III SA/Łd 719/07

Dnia 13 lutego 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi –Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Sędziowie Sędzia NSA Teresa Rutkowska Sędzia NSA Janusz Nowacki (spr.) Protokolant asystent sędziego Anna Łuczyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2008 roku sprawy ze skargi A Spółki z o. o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...] roku Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. nr [...] z dnia [...] roku w przedmiocie określenia Spółce A. niezaksięgowanej kwoty należności wynikającej z długu celnego w wysokości [...] złote oraz zobowiązującą do wpłaty powyższej kwoty wraz z odsetkami należnymi od dnia [...] roku. Organ ustalił następujący stan faktyczny w sprawie: Dnia 25 lipca 2006 roku Spółka A. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu koncentraty białek serwatkowych zaklasyfikowanych do kodu 35209900 Zintegrowanej Taryfy Wspólnot Europejskich – TARIC ze stawką celną 16,7 EUR/100kg. Do zgłoszenia załączono m. in. fakturę zakupu towaru o nazwie Agri Mark Alctalbumin opiewającą na kwotę [...] USD, Wspólnotowe Świadectwo Weterynaryjne dla wwozu i przewozu (CVED) nr [...], Deklarację Wartości Celnej. W toku rewizji celnej pobrano próbki towaru, które przekazano do Centralnego Laboratorium Celnego w Otwocku celem wykonania badań laboratoryjnych. Uwzględniając wyniki analiz laboratoryjnych oraz po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. uznał, że importowany towar winien być zaklasyfikowany do kodu 3502209100 TARIC. Ten właśnie kod obejmuje suszone albuminy włącznie z koncentratami białek serwatki zdatne do konsumpcji przez ludzi w postaci proszku, łusek, płatków, arkuszy z wyłączeniem wszystkich innych, które ze względu na stan skupienia winny być taryfikowane do podpozycji 3502209900 TARIC. Importowany towar stanowi proszek, a z przedłożonej przez spółkę opinii wynika, że zawiera dwa rodzaje białek serwatki. Organ celny załatwił negatywnie wniosek strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, dopuszczenie dowodu z opinii prof. W. C., jak również wniosek o ponowne przebadanie próbek towaru na okoliczność jego składu mającego decydujące znaczenie co do prawidłowości kodu CN. Postanowienie dowodowe zostało zaskarżone przez spółkę zażaleniem. Decyzją z dnia [...] roku organ celny określił spółce niezaksięgowaną kwotę należności wynikającej z długu celnego z tytułu importu towaru objętego powyższym zgłoszeniem celnym. Organ przyjął stawkę celną w wysokości 123,5 EUR/100kg przy zastosowaniu kursu euro obowiązującego w dniu powstania długu celnego w wysokości 3,9223 złote, określonego z uwzględnieniem art. 18 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 ze zm.). W ocenie organu strona zastosowała błędny kurs walut (3,2310 złote za 1 euro), zamiast prawidłowego - 3,0842 złote. Skorygowanie kursu waluty spowodowało korektę wartości statystycznej towaru. Na podstawie art. 51 ustawy z dnia 19 marca 2004 roku Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622) organ określił niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego. Na podstawie art. 65 ust. 5 Prawa celnego oraz art. 214 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, obciążono stronę obowiązkiem uiszczenia odsetek od dnia powstania długu celnego. Od opisanej wyżej decyzji Spółka A. w dniu [...] roku wniosła odwołanie zaskarżając decyzję w całości. Zarzuciła naruszenie powołanych w niej podstaw prawnych, a w szczególności Ogólnych Reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, a także zasad postępowania określonych w dziale IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 ze zm.) – zwanej dalej o. p., m. in. art. 120, 121, 122 i 123 o. p. Strona wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, a nadto o powołanie biegłego na okoliczność ustalenia szczególnych właściwości spornego towaru oraz na okoliczność określenia cech albumin