I GSK 817/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimierz Brzeziński Sędziowie Cezary Pryca (spr.) NSA Janusz Zajda Protokolant Anna Fyda-Kawula po rozpoznaniu w dniu 8 września 2009 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. B. P & B A. A. USA od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. z dnia 3 kwietnia 2008 r. sygn. akt III SA/Łd 746/07 w sprawie ze skargi P. B. P & B A. A. USA na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] września 2007 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych oddala skargę kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2008 r. o sygn. akt III SA/Łd 746/07 uwzględnił skargę P. B. prowadzącego firmę P&B A. A. USA i uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia[..]września 2007 r. nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 23 sierpnia 2006 r. P. B. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym używany samochód marki Jeep Grand Cherokee wyprodukowany w 2[...] r. o pojemności silnika [...] 3. Importer zaklasyfikował pojazd do kodu 8703 24 90 00 zintegrowanej taryfy celnej Wspólnot Europejskich (TARIC) i zadeklarował wartość celną towaru w kwocie 3100,00 USD . Ponadto importer zgłosił w : - pozycji 2- błotniki, zaklasyfikowane do kodu TARIC 8708 29 90 90; - pozycji 3- atrapa przednia, zaklasyfikowana do kodu TARIC 3926 30 00 00; - pozycji 4- ramię wycieraczek, zaklasyfikowane do kodu TARIC 8512 90 00 00; - pozycji 5- zderzak, zaklasyfikowany do kodu TARIC 8708 10 90 00. Do zgłoszenia celnego P. B. dołączył opinię rzeczoznawcy samochodowego K. W., z której wynikało, że importowany pojazd jest zdekompletowany oraz zawiera ślady korozji układu wydechowego i elementów zawieszenia. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. uznał, że zadeklarowana wartość celna samochodu budzi wątpliwości i w związku z tym powołał biegłego rzeczoznawcę J. B. w celu sporządzenia opinii dotyczącej określenia wartości pojazdu na rynku amerykańskim i na rynku polskim w stanie zdekompletowanym oraz w stanie uwzględniającym zakupione i zgłoszone oddzielnie części. Biegły rzeczoznawca wystawił opinię techniczną. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. uwzględnił opinię biegłego i w oparciu o metodę kalkulacji wartości celnej określoną w art. 31 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE L 302 z 19.10.1992 ze zm.), dalej WKC, ustalił wartość celną importowanego pojazdu na kwotę 61.684,00 złotych. W decyzji z dnia [...] października 2006 r. organ celny określił niezaksięgowaną kwotę długu celnego w wysokości 5236,00 złotych stanowiącą różnicę między kwotą cła zaksięgowaną na podstawie zgłoszenia celnego a kwotą prawnie należną. Dyrektor Izby Celnej w Ł. uchylił tę decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł., po uzupełnieniu materiału dowodowego, ponownie ustalił wartość celną samochodu na kwotę 56.280,00 złotych. W decyzji z dnia [...] lipca 2007 r., orzekł o zwrocie kwoty cła prawnie nienależnej w wysokości 540 złotych stanowiącej różnicę między kwotą cła zaksięgowanego i zapłaconego według zgłoszenia celnego i decyzji z dnia [...] października 2006 r. a prawnie należnego. Dyrektor Izby Celnej w Ł.w decyzji z dnia [...] września 2007 r. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu decyzji organ celny II instancji stwierdził, że dla obliczenia kwoty długu celnego w sprawie należało zastosować metodę kalkulacji tzw. "ostatniej szansy" określoną w art. 31 WKC z uwagi na budzącą wątpliwości wartość transakcyjną towaru zadeklarowaną przez importera. Organ celny wyjaśnił, że według tej metody wartość celna jest ustalana na podstawie weryfikacji materiałów porównawczych dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi importera dla produktów wytworzonych poza Wspólnotą Europejską a sprzedawanych na obszarze Unii Europejskiej. Organ podkreślił, że w takiej sytuacji istnieje możliwość skorzystania z katalogów zawierających ceny rynkowe pojazdów na terenie UE lub opinii biegłych. Sąd I instancji uchylając obydwie decyzje organów celnych uznał, że zostały wydane z naruszeniem przepisów art. 51 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622), art. 220 i 236 WKC oraz art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Sąd I instancji wyjaśnił, iż organy celne oparły swoje rozstrzygnięcia w sprawie na art. 236 WKC, który stanowi, że należności celne przywozowe lub wywozowe podlegają zwrotowi w sytuacji, gdy w chwili uiszczenia kwota tych należności nie była prawnie należna lub została zaksięgowana niezgodnie z art. 220 ust. 2 WKC. Cytowany przepis umożliwia organowi zwrot kwoty cła prawnie nienależnej ale dopiero po uprzednim ustaleniu kwoty prawnie należnej na podstawie art. 51 ustawy Prawo celne. Zgodnie z treścią tego przepisu organ celny, w drodze decyzji, określa kwotę należności celnej w oparciu o dług celny powstały na podstawie art. 202-205, 210, 211 i 216 WKC a także niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jej retrospektywnego zaksięgowania na podstawie art. 220 WKC. W ocenie Sądu I instancji Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. rozpoznając ponownie sprawę i wydając decyzję z dnia [...] lipca 2007 r. powinien był rozstrzygnąć w taki samym przedmiocie jak wcześniejsza, uchylona przez Dyrektora