I SA/Ol 609/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Zofia Skrzynecka, asesor WSA Renata Kantecka (spr.), Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 19 grudnia 2007r. sprawy ze skargi E. Sz. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę Wnioskiem z dnia 30 października 2006r., uzupełnionym pismem z dnia 18 stycznia 2007r., E. S., na podstawie art.14 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005r., nr 8, poz.60 ze zm., dalej w skrócie O.p.), zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego. We wniosku E. S. przedstawiła następujący stan faktyczny. W styczniu 1995r, nabyła na współwłasność gospodarstwo rolne, w skład którego wchodziła nieruchomość gruntowa o powierzchni 10,38 ha. Nieruchomość ta została nabyta w celu prowadzenia upraw rolnych oraz pod budowę domu mieszkalnego. W 1998r. zatwierdzony został plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym, przedmiotowa nieruchomość znalazła się na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkalno-usługową. W związku z zaistniałymi okolicznościami - urodzeniem dziecka oraz problemami "[...]", wnioskodawczyni zrezygnowała ze swoich zamiarów i dokonała zakupu lokalu mieszkalnego w A. Okoliczności te, w tym konieczność pozyskania środków finansowych na zakup lokalu mieszkalnego, miały wpływ na decyzję o dokonaniu sprzedaży posiadanej nieruchomości rolnej. Podział nieruchomości na mniejsze działki wynikał ze względów ekonomicznych - konieczności pozyskania środków pieniężnych przy jednoczesnym braku możliwości sprzedaży gruntu w całości. W latach 1999, 2002 i 2004 współwłaściciele wydzielili z ww. nieruchomości 14 działek, które zostały zbyte w latach 2000-2006. Wnioskodawczyni podkreśliła, że współwłaściciele nie dokonali jakichkolwiek czynności dotyczących przedmiotowych działek, poza ich wydzieleniem. Uzyskane ze sprzedaży środki pieniężne przeznaczone były i są w całości na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych wnioskodawczyni i jej rodziny. Obecnie współwłaściciele znajdują się w posiadaniu nieruchomości o powierzchni 7,88922 ha, która wykorzystywana jest na cele rolne i z tytułu której uiszczany jest podatek rolny. Nieruchomość ta zostanie w przyszłości podzielona na kolejne mniejsze działki i w takiej formie zbyta. W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U nr 54, poz.535 ze zm., dalej jako ustawa VAT), zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. dostawa gruntów niezabudowanych budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudową, przed dokonaniem dostawy po 1 maja 2004r., wnioskodawczyni będąc osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej dokonała rejestracji dla celów podatku VAT W okresie po 1 maja 2004r. dokonała sprzedaży 4 działek stosując stawkę 22% VAT i wykazując powyższe w deklaracjach VAT-7. Wnioskodawczyni zadała pytanie, czy uzasadnione jest jej stanowisko, iż nie była zobowiązania do dokonania rejestracji dla celów podatku od towarów i usług oraz opodatkowania dokonanej, po 1 maja 2004r., sprzedaży działek rolnych tym podatkiem, zważywszy, że aby dana transakcja podlegała opodatkowaniu VAT muszą być spełnione nie tylko przedmiotowe, ale i podmiotowe aspekty opodatkowania tym podatkiem oraz, że uznanie jej za podatnika VAT prowadziłoby do naruszenia wynikającej w Konstytucji zasady sprawiedliwości opodatkowania oraz wynikającej z VI Dyrektywy zasady neutralności VAT. Zdaniem wnioskodawczyni dokonanych przez nią czynności nie można zakwalifikować do żadnego z rodzajów działalności wymienionych w art.15 ust.2 ustawy VAT, w tym do działalności handlowej. Działalnością handlową nie będzie bowiem sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży lecz spożytkowania w celach własnych. Na poparcie swojego stanowiska przywołała orzeczenia sądów administracyjnych, poglądy doktryny oraz organów podatkowych wyrażone w interpretacjach wydawanych na podstawie art.14a O.p. Podniosła, że uznanie, iż osoba sprzedająca jeden prywatny grunt lub kilka wydzielonych z niego działek, ale jednemu nabywcy, nie jest podatnikiem VAT, a uznanie, że takim podatnikiem jest osoba, która dokonuje sprzedaży tych samych kilku wydzielonych działek, ale kilku nabywcom, stanowi naruszenie konstytucyjnej zasady sprawiedliwości (równości) opodatkowania. W ocenie wnioskodawczyni, poszerzając definicję towarów o grunty oraz