klasyfikowanych do kodów 3502209100 i 3502209900 (wyodrębnienia istotnych różnic), dopuszczenie dowodu z opinii prof. dr hab. W. C. oraz o ponowne przebadanie próbek towaru na okoliczność jego składu mającego decydujące znaczenie co do prawidłowości kwalifikacji kodu CN. W uzasadnieniu strona podała, że sporny towar jest specjalnie wyselekcjonowany przez producenta pod kontem doboru protein na indywidualne potrzeby zakładu produkcyjnego spółki. Albumina w 100 % zużywana jest do produkcji przemysłowej lodów, czekolad, polew czekoladowych, mleka odtłuszczonego lub pełnego. Towar sprzedawany jest na terenie Unii Europejskiej w opakowaniach jednostkowych po 20 kg, a nie w opakowaniach masowych. Towar został wyprodukowany ze specjalnie wyselekcjonowanej produkcji serów i tym różni się od innych albumin, które pochodzą z produkcji wielu gatunków serów i dlatego nadano mu kod CN 3502209900, jako specyficznego, wyselekcjonowanego latcaalbumin, przeznaczonego do specjalnej produkcji prowadzonej przez spółkę. Albumina mleka ma tylko dwa kody, przy czym kod 3502209900 obejmuje również albuminy suche. W ocenie spółki kod 3502209100 ma zastosowanie do albumin podlegających dystrybucji, wprowadzeniu na rynek w stanie nieprzetworzonym, a więc jest kodem podstawowym dla typowych, masowych albumin, występujących w obrocie. Wszystkie inne, specyficzne, szczególne, nie nadające się do masowej dystrybucji winny być klasyfikowane do kodu "pozostałe". Specyfika sprowadzonego towaru jest tak daleka, że nie może on być wprowadzony na rynek i wykorzystany w innym celu nić cele produkcyjne. Stwierdzenie śladowych ilości β – laktoalbuminy nie oznacza potwierdzenia, że w skład koncentratu wchodzą co najmniej dwa białka, lecz, że jest to koncentrat jednego białka α – laktoalbuminy. Decyzją z dnia [...] roku Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Powołując się na sprawozdanie z badań Centralnego Laboratorium Celnego z dnia 6 października 2006 roku, pismo Centralnego Laboratorium Celnego z dnia 16 kwietnia 2007 roku, opinię prof. W. C. oraz Wspólnotowe Świadectwo Weterynaryjne dla wwozu i przewozu (CVED) sygnowane przez Urzędowego Lekarza Weterynarii, Granicznego Inspektora Weterynarii w Gdyni organ stwierdził, że importowany przez spółkę towar stanowi mieszaninę dwóch białek serwatkowych (α – laktoalbuminy i β – laktoalbuminy) o zawartości białka w przeliczeniu na masę suchą 80,6 %. Występuje w postaci proszku. Produkt ten zdaniem organu należy klasyfikować do kodu 3502209100 TARIC. Dany towar zawsze należy klasyfikować do jednej i tej samej pozycji taryfowej z wyłączeniem innych. Przyjęta w postępowaniu klasyfikacja towaru skutkuje obciążenie stawką celną 123,5 EUR/100 kg. Uwzględniając kurs wymiany z dnia 23 czerwca 2006 roku, tj. daty w którym objęto towar procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń oraz wagę towaru (9 000 kg) przyjęto, że kwota długu celnego wynosi [...] złotych, od której to kwoty należne są odsetki wyrównawcze. Odnośnie zarzutów skierowanych w zażaleniu na postanowienie o odmowie przeprowadzenia żądanych przez stronę dowodów, organ podał, że wyjaśnienia do Taryfy Celnej są powszechnie dostępne w Internecie na stronie Ministerstwa Finansów lub na stronie przeglądarki taryfowej Isztar 2. Gdy chodzi o rozróżnienie towarów klasyfikowanych do pozycji 3502209100 lub 3502209900, to istotne znaczenie ma forma występowania produktu w dniu zgłoszenia, tj. czy występują w formie cieczy, roztworów, past, czy też w formie suszonej. Import towaru w postaci proszku uniemożliwia zaklasyfikowanie do kodu 3502209900, ponieważ pozycja ta obejmuje wyłącznie albuminy mleka w innej formie, niż suszona. Organ wyjaśnił, że klasyfikacja towaru następuje według zasad interpretacji Nomenklatury Scalonej, które składają się z 6 Ogólnych Reguł, a proces poszukiwania właściwej pozycji dokonuje się przez stosowanie tychże reguł po kolei. W niniejszej sprawie istniały dane wystarczające do wskazania pozycji Taryfy Celnej w oparciu wyłącznie o wskazania reguły nr 1, a zatem brak było podstaw do sięgania po dalsze. Organ dodał, że Wiążąca Informacja Taryfowa nie została wykorzystania w sprawie jako dowód, lecz jako element podkreślający jednolite stosowanie prawa. Okoliczności dotyczące sposobu wytwarzania towaru, jakości składników, zastosowanych opakowań nie mają znaczenia z punktu widzenia Taryfy Celnej. Na powyższą decyzję w dniu [...] roku Spółka A. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. zarzuciła naruszenie powołanych w decyzji I instancji podstaw prawnych, a w szczególności Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, a także zasad postępowania określonych w dziale IV o. p., a w szczególności w art. 120, 121, 122, 123, 197 § 1 oraz art. 210 § 4 o. p. Strona podniosła, że towar jest specjalnie wyselekcjonowany przez producenta pod kontem doboru protein na indywidualne potrzeby spółki, pakowany jest w opakowania po 20 kg, przeznaczony jest wyłącznie do dalszego przerobu. Cechy te wyróżniają importowaną albuminę i powodują, że winno się ją klasyfikować do kodu 35020209900, który także obejmuje albuminy suche. Produkt ma charakter jednorodny. Jako uchybienie mające istotny wpływ na wynik sprawy spółka oceniła nieprzeprowadzenie wnioskowanego dowodu z opinii biegłego. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, jak również o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w Ł. podtrzymał w całości swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wnosił o oddalenie skargi. Odnosząc się między innymi do zarzutu pominięcia dowodu z opinii prof. dr hab. W. C. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że zgodnie z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli w sprawie są wymagane wiadomości specjalne, organ administracji państwowej może zwrócić się do biegłego lub biegłych o wydanie opinii. Użyte w przepisie słowo "może" oznacza pozostawienie organowi swobody korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy obiektywnej, bo z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. W niniejszej sprawie, w ocenie organu, stan faktyczny został ustalony w sposób wyczerpujący. Przytoczone zostały też obszerne fragmenty opinii prof. dr hab. W. C., która została wykorzystana w postępowaniu w części dotyczącej ustalenia rodzaju spornego towaru. Organ stwierdził, że informacje zawarte w omawianej opinii były w tym zakresie zbieżne z ustaleniami CLC , a skład spornego preparatu jest znany w stopniu wystarczającym dla potrzeb klasyfikacji taryfowej. Opinia nie została wykorzystana w zakresie sugestii dotyczących klasyfikacji taryfowej , ale klasyfikacja taryfowa jest uprawnieniem organów celnych. Na rozprawie w dniu [...] pełnomocnik strony skarżącej popierał skargę. Oświadczył, że kwestionuje zadeklarowany przez Spółkę w zgłoszeniu celnym kod CN 3502 20 99, ale nie podejmuje się wskazać kodu właściwego, gdyż jest to obowiązkiem organów celnych. Wnosił o dopuszczenie dowodu z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy III SA/Łd 720/07 i III SA/Łd 721/07 tj. faktury [...] z dnia [...], certyfikatów , świadectw pochodzenia i listów przewozowych na okoliczność, że towar zgłoszony do odprawy celnej nie jest towarem badanym przez organ i którego postępowanie w ogóle nie dotyczy. Wniosek ten został uwzględniony przez Sąd. Złożył także głos do protokołu rozprawy wnosząc o stwierdzenie nieważności obu decyzji z powodu rażącego naruszenia podstawowych zasad postępowania, a w szczególności z powodu nie przeprowadzenia żadnego postępowania dowodowego w sprawie towaru odprawionego za dokumentem [...] z [...] i w sprawie towaru odprawionego za dokumentem nr [...] z dnia [...]. Wnosił o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego. Podniósł, że z akt spraw nie wynika jaki towar był odprawiany. W sprawach III SA/Łd 720/07 i III SA/Łd 719/07 mamy do czynienia z innym towarem niż w sprawie III SA/Łd 721/07, a badanie przeprowadzone przez CLC nie dotyczy towaru będącego przedmiotem spraw III SA/Łd 720/07 i III SA/Łd 719/07. Badanie to bowiem, w ocenie pełnomocnika strony skarżącej, przeprowadzone zostało na towarze pobranym w sprawie III SA/Łd 721/07 czyli w sprawie [...] z dnia [...]. Decyzja jest zatem oparta na dowodzie nie przeprowadzonym w niniejszej sprawie. Stwierdził także, że: z badań CLC nie wynika abyśmy mieli do czynienia z koncentratem dwóch lub więcej białek serwatki, z opinii przedstawionej przez stronę wynika, że mamy do czynienia z koncentratem tylko jednego białka serwatkowego, koncentraty białek serwatkowych mogą zawierać mieszaninę białek serwatkowych (α-laktoalbuminy, β-laktoglobuliny), ale przedmiotowy towar jest koncentratem tylko jednego białka serwatkowego α-laktoalbuminy, kod 3502 20 obejmuje koncentraty dwóch lub więcej białek serwatkowych – nie obejmuje koncentratu jednego białka serwatkowego, zatem do przedmiotowego towaru nie powinien być zastosowany kod 3502 20 lecz 3502 90. Pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w Ł. wnosił o oddalenie skargi. W piśmie z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej udzielił odpowiedzi na zarzuty zawarte w głosie do protokołu i wyjaśnił, że w dniu [...] Spółka zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu koncentraty białek serwatkowych. Przedmiotem zgłoszenia było 9000 kg towaru czyli połowa towaru wymienionego w załączonej do zgłoszenia celnego fakturze [...] z dnia [...]. Zgłoszenie celne zostało zaewidencjonowane pod numerem [...]. W tym samym dniu Spółka zgłosiła do procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń pozostałe 9000 kg koncentratów białek serwatkowych z faktury [...] z dnia [...]. To zgłoszenie celne zostało zaewidencjonowane pod numerem [...]. Towar objęty powyższymi zgłoszeniami został przedstawiony w kontenerze o nr [...] i z tego towaru pobrane zostały próbki w obecności przedstawiciela zgłaszającego. Następnie zgłoszeniem celnym z dnia [...] Spółka zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar wcześniej objęty procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Procedurą dopuszczenia do obrotu [...] z dnia [...] oraz SAD nr [...] z dnia [...] objęto 18000 kg towaru. Powyższa ilość jest zatem zgodna z ilością towaru, o której mowa w fakturze [...] z dnia [...]. Organ wyjaśnił też, powołując się na wyjaśnienia do Taryfy celnej – załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 01.06.2006 r. (MP 86, poz. 880) jakie produkty klasyfikuje się do pozycji 3502 oraz zwrócił uwagę, że wskazana przez stronę skarżącą jako właściwa podpozycja 3502 90 obejmuje pozostałe albuminy ( czyli inne niż albuminy jaja i albuminy mleka) oraz albumiany i pozostałe pochodne albumin. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ostateczne postanowienie wydane przez Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie zgłoszenia celnego SAD Nr [...] z dnia [...] jest przedmiotem skargi rozpoznawanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w sprawie III SA/Łd 721/07, a ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. dotycząca zgłoszenia celnego z dnia [...] SAD Nr [...] jest przedmiotem skargi w sprawie III SA/Łd 720/07. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Wychodząc z tych przesłanek Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uwzględnił skargi, gdyż nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała przepisy prawa materialnego lub przepisy postępowania administracyjnego w sposób wpływający na wynik sprawy, co w myśl art. 145 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi mogłoby stanowić podstawę do jej uchylenia. W związku z zarzutami podniesionymi przez pełnomocnika strony skarżącej w głosie do protokołu rozprawy, na wstępie rozważań, zaznaczyć należy, że nie budzi wątpliwości fakt, iż będąca przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł., wydana została w odniesieniu do koncentratu białek serwatkowych w ilości 9000 kg, objętych fakturą nr [...] dnia [...]