I SA/Gl 629/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak, Sędzia NSA Małgorzata Wolf - Mendecka (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2008 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w H. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] roku (Nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu zażalenia A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w H. na postanowienie tego organu z dnia [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku Spółki o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...], określającej zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. – uchylił postanowienie organu pierwszej instancji w całości i w tym zakresie orzekając co do istoty sprawy, odmówił Spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego [...] w S. z dnia [...] nr [...]. W uzasadnieniu, Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że ustawowy termin do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] upłynął w dniu 12 lipca 2005 r., a tymczasem przesyłka listowa zawierająca przedmiotowe odwołanie została nadana (zgodnie ze stemplem pocztowym widocznym na kopercie) w dniu 13 lipca 2005 r. Organ wskazał przy tym, iż wyrokiem z dnia 7 lutego 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę Spółki na postanowienie organu podatkowego, stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia przedmiotowego odwołania (sygn. akt I SA/GL 1473/05). Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił przy tym uwagę, iż po wydaniu przez Sąd powyższego wyroku Spółka pismem z dnia 10 lutego 2006 r. złożyła wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, jednocześnie składając odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Do wniosku dołączono także kserokopię pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w H. z dnia 8 sierpnia 2005 r., w którym wyjaśniono, że list polecony adresowany do Naczelnika I [...] Urzędu Skarbowego w S., został dostarczony do Urzędu Pocztowego w H. dnia 12 lipca 2005 r. około godz. 14.50 przez pełnomocnika tej firmy. Wyjaśniono dalej w tym piśmie, iż w tym czasie powstała duża kolejka (a Urząd Pocztowy dla petentów czynny jest do godz. 15.00) i pełnomocnik pozostawił korespondencję, nie czekając na potwierdzenie jej przyjęcia. Jako, że tego dnia odprawieniu listu nie było już możliwe, list nadano następnego dnia pod numerem 07302 i umieszczono na nim odcisk stempla pocztowego z datą "13.08.2005 r." (mylnie podano "08" zamiast "07"). Powyższe okoliczności, jak wyjaśnił dalej Dyrektor Izby Skarbowej, stanowiły dla Spółki A uzasadnienie dla przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...]. Podatnik podkreślał, iż z przyczyn organizacyjnych leżących po stronie Urzędu, przesyłka została wyekspediowana dopiero dnia następnego, po dacie jej złożenia w Urzędzie Pocztowym. Wina w uchybieniu terminu spoczywała, zdaniem Spółki, na Urzędzie Pocztowym i nie wiązała się ze strukturą organizacyjną firmy A. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił dodatkowo, iż w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/GL 1138/06, którym uchylono postanowienie tego organu utrzymujące w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, związany był oceną Sądu wiążącą w tej sprawie. Dokonując więc ponownej oceny wskazanych przez Spółkę okoliczności organ drugiej instancji wskazał, iż zgodnie z treścią art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Ustawodawca przy tym zastrzegł, iż podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie wraz z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin (art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej). Dyrektor Izby Skarbowej wskazał tymczasem, że zebrane zostały dowody, z których wynika, że Spółka nadała tj. poleciła doręczyć przedmiotową przesyłkę w dniu 13 lipca 2005 r. Organ powołał się w tym zakresie na art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz. U. Nr 130, poz. 1188 z późn. zm.), z którego wynika, że przez nadanie należy rozumieć polecenie doręczenia przesyłki lub kwoty pieniężnej określone w przekazie pocztowym oraz przekazania druku bezadresowego zgodnie z umową o świadczenie usługi pocztowej. Dodatkowo organ wskazał, iż z informacji uzyskanej z Poczty Polskiej Centrum Sieci Pocztowej Oddział Rejonowy w C. (będącej organem, któremu podporządkowany jest Urząd Pocztowy w H.) wynika, że kontrola zużycia nalepek R jak i pozostałe dokumenty Urzędu Pocztowego w H. – świadczą o nadaniu przedmiotowej przesyłki w dniu 13 lipca 2005 r. Mając na uwadze, że powyższe dowody wystarczająco stwierdzają stan faktyczny, nie uznano za konieczne przesłuchania wskazanego przez Spółkę świadka – pracownicy J. B.. Odnosząc się do kwestii przesłanek uzasadniających brak winy strony w uchybieniu terminu, organ wyraził pogląd, iż o braku winy można mówić wyłącznie wtedy, gdy dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia tj. gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Tymczasem – zdaniem organu podatkowego – twierdzenia Spółki świadczą, iż nie dołożyła ona staranności przy dokonywaniu czynności procesowej polegającej na złożeniu odwołania. Oznacza to brak okoliczności, iż uchybienie terminowi nastąpiło bez winy Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej wyraził zapatrywanie, iż strona uchybiła ponadto 7-dniowemu terminowi do wniesienia podania o przywrócenie terminu procesowego. Organ nie uznał za wiarygodne twierdzenie Spółki, iż o uchybieniu terminowi dowiedziała się dopiero po wydaniu w dniu 7 lutego 2006 r. wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, skoro w dniu 5 sierpnia 2005 r. doręczono jej postanowienie organu podatkowego (z dnia [...]) stwierdzające to uchybienie. W konsekwencji, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż wskazane wyżej okoliczności świadczą o tym, że Spółka nie wypełniła łącznie wszystkich przesłanek, wynikających z art. 162 Ordynacji podatkowej. Powyższe postanowienie zostało przez A Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono: ▪ naruszenie art. 162 ustawy z dn. 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wyżej ustawy polegające na braku wydania postanowienia o przywróceniu terminu do wniesienia odwołania, w sytuacji gdy spółka uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy i jednocześnie wniosek o przywrócenie terminu został przez Spółkę złożony z dochowaniem 7 dniowego terminu do jego złożenia. ▪ Naruszenie art. 191 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka J. B.. W oparciu o powyższe zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu, skarżąca podniosła, iż organ podatkowy w sposób wadliwy ustalił stan faktyczny pod kątem istnienia przesłanek do przywrócenia terminu, a także bezpodstawnie uznał, że Spółka nie spełniła wszystkich przesłanek do przywrócenia jej terminu do złożenia odwołania od decyzji organu podatkowego. Nadto, w skardze powtórzone zostały okoliczności, mające – w ocenie skarżącej – świadczyć o tym, iż po jej stronie brak było winy w uchybieniu terminu na wniesienia odwołania. A mianowicie, skarżąca w pierwszej kolejności podniosła, iż przesyłka zawierająca odwołanie adresowane do Naczelnika I [...] Urzędu Skarbowego w S. została złożona w Urzędzie Pocztowym w H. w dniu 12 lipca 2005 roku i co ważniejsze, w godzinach pracy Urzędu, jednakże z przyczyn natury organizacyjnej leżących po stronie urzędu została ona wyekspediowana dopiero dnia następnego. W konsekwencji czego, przesyłka została opatrzona pieczęcią stempla z datą nadania 13 lipca 2005 roku. Takie zachowanie pracowników Urzędu Pocztowego obyło się bez porozumienia ze skarżącą i wbrew wcześniejszym ustaleniom. A zatem, zdaniem skarżącej, wina w uchybieniu terminu spoczywa wyłącznie na Urzędzie Pocztowym w H.. Skarżąca podkreśliła jednocześnie, iż dotychczas przesyłki w w/w Urzędzie Pocztowym zawsze były ekspediowane w dniu ich technicznego złożenia. Reasumując, skarżąca jednoznacznie przyznała, iż wprawdzie doszło do uchybienia terminu, niemniej nie z jej winy. Dodatkowo, skarżąca podniosła, iż Spółka powzięła wiadomość od uchybieniu terminu dopiero w momencie wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w dniu 7 lutego 2006 r., natomiast do czasu rozpatrzenia sprawy przez Sąd, Spółka działała w przeświadczeniu, że odwołanie od decyzji Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] zostało złożone w terminie. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo, w uzasadnieniu wskazano, iż wszelkie roszczenia związane z nienależytym wykonaniem usług pocztowych (jak opóźnienie ekspedycji przesyłki i jej przesunięcie na inny dzień wbrew wcześniejszym zapewnieniom) pozostają w sferze cywilnoprawnej i mogą być dochodzone od usługodawcy na drodze postępowania cywilnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności uznać należy za przekonywujące twierdzenie strony skarżącej, iż datą początkową biegu terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu była data wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w dniu 7 lutego 2006 r., stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Spółka bowiem utrzymywała, iż dokonując w przedmiotowej sprawie czynności procesowych, działała w subiektywnym przeświadczeniu, iż czyni to w terminie. W konsekwencji, wnosząc skargę do sądu administracyjnego (kwestionującą rozstrzygnięcie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania) zakładała subiektywnie, że postanowienie to jest nieprawidłowe. Powyższe okoliczności, poparte logicznymi twierdzeniami Spółki uzasadniają przyjęcie, iż składając wniosek o przywrócenie terminu w dniu 9 lutego 2006 r. Spółka zachowała 7- dniowy termin (przewidziany w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej) liczony od dnia 7 lutego 2006 r. tj. daty wyroku Sądu oddalającego jej skargę. Przechodząc następnie do oceny przesłanek wynikających z treści art. 162 Ordynacji podatkowej wyjaśnić należy, iż wyznaczenie przez ustawodawcę