I SA/Ol 580/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędzia WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 19 grudnia 2007r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu odsetek z tytułu zwłoki w zwrocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Skarżącego kwotę 740 zł (siedemset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" umarzającą postępowanie podatkowe w sprawie zwrotu odsetek z tytułu zwłoki w zwrocie podatku VAT za wrzesień 2000r., prowadzone na podstawie wniosku A Spółka Jawna w G., z dnia "[...]". Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje: W deklaracji VAT-7 za wrzesień 2000r. złożonej w dniu "[...]" Spółka A wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie 922.731 zł. Urząd Skarbowy decyzją z dnia "[...]" określił terminy zwrotu podatku VAT za w/w okres, do dnia 20.11.2000r. kwota zwrotu 30.054 zł, do dnia 26.01.2001 r. kwota 892.677 zł. Urząd Skarbowy nie dokonał zwrotu podatku VAT za wrzesień 2000r w określonych przez siebie terminach, z uwagi na prowadzone postępowanie kontrolne i podatkowe, zakończone wydaniem decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", określającej zwrot różnicy podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2000 roku w wysokości 551.515 zł. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" uchylił decyzję organu I instancji z dnia "[...]" i umorzył postępowanie w sprawie, podkreślając, że nie jest możliwe określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości innej niż zadeklarowana przez spółkę w deklaracji VAT -7, za miesiąc wrzesień 2000 roku. Zwrot podatku od towarów i usług za wrzesień 2000r. (poprzez jego zaliczenie na poczet zaległości podatkowych oraz kosztów egzekucyjnych) miał miejsce w dniach "[...]" i "[...]". Ponadto kolejna cześć nadwyżki podatku naliczonego nad należnym została przekazana Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego w dniu 24.03.2007r. Natomiast pozostałą do wypłaty kwotę zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2000r. przekazano do w/w organu 6.09.2006r. Organ pierwszej instancji wskazał, iż przekazując kwoty zwrotu podatku VAT za wrzesień 2000r. na poczet zaległości podatkowych Spółki powstałych po dacie złożenia deklaracji VAT-7 za ten okres, naliczał należne oprocentowanie do dnia płatności zaspokajanych zaległości podatkowych. Łączna kwota zwróconej nadwyżki podatku VAT za miesiąc wrzesień 2000 roku zamknęła się sumą 985.661,81 zł i była wyższa od zadeklarowanej o kwotę 62.930,81 zł. We wniosku z dnia "[...]’ roku Spółka jawna A zażądała od Naczelnika Urzędu Skarbowego wypłaty odsetek z tytułu zwłoki w zwrocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2000r. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia "[...]" umorzył, w trybie art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, postępowanie podatkowe w sprawie zwrotu Spółce odsetek z tytułu zwłoki w zwrocie podatku VAT za wrzesień 2000r. wskazując w uzasadnieniu , iż zgodnie z art. 80 §1 Ordynacji podatkowej, prawo do zwrotu podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym upłynął termin jej zwrotu. Organ I instancji podkreślił m. in., że termin zwrotu podatku VAT za miesiąc wrzesień 2000 roku wyznaczono do dnia 26.01.2001 roku, stąd prawo Spółki do żądania zwrotu nadpłaty podatku VAT za wymieniony okres wygasło z dniem 31.12.2006 roku. Spółka od decyzji organu I instancji z dnia "[...]" roku złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Odwołująca wskazała, że sumy kwot zwróconych i zaliczonych, są równe kwocie nadwyżki podatku VAT zadeklarowanej w deklaracji VAT – 7, za miesiąc wrzesień 2000 roku, ale organ podatkowy nie zwrócił Stronie należnych odsetek. W opinii Spółki organ podatkowy uznając zwrot nadwyżki podatku VAT za nadpłatę, naruszył przepisy art.21 ust.1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Ponadto zdaniem Spółki, organ I instancji w wydanej decyzji nie uwzględnił w wydanej decyzji normy art.80 § 3 Ordynacji podatkowej, co jest sprzeczne z art.120 Op. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy zaskarżona decyzję organu I instancji z dnia "[...]". W uzasadnieniu decyzji organ II instancji podniósł, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. Organ odwoławczy zgodził się z poglądem Spółki, iż zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi nadpłaty w rozumieniu przepisu art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie zwrócił uwagę, że przepis art. 80 § 1 Op. ustawy, ma również zastosowanie w odniesieniu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z art.76 b Ordynacji podatkowej. Art.80 § 1 Ordynacji stanowi, że prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Z akt sprawy wynikało, iż decyzją Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (w kwocie 922.731 zł) wykazanej w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2000r. został ustalony na dzień 20.11.2000r., w odniesieniu do kwoty 30.054 zł i na dzień "[...]", w odniesieniu do pozostałej kwoty nadwyżki, tj. 892.677 zł. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego słusznie uznał, że prawo żądania zwrotu podatku, jak i wypłaty oprocentowania tego zwrotu wygasło z dniem 31.12.2006r., ponieważ 5 letni okres rozpoczął bieg od dnia 1 stycznia 2002 roku. Nie było więc również podstaw prawnych do wypłaty odsetek (oprocentowania) z tytułu ewentualnej zwłoki w dokonaniu tego zwrotu. Organ II instancji odnosząc się do zarzutu Strony naruszenia przepisu art. 80 § 3 Ordynacji podatkowej, wskazał, że przepis ten nie rzutuje na prawidłowość zajętego stanowiska przez organ I instancji, ponieważ w przypadku podatku od towarów i usług, złożona przez podatnika deklaracja obliguje organ podatkowy do dokonania zwrotu podatku bez odrębnego wniosku. W ocenie organu II instancji wygaśnięcie terminu do żądania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym spowodowało, że postępowanie w zakresie oprocentowania zwrotu podatku VAT stało się bezprzedmiotowe, które zasadnie umorzono na podstawie art.208 § 1 Op.. Spółka zaskarżyła decyzje odwoławczą z dnia "[...]", do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Spółka zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 208 § 1, art. 80 § 1 i § 3, art. 187 § 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 210 § 6 Ordynacji podatkowej oraz art. 21 ust. 6, ust. 7 i ust. 8b ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm.). W skardze, Spółka chronologicznie opisała przebieg postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za wrzesień 2000 r., tryb zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za ten okres oraz przebieg postępowania w sprawie zwrotu odsetek z tytułu zwłoki w zwrocie podatku VAT za miesiąc wrzesień 2000 roku., prowadzonego na podstawie wniosku Strony z dnia "[...]", zakończonego ostatecznie wydaniem zaskarżonej decyzji. Spółka podniosła w skardze, że w dniu ‘[...]" wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego, z żądaniem zwrotu pozostałej części należnej kwoty zwrotu podatku VAT wraz z odsetkami z tytułu zwłoki w dokonaniu zwrotu. Skarżąca wskazała, że organ pierwszej instancji, decyzją z "[...]" umorzył postępowanie w tej sprawie. Spółka stwierdziła, organ odwoławczy w decyzji z dnia "[...]" orzekł, iż żądanie Strony zawarte we wniosku z 18.05.2006r. nie może być pozytywnie rozpatrzone z uwagi na zmianę stanu prawnego jaka nastąpiła w wyniku umorzenia postępowania podatkowego za wrzesień 2000r. Skarżąca Spółka zwróciła uwagę, że decyzja Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" została wydana na podstawie art. 21 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a ustawodawca dał możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku tylko na podstawie art. 21 pkt 6 zdanie drugie tej ustawy. Tym samym organ odwoławczy błędnie interpretując przepis art. 21 pkt 4 w/w ustawy, przyjął, iż poprzez ograniczenie zwrotu podatku, organ podatkowy przedłużył termin tego zwrotu. Skarżąca podkreśliła, że wszczęcie kontroli podatkowej w dniu 31.10.2000r. było nietrafną decyzją organu pierwszej instancji