uznając, iż część z nich podlega opodatkowaniu, celem ustawodawcy było dostosowanie przepisów krajowych do regulacji unijnych, a nie objęcie podatkiem od towarów i usług sprzedaży prywatnego majątku. Stwierdziła, że polski ustawodawca nie rozszerzył w ustawie VAT kręgu podatników o podmioty dokonujące sporadycznych transakcji nie będących działalnością gospodarczą dotyczących nieruchomości, o których mowa w art.4 (3) VI Dyrektywy. Powyższe naruszałoby zasadę neutralności VAT. Podsumowując wnioskodawczyni stwierdziła, iż: - dokonując w 1995r. zakupu gospodarstwa rolnego nie czyniła tego z zamiarem dalszej odsprzedaży, lecz w celach rolnych, a do sprzedaży doszło w wyniku dalszych okoliczności, - nie spełniona została w stanie faktycznym sprawy przesłanka częstotliwości - nabyła jedna nieruchomość i po sprzedaży wydzielonych działek czynności tych nie będzie powtarzać, - sprzedaż dotyczy mienia prywatnego, - przy zakupie nieruchomości nie odliczyła podatku od towarów i usług, a naliczając go od dokonywanej po 1 maja 2004r. sprzedaży, uwzględniała go w cenie, pomniejszając tym samym cenę netto działki - VAT nie był zatem dla niej neutralny. Zaznaczyła również, że organy podatkowe winny uwzględnić, iż opodatkowaną działalnością gospodarczą dla celów VAT jest profesjonalny obrót gospodarczy, realizowany w sposób zorganizowany i stały, a opodatkowanie czynności podmiotu nietrudniącego się takim obrotem zawodowo, powinno mieć charakter wyjątkowy. W omawianym stanie faktycznym, zdaniem wnioskodawczyni, sprzedaży gruntu nie należy traktować jako działalności handlowej, a zatem nie powinna podlegać ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Postanowieniem z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał opisane stanowisko za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że dla uznania działalności za działalność gospodarczą w rozumieniu art.15 ust.1 i 2 ustawy VAT, decydujące znaczenie ma wymóg częstotliwości. Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności należy rozumieć chęć, wolę powtarzanego, a nie jednorazowego wykonywania czynności, składających się na istotę prowadzonej działalności. Nie jest konieczne by działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wydzielenie 14 działek zostało dokonane z zamiarem ich sprzedaży. Również pozostała część gospodarstwa ma zostać podzielona na kolejne działki i w tej formie sprzedana. Powyższe w ocenie organu wskazuje na wystąpienie zamiaru wykonywania dostaw dziełek w sposób częstotliwy. Reasumując organ stwierdził, że w opisanych okolicznościach sprzedaż działek przeznaczonych pod zabudowę jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy VAT, a wnioskodawczyni, jako dokonująca tej sprzedaży jest podatnikiem VAT obowiązanym do odprowadzenia podatku należnego od dokonanej transakcji. Była zatem zobowiązania, po dniu 1 maja 2004r., do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego przed dokonaniem sprzedaży działek i opodatkowania tych czynności podatkiem od towarów i usług. Ze stanowiskiem organu I instancji nie zgodziła się wnioskodawczyni. W zażaleniu wniosła o jego zmianę, zarzucając sprzeczność : - dokonanej oceny stanu faktycznego z art.15 ust.1 2 ustawy VAT, wynikającą z błędnej wykładni ww. norm, polegającej na uznaniu, że przepisy te mają zastosowanie także do sprzedaży rzeczy, które zostały nabyte na cele prywatne, a nie w celu dalszej odsprzedaży, prowadzącą do niewłaściwego zastosowania tych przepisów do czynności dokonywanych przez skarżącą, - dokonanej oceny prawnej z art.32 ust.1 Konstytucji RP oraz art.4(3) VI Dyrektywy i zasadą neutralności wyrażona w art.2I VI Dyrektywy. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]", Dyrektor Izby Skarbowej odmówił zmiany przedmiotowego postanowienia. W ocenie organu, ze stanu faktycznego przedstawionego przez stronę, wynika, że obrót działkami jest dokonywany częstotliwie. Ze sprzedażą majątku osobistego, nie związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, związana byłaby sprzedaż działek wydzielonych uprzednio na potrzeby osobiste, ich sprzedaż byłaby konsekwencją zmiany planów życiowych. Z chwilą podziału geodezyjnego nieruchomości strona przejawiła zamiar prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży działek uzyskanych w wyniku podziału w sposób częstotliwy. Działki zostały wydzielone z zamiarem sprzedaży, a