Izby Celnej decyzja z dnia [...] października 2006 r. Pomimo uiszczenia przez skarżącą kwoty cła określonej w decyzji z dnia [...] października 2006 r., po jej uchyleniu nadal istniała podstawa prawna do wydania decyzji określającej niezaksięgowaną kwotę długu celnego w oparciu o art. 51 ustawy Prawo celne w zw. z art. 220 ust. 1 WKC. Zdaniem Sądu I instancji uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] października 2006 r. spowodowało, że określona w tej decyzji kwota długu celnego stała się kwotą prawnie nienależną i do czasu wydania nowej decyzji w zakresie określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego powstałego w związku ze zgłoszeniem celnym skarżącego, brak było podstaw prawnych do orzekania o zwrocie tylko części tej kwoty. Sąd I instancji podkreślił jednak, że nie neguje ustaleń organów dotyczących metody wyliczenia wartości celnej pojazdu i zastosowanych w tym celu reguł interpretacyjnych. Sąd I instancji stwierdził, że postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone z naruszeniem zasad proceduralnych zawartych w art. 122, 180 § 1 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż ustalenia faktyczne zostały dokonane w oparciu o materiał dowodowy w języku angielskim. Niedopuszczalna jest bowiem analiza prawna materiału dowodowego obcojęzycznego bez przetłumaczenia go na język polski. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. P. B. złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 141 § 4 p.p.s.a. przez wadliwe wyjaśnienie podstawy rozstrzygnięcia polegające na zasadniczych sprzecznościach co do oceny ustaleń faktycznych dokonanej przez organy podatkowe a także co do wskazań odnoszących się do dalszego ich postępowania. - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w ten sposób, że pomimo uchylenia decyzji organów celnych obu instancji z powodu braku merytorycznego ustosunkowania się do sprawy Sąd I instancji uznał, że "nie neguje ustaleń organów celnych w zakresie przyjętej metody ustalania wartości celnej towaru jak również zastosowania wskazanych w uzasadnieniach rozstrzygnięć reguł interpretacji, które doprowadziły do klasyfikacji taryfowej zgłoszonych towarów jako pojazdu samochodowego, a w konsekwencji do innego niż wskazała strona określenia wartości rynkowej samochodu". W ten sposób Sąd zaakceptował naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej, tj. art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 w zw. z art. 73 ust.1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622) w zw. z art. 4 pkt 3 i art. 5 ust.1 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim polegające na bezzasadnym uznaniu na podstawie materiału dowodowego w języku angielskim, że istnieją podstawy do podważenia wartości transakcyjnej zadeklarowanej przez skarżącą przy odprawie celnej tj. że zadeklarowana wartość celna nie stanowi całkowitej zapłaconej lub należnej ceny towaru. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił argumentację na poparcie wymienionych zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu. W szczególności należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym - zdaniem skarżącego - uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego-wykazania dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzuty skargi kasacyjnej zostały oparte na podstawie kasacyjnej opisanej w treści art. 174 pkt. 2 p.p.s.a. i sprowadzają się do postawienia Sądowi I instancji zarzutów wydania zaskarżonego wyroku z naruszeniem przepisów art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe wyjaśnienie podstawy rozstrzygnięcia polegające na zasadniczych sprzecznościach co do oceny dokonanych przez organy ustaleń faktycznych, a także wskazań co do dalszego postępowania oraz naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez zaakceptowanie naruszenia przez organy przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z art. 73 ust.1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68 poz. 622 ze zm.), w związku z art. 4 pkt. 3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 1999 r. Nr 90, poz. 999 ze zm.), poprzez bezzasadne uznanie, iż na podstawie materiału dowodowego sporządzonego w języku angielskim istnieją podstawy do podważenia wartości transakcyjnej zadeklarowanej przez skarżącego przy odprawie celnej. Na wstępie należy podkreślić, że wyrok Sądu I instancji, uchylający zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji został wydany w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt.1 lit. c p.p.s.a., w związku z art. 135 p.p.s.a. Zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt.1 lit. c p.p.s.a. decyzja lub postanowienie podlegają uchyleniu, jeżeli sąd stwierdzi inne naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Brzmienie przywołanego przepisu nie pozostawia w zasadzie wątpliwości co do tego, że obejmuje on wyłącznie przypadki, w których gdyby nie naruszono przepisów proceduralnych, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Jak trafnie twierdzi się w doktrynie, w tej kategorii podstawy uchylenia decyzji i postanowienia mieści się brak należytej staranności wykazanej przez organ administracji publicznej w prowadzeniu sprawy (vide T.Woś, Postępowanie sądowoadministracyjne, Warszawa 2000, str. 305-306). Poza sporem winna więc pozostawać okoliczność, że obowiązkiem sądu administracyjnego uwzględniającego skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 lit. c p.p.s.a. jest wskazanie przepisu czy przepisów postępowania, którym organ administracji publicznej uchybił oraz wykazanie prawdopodobieństwa oddziaływania naruszeń prawa procesowego na wynik sprawy administracyjnej. Ten obowiązek, wynikający z treści art. 141 § 4 p.p.s.a., jawi się jako bezwzględny w sytuacji, gdy na skutek uchylenia decyzji bądź postanowienia sprawa trafia ponownie do właściwego organu. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. określa niezbędne elementy uzasadnienia, których zamieszczenie pozwala odtworzyć sposób rozumowania Sądu, który doprowadził do określonego rozstrzygnięcia. Oczywiście sporządzenie uzasadnienia jest czynnością następczą w stosunku do podjętego rozstrzygnięcia, stąd też tylko w nielicznych sytuacjach naruszenie tej normy prawnej może stanowić skuteczną podstawę skargi kasacyjnej. Pamiętać bowiem należy, że usprawiedliwiony będzie zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a tylko wówczas, gdy pomiędzy tym uchybieniem a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego będzie istniał potencjalny związek przyczynowy. Do sytuacji, w której wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej, należy zaliczyć tę, gdy to uzasadnienie nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia. Dzieje się tak wówczas, gdy nie ma możliwości jednoznacznej rekonstrukcji podstawy rozstrzygnięcia. Natomiast taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Ponadto należy podkreślić, że stosownie do treści wskazanej wyżej normy prawnej przedstawienie podstawy prawnej wyroku oraz jej wyjaśnienie polega na wskazaniu przepisów regulujących rozpatrywany stan faktyczny oraz na wyjaśnieniu, dlaczego w konkretnej sytuacji prawnej mają zastosowanie powołane przepisy prawa. W objętym postępowaniem kasacyjnym wyroku Sąd I instancji wyraźnie stwierdził, że w toku postępowania administracyjnego organy administracji publicznej dopuściły się naruszenia art. 51 ustawy Prawo celne w związku z art. 220 ust. 1 i 236 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE.L 302 z 19.10.1992 r.) oraz art.187 § 1 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z treścią art. 51 Prawa celnego organ celny w drodze decyzji, określa kwotę należności wynikającą z długu celnego powstałego na podstawie art. 202-205, art. 210, art. 211 i art. 216 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a także niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jej zaksięgowania retrospektywnego na podstawie art. 220 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Jednocześnie należy wskazać, iż zasadnie Sąd I instancji uznał, że w trakcie postępowania administracyjnego doszło do zmiany przedmiotu postępowania. Otóż z akt sprawy wynika, że organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji orzekające o zwrocie kwoty cła prawnie nienależnej. Trafnie więc Sąd I instancji przyjął, że w sytuacji, gdy w sprawie znajdują zastosowanie przepisy art. 236 WKC i art. 220 ust.1 WKC postępowanie w tej sprawie winno zakończyć się wydaniem decyzji w przedmiocie określenia niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego. W tym stanie rzeczy oczywistym jest, że określenie kwoty cła prawnie nienależnej możliwe jest tylko po uprzednim rozstrzygnięciu w drodze decyzji o wysokości cła prawnie należnego. Takiego rozstrzygnięcia nie zawiera ani decyzja organu I instancji ani decyzja organu odwoławczego. Nie jest również usprawiedliwiony zarzut naruszenia przez Sąd I instancji przepisu art. 145 § 1 pkt.1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. Uwzględniając treść art. 4 oraz art. 5 ust. 1 ustawy o języku polskim oczywistym jest, iż organy administracji publicznej są zobowiązane do dokonywania wszelkich czynności urzędowych w języku polskim. Zasadnie więc Sąd I instancji uznał, że nie jest dopuszczalne gromadzenie w aktach sprawy materiału dowodowego sporządzonego w języku obcym bez tłumaczenia na język polski. Podkreślić jednak należy, że uszło uwadze Sądu I instancji, iż dowodem w sprawie jest opinia biegłego sporządzona w języku polskim, a jedynie część załączników do tej opinii nie jest przetłumaczona na język polski. Oznacza to, że jedynie w zakresie, w jakim nie przetłumaczone załączniki do opinii biegłego mają istotne znaczenie dla oceny tego środka dowodowego, znajduje pełne zastosowanie przedstawione wyżej stanowisko Sądu I instancji. Natomiast za wadliwy należy uznać ten fragment uzasadnienia Sądu I instancji, który odnosi się do zaakceptowania przyjętej przez organy metody ustalania wartości celnej sprowadzonego towaru. Ogólnikowe, jednozdaniowe odniesienie się do tej kwestii nie będącej przedmiotem analizy Sądu I instancji w sytuacji podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w oparciu o inne wykazane wyżej uchybienia nie stanowi przesłanki warunkującej wzruszenie tegoż orzeczenia, gdyż nie rzutuje na treść rozstrzygnięcia. W takiej sytuacji opisany wyżej fragment uzasadnienia nie może stanowić oceny prawnej w rozumieniu art. 141 § 4 p.p.s.a. i uwzględniając treść art. 153 p.p.s.a. nie ma w tej sprawie charakteru wiążącego. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.