i uniemożliwiło przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku, ponieważ przedłużenie tego terminu następuje w ramach czynności sprawdzających. W ocenie Skarżącej, organ nie przedłużył terminu zwrotu nadwyżki podatku, tym samym, po upływie terminu z art. 21 pkt 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r., był zobowiązany do dokonania tego zwrotu na konto Podatnika lub do zaliczenia zwrotu na zaległości podatkowe Spółki, jeżeli takie były, na podstawie art. 21 pkt 8b tej ustawy. Skarżąca podniosła, że dokonanie zabezpieczenie nadwyżki podatku na poczet przyszłych zobowiązań było bezprawne. Termin zwrotu nadwyżki podatku nie został przedłużony, zatem w kwestii odsetek miał zastosowanie art. 21 pkt 7 ustawy VAT, który pozwalał traktować ten zwrot jak nadpłatę podatku. Strona stanęła na stanowisku, że należne były jej odsetki od nieterminowego zwrotu nadwyżki podatku w rozumieniu przepisów o zobowiązaniach podatkowych, co potwierdziła uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22.04.2002r. w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt FPS 5/02). Skarżąca w przedmiocie przedawnienia roszczeń do żądania odsetek od nieterminowego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, podkreśliła, iż dopiero w 2003r. art. 76b Ordynacji podatkowej pozwolił organom stosować art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 tej ustawy do zwrotu nadwyżki podatku. Ponadto Spółka zarzuciła, że organ drugiej instancji nie odniósł się do faktu złożenia przez Podatnika wniosków o zwrot podatku z 30.07.2003r. i 18.05.2006r., pomijając tym samym treść art. 80 § 3 Ordynacji podatkowej, a już złożenie tych wniosków spowodowało przerwanie biegu przedawnienia do zwrotu podatku VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentacje zawartą w uzasadnieniu decyzji odwoławczej. Skarżąca Spółka, reprezentowana przez pełnomocników adwokata "[...]" i radcę prawnego "[...]", pismem z dnia 10 grudnia 2007 roku skierowanym do Sądu w dniu 17 grudnia 2007 roku, podtrzymała zarzuty skargi, a nadto zaskarżonej decyzji z dnia "[...]" zarzuciła prawa, w szczególności: 1. zasady lex retro non agit, zasady ochrony praw nabytych i innych norm, w tym intertemporalnych, 2. normy art. 76b i art. 80 Ordynacji podatkowej, 3. normy intertemporalnej z art. 10 ustawy z dnia 11 kwietnia 2002 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw, 4. art. 21 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu pisma pełnomocnicy Spółki podkreślili, że w zaskarżonej decyzji, jako podstawę prawna powołano art. 76b i art. 80 Ordynacji podatkowej, w treści obowiązującej w dacie orzekania, tymczasem nadpłata, a ściślej zwrot różnicy podatku od towarów i usług, powstała w odmiennym stanie prawnym, w którym art.76b i część przepisów, do których ten artykuł odsyłał, nie istniały w ogóle, a treść art.80 była zupełnie odmienna. Zdaniem pełnomocników, nieuwzględnienie przepisów przejściowych powoduje, iż podana podstawa prawna jest niepełna, a organ dopuścił się naruszenia prawa sensu stricto, nie tyle przez błędną wykładnię, ile przez niezastosowanie przepisów prawnych. Stwierdzili ponadto, że podstawową zasadą prawa intertemporalnego jest zasada lex retro non agit, oznaczająca, że do oceny zdarzeń prawnych powstałych przed wejściem w życie nowych przepisów powinno stosować się przepisy dotychczasowe, która uzupełnia zasada ochrony praw nabytych. Pełnomocnicy skarżącego przeprowadzili wywód w zakresie zwrotu różnicy podatku naliczonego VAT i stosowanie przepisów prawa materialnego oraz stosowania przepisów o zwrocie nadpłaty podatku. W ocenie pełnomocników Spółki, błędem Dyrektora Izby Skarbowej było powołanie w rozstrzygnięciu zaskarżonej decyzji jako samodzielnych przepisów art. 76 b i art.80 Ordynacji podatkowej, których treść wprowadzono ustawą z dnia 12 września 2002 roku – o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa..., z dniem 1 stycznia 2003 roku. Zgodnie z art. 76b Op., zdanie 1, przepisy art.76, art.76a, art.77b i art.80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku, a