nie dla własnych potrzeb. Organ stwierdził, iż trudno przyjąć, że sprzedaż 14 działek w okresie 6 lat nie jest dokonywana w celach zarobkowych, a jedynie na potrzeby osobiste związane z koniecznością zakupu mieszkania. Tym bardziej, że strona rok po zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wydzieliła pierwsze działki, które sprzedała w latach 2000-2006 oraz obecnie planuje podział pozostałej w jej władaniu nieruchomości w celu jej odsprzedaży. Za niezasadne uznał organ zarzuty naruszenia art.4(3) VI Dyrektywy i art.12 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r., które dają możliwość rozszerzenia zakresu stosowania podatku od towarów i usług w zależności od decyzji państw członkowskich, na transakcje przeprowadzone w sposób okazjonalny, w tym również jednorazowo. Korzystając z tej możliwości polski ustawodawca w art.113 ust.13 pkt 1 lit.d ustawy VAT określił, iż opodatkowaniu podlegają dostawy gruntów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, nawet gdy dokonywane są sporadycznie. Z definicji działalności gospodarczej zawartej w art.15 ust.2 ustawy VAT wynika, że dla celów VAT jest nią przede wszystkim profesjonalny obrót gospodarczy, realizowany w sposób zorganizowany, ale również - korzystając z uprawnienia przewidzianego w VI Dyrektywie - rozszerzono zakres tego podatku, uznając za działalność gospodarczą także przypadki , gdy czynność realizowana jest sporadycznie (okazjonalnie), a nawet jednorazowo, ale wyłącznie wtedy, gdy okoliczności wykonania tych transakcji wskazują na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy. Aby stać się podatnikiem wystarczy więc wykonać czynności, m.in. dostawy działek budowlanych w sposób jednorazowy, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Organ II instancji stwierdził, iż bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy pozostaje okoliczność, że istnieją interpretacje "o odmiennych stanowiskach" niż wyrażone w postanowieniu organu I instancji. Stosownie do art.14b§2 O.p. interpretacje te są wiążące wyłącznie dla organów podatkowych właściwych dla wnioskodawcy. Nadto stwierdził, iż interpretacje te zapadły na tle innych stanów faktycznych przedstawionych we wnioskach podatników. W ocenie organu odwoławczego nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia zasady równości opodatkowania, gdyż osoba sprzedająca jedną nieruchomość lub kilka wydzielonych z niej działek jednemu nabywcy nie jest podatnikiem w przeciwieństwie do osoby, która dokonuje sprzedaży działek kilku nabywcom. Występowanie tych samych stron oraz jedność czasu i miejsca świadczą bowiem, że jest to transakcja jednorazowa, w okolicznościach nie wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Nadto organ wskazał, że podatek od towarów i usług jest podatkiem neutralnym - zawarty w cenie sprzedaży obciąża bezpośrednio nabywców działek, a strona dokonująca takiej sprzedaży odprowadza jedynie podatek należny do budżetu państwa. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjne w Olsztynie na opisaną decyzję E. S. wniosła o jej uchylenie oraz poprzedzającego ją postanowienia organu I instancji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przypisanych. Decyzji zarzuciła: - naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art.15 ust.1 i 2 ustawy VAT, polegającą na uznaniu, że przepisy te mają zastosowanie do dostawy towarów nabytych uprzednio przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej na potrzeby osobiste, a nie w celu wykonywania działalności gospodarczej, prowadzącą do niewłaściwego zastosowania ww. przepisów do czynności dokonanych przez skarżącą i uznania jej za podatnika VAT, - naruszenie art.14a§3, art.210§1 pkt 6 i §4, art.124 O. p., poprzez nie ustosunkowanie się do części zarzutów i wyjaśnień zawartych w zażaleniu, w szczególności do podnoszonej przez skarżącą okoliczności nie wykonywania przez nią działalności handlowej oraz pominięcie przez organ braku ciągłego charakteru dokonywanych przez skarżącą czynności, - naruszenie art.121 i 124 O.p., poprzez dokonanie przez organy rozszerzającej wykładni art.15 ust.2 ustawy VAT i rozciągnięcie obowiązku w podatku od towarów i usług na czynności niezwiązane z obrotem gospodarczym, - sprzeczność dokonanej przez organy oceny prawnej stanu faktycznego wskazanego we wniosku o interpretację z przepisami unijnymi (art.4(2), art.4(3), art.21 