I SA/Wr 1607/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Asesor WSA Katarzyna Borońska,, Protokolant Marta Pająkiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 stycznia 2008 r. sprawy ze skargi Z. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzające ję postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. G. z dnia [...] nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 200 (dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wnioskiem z dnia 26 marca 2007 r. Z. Ł. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. G. o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Wnioskodawca wskazał, że w 1980 r. otrzymał na podstawie "aktu nadania" grunty rolne w celu powiększenia areału prowadzonego gospodarstwa rolnego, następnie w 1981 r. nabył od Skarbu Państwa grunty rolne w tym samym celu. Wszystkie posiadane grunty rolne systematycznie uprawiał i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Od kilku lat ze względu na stan zdrowia nie jest w stanie prowadzić gospodarstwa rolnego. Dokonał podziału gruntów i sprzedał je jako działki budowlane, gdyż Gmina J. S. została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wobec powyższego wnioskodawca wniósł o wyjaśnienie, czy sprzedaż tych gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca wskazał, że sprzedaż nieruchomości przez rolnika nie stanowi działalności gospodarczej, jeżeli nieruchomość nie została nabyta z zamiarem dalszej sprzedaży, ale dla celów związanych z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. G. stwierdził, że stanowisko podatnika odnośnie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży działek budowlanych, które przed przekształceniem stanowiły grunty rolne, jest nieprawidłowe. Organ I instancji, powołując się na art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wyjaśnił, że zasadą jest opodatkowanie dostawy gruntów podatkiem od towarów i usług. Stosownie do art. 15 ust. 1 i 2 cyt. ustawy za podatnika podatku od towarów i usług należy uznać każdą osobę fizyczną, prawną, jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która działalność gospodarczą wykonuje w sposób częstotliwy bez względu na cel i rezultat działalności. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji "częstotliwości". Przy wyjaśnianiu tego pojęcia należy stosować wykładnię językową, zgodnie z którą "częstotliwy" oznacza między innymi częsty, wielokrotny. Wobec tego do uznania dostawy gruntów za działalność gospodarczą niezbędnym jest, aby w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać czynności wielokrotnie. W przedstawionej przez wnioskodawcę sytuacji występują znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy, działki te zostały wyodrębnione bowiem nie na własne potrzeby, ale z zamiarem ich sprzedaży różnym nabywcom. W zażaleniu na postanowienie wnioskodawca podniósł, że w odniesieniu do sprzedaży działek wchodzących w skład majątku osobistego nie można mówić o prowadzeniu przez sprzedającego działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami. Sprzedaż części mienia osobistego nie nabytego w celu dalszej odsprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nawet wówczas, gdy jest ona dokonywana więcej niż jeden raz. Sprzedaż kilku czy nawet kilkunastu działek budowlanych, stanowiących majątek osobisty osoby fizycznej, nawet będącej podatnikiem podatku od towarów i usług, które nie służą prowadzonej przez nią działalności gospodarczej - nie jest działalnością gospodarczą. Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji, ponieważ wnioskodawca jako osoba prowadzącą działalność rolniczą, zdefiniowaną w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, stał się podatnikiem podatku od towarów i usług. W przypadku rolników ryczałtowych dostawa produktów rolnych pochodzących z działalności rolniczej oraz świadczenie przez nich usług rolniczych korzysta ze zwolnienia przedmiotowego uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy. Natomiast działanie podatnika w zakresie sprzedaży działek mieści się w dyspozycji art. 5 ust. 1 i art. 15 ust. 2 cyt. ustawy. Sprzedaż działek budowlanych będzie stanowić element prowadzonej działalności gospodarczej, bez możliwości skorzystania przez podatnika ze zwolnienia podmiotowego, dotyczącego limitu sprzedaży wynoszącego 10.000 euro. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w odniesieniu do gruntów wykorzystywanych przez rolników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie można mówić o majątku prywatnym, gdyż grunt ten stanowi podstawowy, wchodzący w skład gospodarstwa rolnego, niezbędny element produkcji roślinnej realizowanej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez rolnika. Jego sprzedaż odbywa się również w ramach działalności gospodarczej i podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Nawet w sytuacji, gdyby strona nie prowadziła działalności rolniczej, to charakter realizowanej sprzedaży działek budowlanych wskazywałby na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, ze względu na częstotliwość ( wielokrotność ) dokonywanych transakcji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, nie można bowiem uznać za podatnika podatku od towarów i usług osoby sprzedającej kilka działek wyodrębnionych z prywatnej nieruchomości gruntowej, zwłaszcza gdy nieruchomość ta nie została nabyta w celu sprzedaży. Działalnością gospodarczą dla celów podatku od towarów i usług jest przede wszystkim profesjonalny obrót gospodarczy. Za działalność gospodarczą uznaje się czynności z zakresu działalności produkcyjnej, handlowej, usługowej, tak więc warunkiem niezbędnym do uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że występuje on w obrocie jako producent, handlowiec, usługodawca. Dopiero wówczas za działalność gospodarczą może być uznana nawet pojedyncza czynność, jeśli wiąże się z nią zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy. Sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie służyły prowadzeniu działalności gospodarczej i nie zostały nabyte w celu ich sprzedaży, nie ma charakteru handlowego, nie jest więc działalnością gospodarczą. Obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług nie powstanie, gdy podmiot wykonujący czynność opodatkowaną nie występuje w odniesieniu do tej czynności jako podatnik. Konieczne jest więc spełnienie zarówno przedmiotowego, jak i podmiotowego zakresu opodatkowania. Skarżący uważa, że jako osoba niebędąca przedsiębiorcą, sprzedając majątek osobisty, który nie nabył do celów działalności gospodarczej, nie może być traktowany jak podmiot gospodarczy, zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług. Skarżący nie zgodził się, że posiadane przez niego grunty stanowią element produkcji roślinnej realizowanej w ramach działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm. ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej ( ... ). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( art. 1 § 2 ). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu sprowadza się do oceny, czy zasadnie organy podatkowe wskazały na tle przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego, że sprzedaż przez rolnika działek przeznaczonych w miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego pod budownictwo mieszkaniowe, a wchodzących uprzednio w skład gospodarstwa rolnego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Organ pierwszej instancji przyjął, że do uznania dostawy gruntów za działalność gospodarczą niezbędnym jest, aby w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać czynności wielokrotnie. Natomiast organ drugiej instancji wywodził, że w odniesieniu do gruntów wykorzystywanych przez rolników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie można mówić o majątku prywatnym, gdyż grunt ten stanowi niezbędny element produkcji roślinnej realizowanej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez rolnika, a jego sprzedaż odbywa się również w ramach działalności gospodarczej i podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. W rozpoznawanej sprawie, zdaniem Sądu, organy podatkowe dokonały błędnej wykładni definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i w konsekwencji błędnego uznania skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie dostawy działek budowlanych. Podmioty będące podatnikami podatku od towarów i usług, ustawodawca określił w art. 15 - 17 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 545, zwanej dalej ustawą o VAT. Podatnikiem podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultat takiej działalności. Dla celów podatku od towarów i usług działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust.2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody, także wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Organy podatkowe, pominęły istotną okoliczność, że w obecnym brzmieniu przepisu, podatnikiem jest osoba działająca w charakterze: producenta, handlowca, usługodawcy. Dokonując wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, szczególnie organ pierwszej instancji, z oderwanego od kontekstu normy prawnej sformułowania "również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy" zbudował samodzielną definicję działalności gospodarczej i uznał, że podatnikiem VAT jest osoba fizyczna, dokonująca czynności wymienionych w art. 5 ustawy o VAT w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. Z uwagi na odmienne brzmienie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, należy z dużą ostrożnością korzystać z orzecznictwa wypracowanego na gruncie ustawy z 8 stycznia 1993 r. W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji odwołał się w istocie do definicji, dotyczących art. 5 ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) nie dostrzegając, że definicja zawarta w art.15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług znacząco różni się w tym zakresie. Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT z dnia 8 stycznia 1993 r. podatnikiem był podmiot ( osoba fizyczna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej lub osoba prawna ) wykonujący czynności opodatkowane ( wymienione w art. 2 tej ustawy ) w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Obowiązująca obecnie ustawa o VAT status podatnika podatku od towarów i usług nadaje podmiotom wykonującym samodzielną działalność gospodarczą rozumianą jako działalność producentów, handlowców, usługodawców ( także rolników, podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz wykonujących wolne zawody ) również wówczas, gdy wykonali oni czynność jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Podmiot, który jest producentem, handlowcem, usługodawcą, pozyskującym zasoby naturalne, rolnikiem lub osobą wykonującą wolny zawód, nawet jeśli wykona tylko jedną czynność mając zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy, zgodnie z art.15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, staje się podatnikiem podatku od towarów i usług niezależnie od tego, czy po wykonaniu tej jednej czynności ostatecznie zaprzestanie wykonywania dalszych czynności. Wykonanie przez podmiot czynności wymienionej w art. 5 ustawy o VAT ( w tym odpłatnej dostawy towarów), nie jest wystarczającą przesłanką do jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż warunkiem opodatkowania jest, aby podmiot taki działał w charakterze podatnika, tj. podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Należy także wskazać na definicję podatnika zawartą w art. 4 VI Dyrektywy Rady w szczególności art. 4(3), który umożliwia państwom członkowskich rozszerzenie kręgu podatników o osoby, które sporadycznie przeprowadzają transakcje związane z działalnością, określoną w art. 4(2) VI Dyrektywy Rady ( działalność producentów handlowców i usługodawców ) w szczególności: - dostawy, przed pierwszym zasiedleniem, budynków lub części budynków i gruntu, na którym stoją, - dostawy działek budowlanych. Czynności te nie mogą być jednak uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4(2) VI Dyrektywy Rady - przepis powyższy daje państwom członkowskim uprawnienie do rozszerzenia kręgu podatników VAT również na osoby sprzedające swój prywatny majątek nieruchomy nie będące "handlowcami". Polski ustawodawca nie wprowadził takiego rozwiązania i nie rozszerzył kręgu podatników o podmioty, nie będące podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, dokonujące transakcji, których przedmiotem są nieruchomości ( por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 830/06 ). W tym miejscu należy wskazać, że zakres działalności gospodarczej nie ma charakteru nieograniczonego. Granice wyznaczają tutaj operacje pod tytułem prywatnym lub tzw. czyste zarządzanie własnością, które nie przyznają statusu podatnika wykonawcy tych operacji. Fakt