przepis ten nie istniał w 2001 roku. Z treści art.80 Op., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2003 roku, prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat , licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jego zwrotu. Pełnomocnicy powołali się na treść art.20 §1 ustawy zmieniającej z dnia 12.09.2002 r., zgodnie z którym do przedawnienia zobowiązań powstałych przed dniem 1.01.2003 roku, stosuje się przepisy nowe, z zastrzeżeniem § 2. W myśl § 2, jeżeli przepisy dotychczasowe określają korzystniejsze dla podatnika zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, to stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem 1.01.2003 roku. Zdaniem pełnomocników stosowanie dotychczasowych przepisów powinno być ocenne. W ocenie pełnomocników skarżącej, stosując nowe przepisy, złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zwrot nadpłaty lub zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty. Zatem w tym przypadku do zwrotu różnicy podatku VAT za 2000 rok, którego skarżący żądał w 2000 i 2001 roku, gdyby zastosować przepisy o zwrocie nadpłaty w obecnym brzmieniu, to ten termin nie uległ przedawnieniu. W kolejnym piśmie z dnia 14.12.2007 roku, skierowanym do Sądu w dniu 18.12.2007 roku, pełnomocnik skarżącej "[...]", rozwinął stanowisko zawarte w piśmie z dnia "[...]", o powołanie orzecznictwa sądowego, podtrzymując w całości stanowisko o nieprzedawnieni prawa do żądania zwrotu podatku VAT . Treść obu pism skarżącej Spółki pełnomocnicy przesłali do wiadomości Dyrektora Izby Skarbowej . Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 ppsa). Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie miało miejsce naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania, które to naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stwierdza jednakowoż, że rozpatrując sprawę na podstawie akt sprawy - materiału dowodowego zgromadzonego przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania - nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, a zakres rozstrzygnięcia sądowego wytyczają w granice danej sprawy oraz zakaz reformationis in peius (art. 133 i 134 § 1 i 2 ppsa). Sąd tym samym ma obowiązek wypowiedzieć się w zakresie nieprawidłowości, które istnieją w sprawie oraz ocenić te wadliwości w zakresie ich wpływu na wynik sprawy, zgodnie z treścią art.145 §1 pkt 1 lit.a i lit.c ppsa. Skład orzekający wyjaśnia, że to strona skarżąca ma rację twierdząc, że organ podatkowy drugiej instancji w sposób nieprawidłowy powołał się w podstawie prawnej decyzji na art.208§1 Ordynacji podatkowej, przyjmując w ślad za organem I instancji, iż zgodnie z art.80 § 1 Op. niemożliwe jest dokonanie zwrotu podatku VAT, po upływie pięcioletniego okresu, a tym bardziej nie było podstaw prawnych do wypłaty odsetek od zwłoki w dokonaniu zwrotu tego podatku. W ocenie Sądu, Skarżący zasadnie zarzucił organowi II instancji, dopuszczenie się naruszenia prawa materialnego, a mianowicie art.80 i art.76 b Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 roku, bez zastosowania przepisów intertemporalnych z art.20 § 1 i § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa..., który przewidywał zastosowanie przedawnienia na zasadnie korzyści dla podatnika, w stosunku do zobowiązań powstałych przed dniem 1.01.2003 roku. Tym bardziej, że treść art.76 b i art.80 Op. dodano ustawa z dnia 12.09.2002 r., z mocą do dnia 1.01.2003 roku. W ocenie składu orzekającego w sprawie nie ma sporu co do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2000 roku, który podatnik otrzymał na przestrzeni 2006 roku. Zdaniem Sądu, niezgodne z prawem jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, wyrażone w decyzji z dnia "[...]", że zgodnie z art.80 §1 Op., prawo do zwrotu podatku wygasło wskutek upływu pięcioletniego terminu, a tym samym wygasło prawo do żądania wypłaty oprocentowania od nieterminowego zwrotu, stąd postępowanie z wniosku Skarżącego z dnia 7.03.2007 roku stało się bezprzedmiotowe. Sąd uznając za prawidłowy