VI Dyrektywy) oraz art.32 ust.1 Konstytucji. Skarżąca podkreśliła, iż do uznania sprzedaży dokonanej przez osobę fizyczną nie będącą podmiotem gospodarczym za wykonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej muszą być spełnione łącznie dwie przesłanki. Musi to być działalność handlowca, producenta, usługodawcy, podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub osoby wykonującej wolny zawód oraz musi istnieć zamiar częstotliwego wykonywania czynności. Decydujące znaczenia dla uznania sprzedaży towarów za działalność handlowca winno mieć zatem wyjaśnienie okoliczności w jakich przedmiot dostawy zastał nabyty oraz w jakim celu został on nabyty. Skarżąca podniosła, że nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, a celem dokonanego przez nią zakupu gospodarstwa rolnego było prowadzenie upraw rolnych oraz budowa jednorodzinnego domu mieszkalnego, czyli cele osobiste. Zarzuciła, że organy podatkowe obu instancji pominęły jej wyjaśnienia i nie ustosunkowały się do jej stanowiska. Zdaniem skarżącej polski ustawodawca nie skorzystał z uprawnień, jakie umożliwiają mu przepisy unijne i nie wprowadził rozwiązania, o którym mowa w art.4(3) VI Dyrektywy (art.12 ust.1 Nowej Dyrektywy), tj. nie rozszerzył kręgu podatników o podmioty dokonujące sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości, wobec czego organy podatkowe nie mogą w drodze rozszerzającej wykładni obowiązujących przepisów ustawy VAT kreować innych niż ustawowe definicji podatnika podatku od towarów i usług. Zaznaczyła, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swoim orzecznictwie niejednokrotnie podkreślał, że obowiązek opodatkowania towarów używanych do celów prywatnych wyłącznie wtedy, gdy podatek zapłacony przy ich nabyciu podlegał odliczeniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko i argumenty w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje. Skarga nie jest zasadna. Nie budzi wątpliwości, że zgodnie z art.5 ust.1 pkt 1 w związku z art.2 pkt 6 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa gruntu dokonana na terenie kraju. Zasadą generalną jest bowiem uznanie za opodatkowane dostaw towarów na terytorium kraju jeżeli są one odpłatne. Pojęcie podatnika zawiera art.15 ust.1 ustawy VAT, w myśl którego podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy VAT to wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (art.15 ust.2 zdanie 1 ustawy VAT). Jak słusznie wskazał organ w zaskarżonej decyzji, przywołana definicja działalności gospodarczej odbiega zasadniczo od definicji tej działalności zawartej w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest zatem każdy producent, handlowiec, usługodawca, rolnik, czy osoba wykonująca wolny zawód, który działalność gospodarczą wykonuje samodzielnie, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, bez względu na cel lub rezultat działalności. W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC; z późn. zm. dyrektywa 13 sierpnia 2006 r., 2006/69/WE, obowiązująca w Polsce od 1 kwietnia 2004 r. do 1 stycznia 2007 r.; dla Unii Europejskiej obowiązująca od 23 maja 1977 r.) działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych. Zgodnie z art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy państwa członkowskie mogą również uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2, (...) w szczególności (...) dostawę działek budowlanych. Przez działkę budowlaną rozumie się każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną, uznaną za budowlaną przez państwa członkowskie. Opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy, dostawa towarów lub usług świadczona na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje. Z porównania powyższych regulacji prawa krajowego i prawa unijnego wynika, że polska ustawa VAT stanowi prawie dosłowne powielenie VI Dyrektywy uzupełnione jedynie o sformułowanie o "zamiarze wykonywania w sposób częstotliwy czynności". W tym zakresie nie może być zatem mowy o niezgodności prawa krajowego z prawem unijnym. Z przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji stanu faktycznego wynika, że skarżąca nabyła w 1995r. gospodarstwo rolne celem prowadzenia upraw rolnych. Zgodnie z art.461 Kodeksu cywilnego nieruchomość rolna to grunty rolne, które są lub mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie, zaś gospodarstwo rolne to zgodnie