traktowania czynności dotyczących majątku prywatnego jako będących poza zakresem działalności gospodarczej jest konsekwencją użycia w art. 2 VI Dyrektywy sformułowania podatnika działającego w takim charakterze. Użycie takiego sformułowania oznacza niewątpliwie, że dany podmiot posiadający generalnie status podatnika ( czyli zgodnie z art. 4 VI Dyrektywy, prowadzący działalność gospodarczą ) może w określonych transakcjach występować jako podmiot nie spełniający tych kryteriów. Przeciwny wniosek byłby nieuprawniony zważywszy na konstrukcję ww. przepisu VI Dyrektywy. Konsekwencją takiego rozumowania jest uznanie, że podmiot będący podatnikiem może w określonych sytuacjach dokonać transakcji związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą. Wynika to z tego, że system podatku od wartości dodanej powinien bowiem z założenia dotyczyć obrotu profesjonalnego, a nie transakcji indywidualnych w charakterze prywatnym, nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą ( por. K.Sachs Artykuł 2 VI Dyrektywy - przedmiot opodatkowania - artykuł dostępny na stronie internetowej www.ey.pl ). Z powyższego wynika, że VI Dyrektywa wyraźnie rozróżnia operacje realizowane przez podatnika na takie, które dokonuje on pod tytułem prywatnym oraz takie które dokonuje prowadząc działalność gospodarczą. Przykładem ww. sytuacji może być orzeczenie TSWE z dnia 4 października 1995 r. Dieter Armbrecht, sprawa C-291/92 ECR. S.2807 s. 117-118 dotycząca sprzedaży przez hotelarza zespołu nieruchomości - zawierającej hotel i mieszkanie hotelarza, które stanowiło jego własność prywatną. Wskazano w nim na możliwość zróżnicowanego traktowania przez podatnika z punktu widzenia podatku od wartości dodanej poszczególnych części nieruchomości, przy uwzględnieniu sposobu używania, a mianowicie może ( nie musi ) on włączyć rzecz przeznaczoną na własny użytek do składników majątku związanego z prowadzeniem przedsiębiorstwa. W takim przypadku oszacowanie tej części, jaka jest przeznaczona na potrzeby prywatne odbywa się w oparciu o proporcję, w jakiej była ona używana na te cele, nie zaś w oparciu o podział fizyczny. Ponadto warunkiem takiego postępowania jest manifestowanie przez podatnika - w trakcie całego roku, w którym posiada daną rzecz - woli utrzymania jej co najmniej w części w majątku prywatnym. W wyżej wymienionej sytuacji, jedynie część podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru będzie podlegała odliczeniu od podatku należnego od podatnika ( ta odpowiadająca działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu ). Natomiast, jeżeli rzecz używana dla celów prywatnych oraz do prowadzenia działalności gospodarczej będzie następnie zbywana, jedynie część jej wartości, odpowiadająca zakresowi, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej. Jak z powyższego wyroku wynika tylko majątek związany z działalnością gospodarczą daje następnie podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego ( vide wyrok WSA we Wrocławiu sygn. akt I SA/Wr 1688/06 ). O ile w przywołanym stanie faktycznym w przedstawionym wyżej wyroku TSWE, istniała możliwość ustalenia, w jakim zakresie posiadana przez podatnika nieruchomość ( hotel ) wykorzystywana była na cele związane z działalnością gospodarczą, a w jakim na cele prywatne, o tyle w rozpatrywanej sprawie w przypadku rolnika ryczałtowego nie jest to takie oczywiste. Z uwagi na specyfikę działalności rolniczej, prowadzonej przez rolnika ryczałtowego i przepisów podatku od towarów i usług, jakimi ona podlega trudno jest ustalić, kiedy i czy posiadany przez podatnika grunt przestaje być jego majątkiem prywatnym i staje się gruntem związanym z działalnością gospodarczą, tracąc przy tym swój poprzedni charakter. Jednakże, w ocenie Sądu, tylko z faktu wcześniejszego wykorzystywania gruntów do produkcji rolnej nie mógł organ odwoławczy wywodzić, że sprzedaż gruntów jako dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można przyjąć za organem odwoławczym, że sprzedaż gruntów przez rolnika stanowi obrót dokonywany w ramach prowadzonej przez rolnika działalności gospodarczej. Organ wywodząc, że przedmiotem sprzedaży jest majątek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą nie dokonał prawidłowej analizy przepisów dotyczących opodatkowania działalności rolniczej. W ustawie o VAT podzielono rolników na dwie grupy: na rolników ryczałtowych, korzystających z tytułu sprzedaży produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczenia usług rolniczych ze zwolnienia, chociaż mających możliwość częściowego ryczałtowego otrzymywania zwrotu podatku naliczonego w dokonywanych przez nich zakupach i rolników rozliczających się na zasadach ogólnych, którzy są zarejestrowanymi podatnikami VAT. Analizując przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące rolników ryczałtowych należy przyjąć, że ustawodawca, decydując się na maksymalne uproszczenie w rozliczaniu rolników ryczałtowych ( brak obowiązku rejestracji, wystawiania faktur, prowadzenia ewidencji, składania deklaracji, zwolnienie od podatku dostaw produktów rolnych i świadczenie usług rolniczych ), nie objął też rolników ryczałtowych wszystkimi obowiązkami podatnika, w sytuacji gdy z różnych przyczyn sprzedają uprzednio uprawiane grunty. Należy zauważyć, że status podatnika w świetle VI Dyrektywy uprawnia co do zasady do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 17 ust. 1 VI Dyrektywy. Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej gwarantuje w ten sposób, że wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi ( por. orzeczenie TSWE w sprawie C-37/95 Belgia /Ghent Coal Terminal NV cyt. Za "VI Dyrektywą VAT, pod red. K.Sachsa s.443 ). Nie można więc zapominać o jednej z najistotniejszych cech podatku od towarów i usług, tj. zasadzie neutralności podatku. TSWE wielokrotnie podkreślał w swym orzecznictwie, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej powiązany z zakupami dokonanymi w tym celu nadaje podmiotowi status podatnika VAT, już nawet w fazie poczynienia czynności przygotowawczych, a co za tym idzie i prawo do odliczenia podatku naliczonego (por. orzeczenie TSWE w sprawie 268/83 pomiędzy D.A.Rompleman i E.A.Rompleman - Van Deelen/Minster van Finansien ( Holandia ) oraz orzeczenie TSWE w sprawie INZO/Belgia ( cyt. za VI Dyrektywa VAT pod red. K. Sachsa s. 440, 442 ). Zgodnie z przywołanym orzecznictwem, jak również z orzecznictwem NSA istotny jest, przy ocenie charakteru sprzedaży gruntu przez rolnika ryczałtowego, zamiar nabycia gruntu. Uzasadnione jest wykluczenie osób z grona podatników, nawet jeżeli wykonują czynności dostawy towarów, jeżeli dokonują sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Warunkiem uznania danej osoby za podatnika VAT jest jej stałe zaangażowanie w prowadzoną działalność gospodarczą. Nie można więc uznać, że sam fakt bycia rolnikiem powoduje przypisanie mu cech podatnika podatku od towarów i usług. Ponadto stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy o VAT przez działalność rolniczą należy rozumieć produkcję roślinną i zwierzęcą ( ... ), a także świadczenie usług rolniczych. W rozpatrywanej sprawie uwzględnić należy także okoliczność, że w momencie sprzedaży - w związku z uchwaleniem planu zagospodarowania przestrzennego - sprzedawany grunt przeznaczony został pod budownictwo mieszkaniowe, tym samym tracąc charakter gruntu rolnego. Nie można więc przyjąć, że działki sprzedawane były w ramach działalności gospodarczej - rolniczej prowadzonej przez rolnika ryczałtowego. Skarżący dokonał sprzedaży ( dostawy ) działek budowlanych, wydzielonych z gospodarstwa rolnego, prowadzonego od 1980 r. i stopniowo powiększanego w następnych latach. Nie ujawniono w sprawie, aby skarżący nabywał przedmiotowe grunty z zamiarem ich odsprzedaży, jak również aby podejmował działania w celu nabycia i zbycia innych nieruchomości gruntowych. Nie można więc uznać skarżącego za "handlowca" wykonującego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak też powyżej wykazano, nie można przyjąć, że działki przeznaczone pod budownictwo skarżący sprzedawał w ramach działalności rolniczej. W konsekwencji organy podatkowe z naruszeniem art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT uznały, że skarżący dokonywał dostawy działek, występując w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną decyzją i poprzedzające ją postanowienie jako naruszające przepisy prawa materialnego w zakresie wpływającym na wynik sprawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cyt. ustawy.