pogląd Skarżącego wyrażony w piśmie z dnia 10.12.2007 r., o korzystniejszym brzmieniu normy art.80 Op. po 1.01.2003 roku, przyjął, że pięcioletni termin do zwrotu różnicy podatku VAT za 2000 roku, uległ przerwaniu po złożeniu przez Skarżącego pism w dniu 29.07.2003 roku i w dniu 30.07.2003 roku w sprawie żądania zwrotu podatku VAT, a zatem ten termin upłynąłby w dniu 30 lipca 2008 roku. W ocenie Sądu, skoro w ustalonym stanie faktycznym nie wygasł termin żądania zwrotu podatku VAT za miesiąc wrzesień 2000 roku, a nadto dopuszczono się zwłoki w zwrocie różnicy podatku, to zgodnie z treścią art. 21 ust. 6 i 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, to różnica podatku nie zwrócona w terminie podlega oprocentowaniu w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Mając to na uwadze trzeba uwzględnić jeszcze jeden istotny aspekt sprawy. Przedłużenie terminu do zwrotu różnicy podatku od towarów i usług przesądza w świetle art. 21 ust. 6 i 7 ustawy o VAT o sytuacji materialnoprawnej podatnika żądającego zwrotu (legitymowanego do jego uzyskania). W myśl bowiem pierwszego z nich, jeżeli przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykaże zasadność zwrotu różnicy podatku urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej odsetkom stosowanym w przypadku odroczenia terminu płatności lub jego rozłożenia na raty. Z kolei art. 21 ust. 7 stanowi, że różnicę podatku niezwróconą przez urząd skarbowy w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika traktuje się jako nadpłatę podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów o zobowiązaniach podatkowych. Ujawnienie natomiast bezzasadności zwrotu prowadzi do wszczęcia postępowania w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług. Tak więc decyzja lub postanowienie wydane z mocy art. 21 ust. 6 ustawy o VAT, rozstrzygające kwestię przedłużenia terminu do zwrotu, inicjuje proces weryfikacyjny, który albo potwierdzi zasadność zwrotu, albo też doprowadzi do uruchomienia postępowania wymiarowego. Skoro tak, to należy stwierdzić, że przedłużenie terminu do zwrotu różnicy podatku od towarów i usług na podstawie art. 21 ust. 6 ustawy o VAT następuje w ramach czynności sprawdzających w formie postanowienia, które jako rozstrzygające o istocie tak rozumianej sprawy podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Wracając do stanu rozpatrywanej sprawy, Sąd zwraca uwagę, że w rozpoznawanej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest błędna decyzja organu odwoławczego z dnia "[....]" w sprawie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie zwrotu odsetek z tytułu zwłoki w zwrocie podatku VAT za miesiąc wrzesień 2000 roku, z powodu upływu pięcioletniego terminu do zwrotu nadpłaty podatku, który upłynął w dniu 31 grudnia 2006 roku, zgodnie z regulacją art.80 §1 Op., powodując wygaśnięcie prawa do zwrotu nadpłaty. Z nie budzących wątpliwości ustaleń faktycznych wynika, że w 2006 roku zwrócono podatnikowi żądaną różnicę podatku VAT za miesiąc wrzesień 2000 roku , w wysokości określonej w deklaracji VAT – 7, z kwotą dodatkową w wysokości 62.962,31 zł, a nadto Skarżąca pismami z dnia 29.07.2003 r. , z dnia 30.07.2003 roku i z dnia 18.05.2006 roku monitowała w organach skarbowych sprawę zwrotu przedmiotowego podatku VAT. W ocenie Sądu okoliczności te w korespondencji z regulacją art. 80 Op., w brzmieniu obowiązującym po 1.01.2003 roku i z regulacją art.21 ust.6 i 7 ustawy VAT 1993 roku, bezwzględnie wskazują, że organy skarbowe nieprawidłowo oceniły stan faktyczny, powołując wybiórczo art.80§1 i art.208§1 Op., bez rozpatrzenia całościowo stanu faktycznego z uwzględnieniem pism strony z dni 29.07.2003r., 30.07.2003 r. i z dnia 18.05.2006 roku, złożone przed upływem terminu przedawnienia okresu zwrotu, przyjętego przez organ podatkowy na dzień 31.12.2006 rok. Organy podatkowe zdaniem Sądu, poprzez nie uwzględnienie wymienionych pism Skarżącego i treści art.80§3 Op. w brzmieniu po dniu 1.01.2003 roku naruszyły prawo materialne, ponieważ nie uwzględniły faktu przerwania biegu