z art.553 Kodeksu cywilnego, grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami i obowiązkami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Tym samym skarżąca stała się rolnikiem i jednocześnie podatnikiem VAT. Konsekwencja powyższego jest stwierdzenie, że sprzedaż gruntów przez rolnika nie może być potraktowana jako zbycie majątku osobistego, ale jako zbycie majątku produkcyjnego, składającego się na przedsiębiorstwo rolne. Majątkiem osobistym jest bowiem, jak wskazał Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 21 kwietnia 2005r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE (Przegląd Podatkowy z 2005r. nr 6, str.50), mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Sprzedaż majątku osobistego nastąpiłaby w przypadku sprzedaży działki wydzielonej uprzednio na własne potrzeby osobiste, których sprzedaż byłaby konsekwencją zmiany planów życiowych. Okoliczności sprawy nie wskazują, ażeby działki budowlane zostały wyodrębnione na własne potrzeby, ale z zamiarem ich sprzedaży. Dlatego też nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że sprzedaż uzyskanych w wyniku podziału 14 działek budowlanych to sprzedaż majątku osobistego. Nadto jak wynika z wniosku skarżącej, również pozostała część nieruchomości o powierzchni 7,88922 ha, "która wykorzystywana jest na cele rolne i z tytułu posiadania której uiszczany jest podatek rolny", zostanie podzielona na kolejne mniejsze działki i w takiej formie zbyta. W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż zarzut naruszenia art.121 i art.124 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ rozszerzającej wykładni art.15 ust.2 ustawy VAT nie jest zasadny. Bezpodstawny jest również zarzut nie ustosunkowania się do części zarzutów i wyjaśnień zawartych w zażaleniu dotyczących podnoszonych przez skarżącą okoliczności nie wykonywania przez nią działalności handlowej oraz braku stałego charakteru dokonywanych przez nią czynności. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy opisane okoliczności wziął pod rozwagę, jednakże dokonał odmiennej, od oczekiwanej skarżącą, ich oceniony w świetle art.15 ust.2 ustawy VAT. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie, należy zwrócić również uwagę na zasadę równej konkurencji. W przypadku uznania, że sprzedaż przez skarżącą przedmiotowych działek budowlanych nie byłaby opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to naruszona zostałaby zasada uczciwej konkurencji. Skarżąca mogłaby bowiem zaoferować niższą cenę, od cen podobnych działek oferowanych przez podatników VAT, gdyż nie zawierałaby ona w sobie podatku od towarów i usług, a zatem byłaby w ten sposób bezpodstawnie uprzywilejowana. Wbrew twierdzeniom skargi ocenie prawnej zawartej w zaskarżonej decyzji nie można także zarzucić sprzeczności z zasadą równości opodatkowania, wyrażoną w art.32 ust.1 Konstytucji RP. Zgodzić należy się z organem podatkowym, iż w przypadku sprzedaży kilku działek jednorazowo jednemu nabywcy, sprzedawca nie będzie podatnikiem VAT, gdyż nie można wówczas stwierdzić, że sprzedaż nastąpiła w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Wskazać również należy, iż zarejestrowanie się jako podatnika podatku do towarów i usług nie jest dla skarżącej niekorzystne. Wręcz przeciwnie, skarżąca uprawniona jest do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach np. za usługi geodezyjne związane z podziałem spornej nieruchomości rolnej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług, ze względu na fakt, iż skarżąca nabywając przedmiotowy grunt rolny nie odliczyła podatku od jego nabycia, stwierdzić należy, iż nie jest on uzasadniony. Sytuacja taka występuje bowiem zawsze w przypadku gdy podatnik podatku od towarów i usług nabywa towar od podmiotu, który podatnikiem VAT nie jest. Na przykład gdyby nieruchomość od podmiotu niebędącego podatnikiem VAT nabył developer, który następnie sprzedałby tę nieruchomość, to wówczas pomimo tego, że nie odliczyli on podatku naliczonego przy jego nabyciu (gdyż podatek VAT wówczas w ogóle nie wystąpił), to jednak oczywistym jest, iż developer będzie musiał sprzedaż tejże nieruchomości opodatkować podatkiem od towarów i usług. Z przedstawionych względów, uznając zaskarżoną decyzję za wydaną zgodnie z przepisami postępowania i zgodną z prawem materialnym, sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi.