzja, czy też umowa. W ocenie Sądu w okolicznościach niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości że bezpośrednim źródłem odszkodowania w niniejszej sprawie jest przepis art. 160 Kpa. W ocenie Sądu nie można zaakceptować poglądu Dyrektora Izby Skarbowej, iż wysokość odszkodowania w sprawie niniejszej wynika z opinii biegłego. Opinia biegłego posłużyła jedynie do oszacowania wysokości odszkodowania. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że wysokość odszkodowania wynikała wprost z przepisów ustawy. Powołany art. 160 Kpa stanowi, że odszkodowania należy się do wysokości faktycznie poniesionej szkody. Z całą pewnością zwrot "wysokość wynika wprost z przepisów" nie może być rozumiany w ten sposób, że ustawa powinna określać konkretną kwotę odszkodowania. Wysokość faktycznie poniesionej szkody należy bowiem ustalić w każdej indywidualnej sprawie. Zatem, skoro przepisy prawa będące podstawą przyznania przedmiotowego odszkodowania określają zasady i zakres ustalania odszkodowania a jednocześnie nie zachodzi żaden z negatywnych wyjątków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, iż otrzymane przez skarżącego odszkodowanie jest wolne od podatku dochodowego. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Sąd uznał, że organy podatkowe dokonały niewłaściwej oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego we wniosku skarżącej, poprzez błędną wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. W drugim punkcie wyroku Sąd, na podstawie art. 200, art. 209 p.p.s.a. zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania. Z uwagi na charakter sprawy Sąd nie zawarł rozstrzygnięcia w przedmiocie wykonalności decyzji (art. 152 p.p.s.a.).