przedawnienia okresu zwrotu, poprzez złożenie stosownych pism przez Skarżącego. Już zupełnie absurdalne i niedopuszczalne jest w ocenie Sądu, jest stanowisko organu odwoławczego zawarte w odpowiedzi na skargę, że wniosek o zwrot podatku VAT jest realizowany poprzez złożenie przez podatnika stosownej deklaracji, a późniejsze wystąpienia podatnika stanowiące ponowienie tego żądania nie wpływają na przerwanie biegu dokonania zwrotu podatku wynikającego z art.80§1 Op.. Sąd stwierdza ponadto, że zasługiwały na uwzględnienie zarzuty skarżącej o naruszeniu przez organy skarbowe przepisów Ordynacji podatkowej, w wersji obowiązującej po dniu 1.01.2003 roku, a mianowicie art.76 b, art. 80 i normy art.21ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług..., a także przepisów intertemporalnych ustawy z dnia 12.09.2002 roku, ponieważ nie było podstaw do orzekania o bezprzedmiotowości wniosku Skarżącego z dnia 7.03.2007 roku, stanowiącego kontynuację monitów w sprawie zwrotu VAT za miesiąc wrzesień 2000 roku, składanych do dnia 31.12.2006 roku, co spowodowało przerwanie biegu okresu przedawnienia, zgodnie z normą art.80§3 i §1 Op. W ocenie Sądu za zasadne należy uznać zarzuty dotyczące naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 120, 121, 122, art.180, art. 187, art.191 i art.210 § 6 Ordynacji podatkowej. Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 180 Op., jako dowód należy dopuścić wszystko, co mogłoby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a co nie jest sprzeczne z prawem, lecz dowody te muszą być przekonujące i wiarygodne tak aby organ podatkowy kierując się dyrektywą ujętą w art. 191 Op., wyrażającej zasadę swobodnej oceny dowodów, mógł je ocenić zgodnie z logiką, doświadczeniem gospodarczym, własną wiedzą i wewnętrznym przekonaniem. Stosownie do powołanego powyżej przepisu organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten wyraża zarówno zasadę prawdy obiektywnej, jak i swobodnej oceny dowodów. Z zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ prowadzący postępowanie musi dążyć do ustalania prawdy materialnej i według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Powołane powyżej regulacje prawne nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że zarówno samo postępowanie podatkowe, jak i decyzja wydana w rezultacie jego przeprowadzenia muszą odpowiadać wymaganiom wyraźnie sformułowanym przez ustawodawcę. Odnosząc dotychczasowe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że zdaniem Sądu organy podatkowe nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy przywołanych powyżej przepisów. W ocenie Sądu organy podatkowe naruszyły również przepisy postępowania dowodowego oraz przepisy składające się na ogólne zasady postępowania określone w Ordynacji podatkowej, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim w toku postępowania nie przedstawiono żadnych dowodów świadczących o przedawnieniu prawa zwrotu podatku VAT za miesiąc wrzesień 2000roku. Reasumując, skoro zawarte w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcie dotyczące umorzonego postępowania podatkowego w sprawie zwrotu odsetek z tytułu zwłoki w zwrocie podatku VAT za miesiąc wrzesień 2000 roku, wydane zostało z obrazą art. 80 § 1 i § 3 Op., to zaskarżona decyzja w całości podlega uchyleniu w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ppsa. W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, wobec nie przedawnienia prawa zwrotu podatku VAT za wrzesień 2000 roku, orzekanie w sprawie oprocentowania z tytułu zwłoki w zwrocie przedmiotowego podatku, jest konieczne z uwagi na treść art.21 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, przyjmując datę zwrotu podatku lub jego zaliczenia na poczet zaległości oraz datę wymaganego zwrotu zgodnie z prawem. W prowadzonym postępowaniu organ odwoławczy ponownie rozpatrzy odwołanie, uwzględniając treść art.153 ppsa, a także biorąc pod uwagę pogląd wyrażony w niniejszym wyroku. Na podstawie art. 152 ppsa Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art.223 § 2 ppsa.