ram czasowych do dokonania określonych czynności w toku postępowania poprzez wskazanie w ustawie terminów, których uchybienie powoduje bezskuteczność czynności, ma na celu usunięcie stanu niepewności w stosunkach procesowych (co do dalszego biegu czy też zakończenia postępowania). Realizując ten cel ustawodawca przewidział jednocześnie instytucję procesową, mającą na celu ochronę strony czy uczestnika postępowania przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu do dokonania czynności procesowej. Zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej termin do dokonania tej czynności może być zainteresowanemu na jego wniosek przywrócony, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Przepis ten nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, iż każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy. Dokonana przez organ podatkowy w tej sprawie wykładnia art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej jest zatem prawidłowa. Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga bowiem wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Takie rozumienie przesłanki przywrócenia terminu jest zresztą utrwalone zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2000 r., sygn. akt III SA 1716/99, LEX nr 45409), jak i w doktrynie. Na równi z zawinieniem strony traktuje się przy tym zawinienie osób zatrudnionych przez podatnika, a w tym tych, którym zlecił on dokonywanie czynności związane z nadawaniem korespondencji firmy. Twierdzenia strony skarżącej o braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania korespondują z wyjaśnieniami Naczelnika Urzędu Pocztowego w H. zawartymi w piśmie z dnia 8 sierpnia 2005 roku. Z wyjaśnień tych wynika, że list polecony adresowany do Naczelnika I Urzędu Skarbowego w S. został dostarczony do Urzędu Pocztowego w H. w dniu 12 lipca 2005 roku, około godziny 14:50 przez pełnomocnika firmy A. Jednak z uwagi na dużą kolejkę, jaka w tym czasie powstała w Urzędzie, pełnomocnik nie czekał na przyjęcie korespondencji, a list przyjęto następnego dnia nadając numer 07302, umieszczając jednocześnie odcisk stempla pocztowego z datą 13 sierpnia 2005 roku. Dokonując oceny wyjaśnień strony skarżącej, uznać należy, iż w tym przypadku stronie (jej pracownikowi) można było przypisać co najmniej niedbalstwo skutkujące niezłożeniem w terminie określonym w art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej odwołania od decyzji podatkowej organu pierwszej instancji. Przyjmując zatem nawet najkorzystniejszą dla strony wersję omawianego zdarzenia i uznając jej wyjaśnienia za wiarygodne (a więc już bez potrzeby ich potwierdzania przez pracownicę firmy – J. B.) – stwierdzić trzeba, że nie zadbała ona z należytą starannością o interesy firmy związane z dochodzeniem swoich praw przed organem odwoławczym. Podjęcie czynności w celu nadania odwołania w ostatnim dniu 14-dniowego terminu, w ostatnich minutach pracy Urzędu i nie domaganie się potwierdzenia dokonania nadania w tym dniu – wskazuje na niedbałe wykonywanie tych czynności, czego skutki winny obciążać stronę skarżącą. Zwrócić należy przy tym uwagę, że z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz. U. Nr 130, poz. 1188 z późn. zm.) wynika, że przez nadanie należy rozumieć polecenie doręczenia przesyłki (...). Z kolei, z informacji uzyskanej z Poczty Polskiej Centrum Sieci Pocztowej Oddział Rejonowy w C. (będącej organem, któremu podporządkowany jest Urząd Pocztowy w H.) wynika, że kontrola zużycia nalepek R jak i pozostałe dokumenty Urzędu Pocztowego w H. – świadczą o nadaniu przedmiotowej przesyłki w dniu 13 lipca 2005 r. Okoliczności powyższe przesądzają o tym, że nadanie przedmiotowej przesyłki nastąpiło w dniu 13 lipca 2005 r. i twierdzenia tego nie mogą zmienić wyjaśnienia strony o "kolejce" w Urzędzie Pocztowym i niechęci pracownika do czekania na nadanie przesyłki w dniu 12 lipca 2005 r. Trudno przy tym dopatrzyć się winy Urzędu Pocztowego w H.. Strona skarżąca miała przecież możliwość nadania odwołania w innych urzędach pocztowych otwartych po godzinie 15 (np. w mieście wojewódzkim), gdzie mogła o czasie dojechać wykorzystując choćby własny środek transportu lub poczynić (co zlekceważyła) starania o potwierdzenie nadania przesyłki w dniu, w którym jej pracownik udał się na Pocztę w H., aby udokumentować w razie potrzeby zachowanie procesowego terminu. Przesłanki do przywrócenia terminu organy podatkowe oceniają zawsze w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego. W niniejszym zasadnie uznano, iż warunek uprawdopodobnienia braku winy nie został przez Spółkę spełniony. W sumie zatem z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, iż organowi podatkowemu rozstrzygającemu w rozpatrywanej sprawie niepodobna postawić zarzutu naruszenia prawa. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę do uwzględnienia żądania strony skarżącej i uchylenia zaskarżonego postanowienia. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1269).