. Towar ten zgłoszony został do procedury dopuszczenia do obrotu w dniu [...] (SAD Nr [...]). Należy zaznaczyć, iż faktura nr [...] z dnia [...] obejmowała towar pod nazwą AGRI MARK LACTALBUMIN w ilości 1800 kg (900 worków po 20 kg)(k.7 akt administracyjnych) i taka sama ilość towaru znajdowała się w kontenerze nr [...] ( k.1 akt administracyjnych w sprawie III SA/Łd 720/07). Towar o tej samej nazwie, tak samo zapakowany i znajdujący się w kontenerze o tym samym numerze objęty został rewizją celną. Z tego towaru pobrane zostały próbki w obecności przedstawiciela importera. Połowa towaru objętego fakturą [...] (tzn. 9000 kg koncentratu białek serwatkowych) została zgłoszona do procedury dopuszczenia do obrotu w dniu [...] (SAD nr [...]). Pozostałą część towaru (tzn. 9000 kg koncentratu białek serwatkowych) w dniu [...] strona skarżąca zgłosiła do procedury uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń (SAD nr [...]) a następnie ten sam towar, w dniu [...], został zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu (SAD nr [...]). Powyższe okoliczności znajdują potwierdzenie w dokumentach znajdujących się w aktach administracyjnych niniejszej sprawy oraz aktach administracyjnych spraw III SA/Łd 720/07 i III SA/Łd 721/07 i powinny być znane pełnomocnikowi spółki, która dokonywała zgłoszenia. Towar zgłoszony w niniejszej sprawie (SAD nr [...]) był zatem wcześniej zgłoszony do procedury uszlachetnienia czynnego w systemie zawieszeń (SAD nr [...]). Zarzuty pełnomocnika strony skarżącej zawarte w głosie do protokołu rozprawy, że nie wiadomo jaki towar i w jakiej ilości był przedmiotem odprawy celnej, nie są więc w żadnym stopniu uzasadnione. Ponadto wątpliwości tego rodzaju winny być zgłaszane przez stronę w postępowaniu przed organami celnymi, co w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca. Zgodnie z art. 73 ust 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne ( Dz. U. Nr 68, poz.622 ze zm.), do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z prawa celnego. W skardze skierowanej do Sądu pełnomocnik skarżącej Spółki podniósł zarzut naruszenia zasad postępowania, w szczególności art. 120,121,122,123, 197 § 1 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu zarzut ten, na tyle na ile został sprecyzowany w uzasadnieniu skargi, nie jest uzasadniony. Strona skarżąca podnosiła przede wszystkim, że nie zostały wyjaśnione szczególne właściwości spornego towaru i jego skład, co miało wpływ na wynik sprawy . W tym zakresie stwierdzić należy, że strona zgłosiła przedmiotowy towar jako "koncentrat białek serwatkowych" . Próbki towaru pobrane w dniu dokonania zgłoszenia przesłane zostały Centralnego Laboratorium Celnego . Sprawozdanie z tych badań z dnia 6 października 2006 r. oraz pismo CLC z dnia 16 kwietnia 2007 r. interpretujące wyniki badań potwierdziły, że badana próbka stanowi białko serwatkowe w postaci proszku o zawartości białka w suchej masie produktu 80,6 [% mas.] . Przedmiotowy produkt w swoim składzie zawiera w przeważającej części α-laktoalbuminę , choć w badanej próbce stwierdzono także obecność β- laktoglobuliny. Zawartość albumin w przeliczeniu na białko x 6,38 wynosi 80,83%, a zawartość globulin wynosi 0,42%. . Sporny produkt był suszony – znajdował się w postaci proszku. Fakt, że przedmiotowy towar stanowi koncentrat białka serwatkowego α-laktoalbuminy w stężeniu ponad 80% ( wysuszony) wynikał też z przedstawionej przez stronę skarżącą opinii prof. dr hab. W. C. Powyższe ustalenia, w tym zakresie niesporne między stroną skarżącą oraz organem, uzasadniały zaklasyfikowanie sprowadzonego preparatu do kodu 3502 20 91 00 , zamiast do kodu 3502 20 99 00 wskazanego przez Spółkę w zgłoszeniu celnym. Tak jak wskazał Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu swojej decyzji, zgodnie z art. 20 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE Nr L 302 ze zm.) ( dalej WKC) w przypadku powstania długu celnego wymagane zgodnie z prawem należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Stosownie do art. 20 ust. 3 lit a, b i c WKC Taryfa Celna Wspólnot Europejskich obejmuje: a/ towarową Nomenklaturę Scaloną; b/ każdą inną nomenklaturę, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze Scalonej lub dodaje do niej dalsze działy i która została ustanowiona odrębnymi przepisami Wspólnoty w celu zastosowania w wymianie towarowej środków taryfowych; c/ stawki i inne elementy opłat normalnie stosowane do towarów objętych Nomenklaturą Scaloną odnośnie : - ceł , oraz - opłat przywozowych ustanowionych w ramach wspólnej polityki rolnej lub na podstawie odrębnych przepisów mających zastosowanie do niektórych towarów uzyskiwanych w wyniku przetworzenia produktów rolnych. Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz. Urz. UE . L .87.256.1) zawiera w załączniku I, który jest corocznie modyfikowany, Nomenklaturę Scaloną i tabelę stawek Wspólnej Taryfy Celnej. Stosowanie Wspólnej Taryfy Celnej przez państwa członkowskie Wspólnoty Europejskiej powoduje, że cła na towary przywożone z państw Trzecich, w tym wypadku Stanów Zjednoczonych Ameryki, do wszystkich państw członkowskich oraz nomenklatura są jednolite. Nomenklatura Scalona (CN) jest podstawowym elementem Wspólnej Taryfy Celnej (WTC). Pozwala ona na sklasyfikowanie towarów w obrocie międzynarodowym. W myśl art. 1 ust. 2 wskazanego wyżej rozporządzenia Rady Nr 2658/87 Nomenklatura Scalona obejmuje: a/ nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; b/ wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; c/ przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Elektroniczną bazą danych obejmującą m.in. taryfę wspólnotową jest Zintegrowana Taryfa Wspólnot Europejskich – TARIC ustanowiona art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87. Jest ona oparta na Nomenklaturze Scalonej (CN) i składa się z 10 cyfr ( w tym pierwsze osiem cyfr odpowiada CN, a dalsze dwie cyfry dotyczą informacji odnoszących się np. do zawieszenia cła, kwot taryfowych, preferencji celnych ceł antydumpingowych /..../. Dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się stosując postanowienia zawarte w "Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury Scalonej" znajdujące się w załączniku I , Części pierwszej – Przepisy wstępne, Sekcja I – Ogólne Reguły. Stosowanie tych reguł ma zapewnić jednolitą interpretację, tak aby dany towar był zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Tak jak podkreślił organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji, dokonując klasyfikacji taryfowej należy także uwzględniać informacje zawarte w Wyjaśnieniach do taryfy celnej. Pozycja 3502 Taryfy obejmuje albuminy ( włączając koncentraty dwu lub więcej białek serwatki, zawierające w przeliczeniu na suchą substancję więcej niż 80% masy białka serwatki) , albumiany i pozostałe pochodne albumin Podpozycja 3502 20 obejmuje albuminę mleka, włącznie z koncentratami złożonymi z dwóch lub więcej białek serwatki i dzieli się na: - - albuminę mleka niezdatną lub uznaną jako niezdatna do konsumpcji przez ludzi (kod CN 3502 20 10) i - - pozostałą, która z kolei obejmuje: - - - albuminę mleka suszoną ( na przykład w arkuszach, łuskach, płatkach, proszku) dla której Taryfa określa kod CN 3502 20 91 i stawkę celną 123,5 EUR/ 100kg /net oraz - - - albuminę mleka pozostałą z kodem CN 3502 20 99 i stawką celną 16,7 EUR /100 kg/net. Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z regułami 2-6. W myśl reguły 6 klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej. W przedmiotowej sprawie, Dyrektor Izby Celnej trafnie ocenił zebrany w sprawie materiał dowodowy i trafnie zaklasyfikował zgłoszony towar do podpozycji 3502 20 91 obejmującej albuminę mleka, włącznie z koncentratami złożonymi z dwóch lub więcej białek serwatki występującą w postaci suszonej m.in. w postaci proszku. Elementem, który decyduje o tym czy albumina mleka zdatna do konsumpcji przez ludzi zaklasyfikowana zostanie do kodu CN 3502 20 91 czy do kodu CN 3502 20 99 jest zgodnie z treścią podpozycji, postać w jakiej produkt ten występuje tzn.. czy występuje w postaci lepkiej cieczy , czy postaci suszonej. Ponieważ nie jest przedmiotem sporu, że zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu preparat był w postaci wysuszonej – proszku, zaliczenie go do kodu CN 3502 20 91, było w pełni uzasadnione. Spór co do tego, czy przedmiotowy produkt stanowi mieszaninę dwóch białek serwatkowych α-laktoalbuminy i β- laktoglobuliny o zawartości białka w przeliczeniu na masę suchą 80,6 % , tak jak to określił Dyrektor Izby Celnej, czy też jest to koncentrat tylko jednego białka serwatkowego α-laktoalbuminy , zawierający jedynie śladowe ilości β- laktoglobuliny, jak określa to strona skarżąca, opierając się na opinii prof. dr hab. W. C., nie ma znaczenia z punktu widzenia klasyfikacji tego towaru do kodu CN. Zarówno bowiem kod CN 3502 20 91 jak i kod CN 3502 20 99 jest właściwy dla "albuminy mleka, włącznie z koncentratami złożonymi z dwóch lub więcej białek". Z punktu widzenia klasyfikacji sprowadzonego koncentratu białek serwatkowych istotne było ustalenie, że koncentrat zawiera w przeliczeniu na suchą substancję więcej niż 80 % masy białka serwatki ( w rozpoznawanej sprawie 80,6 %) i że występuje w postaci suszonej. Okoliczności te wynikają w sposób nie budzący wątpliwości z dopuszczonych w sprawie dowodów i nie są kwestionowane przez stronę skarżącą. Nie mogły też mieć wpływu na klasyfikację, podnoszone przez pełnomocnika strony skarżącej zarówno w odwołaniu od decyzji organu I instancji, jak i w skardze złożonej do Sądu, okoliczności dotyczące sposobu produkcji towaru, zastosowanych opakowań i przeznaczenia produktu wyłącznie do dalszego przerobu. Organ prawidłowo ocenił, że z punktu widzenia podpozycji 3502 20 WTC klasyfikacja do dalszej podpozycji uzależniona jest od ustalenia, czy sprowadzony towar jest niezdatny lub uznany jako niezdatny do konsumpcji przez ludzi. Ponieważ w niniejszej sprawie bezsporne było, że towar zostanie wykorzystany do celów spożywczych, należało jedynie ustalić w jakiej postaci sprowadzony produkt występuje. Ponieważ produkt występował w postaci proszku właściwym był kod 3502 20 91. Inne okoliczności, z punktu widzenia Taryfy celnej pozbawione były znaczenia prawnego. W związku z powyższym brak było podstaw faktycznych i prawnych do przeprowadzania w sprawie kolejnych dowodów wnioskowanych przez pełnomocnika strony skarżącej. Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należ dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przedmiotem dowodu musi być okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Brak podstaw aby przeprowadzać dowody celem wyjaśnienia innych spornych okoliczności, kiedy nie będzie to miało wpływu na treść orzeczenia. Reasumując, w ocenie Sądu ustalony przez organy celne stan faktyczny nie budzi wątpliwości, a poczynione ustalenia były wystarczające do dokonania prawidłowej klasyfikacji sprowadzonego towaru i wydania decyzji. W uzasadnieniu swojej decyzji Dyrektor Izby Celnej ustosunkował się do całego zgromadzonego w sprawie materiału oraz do zarzutów zgłoszonych przez stronę skarżącą. Organ obszernie wyjaśnił zasady dokonywania klasyfikacji towaru w oparciu o Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej i trafnie wskazał, że rozpoznawanej sprawie podstawowe znaczenie dla ustalenia właściwej pozycji taryfy celnej miała cytowana już wcześniej reguła 1 oraz reguła 6 dotycząca wskazania odpowiedniej podpozycji w ramach ustalonej pozycji. Poszukiwanie właściwej pozycji taryfy celnej następuje poprzez kolejne stosowanie reguł od 1 do 4 , a zatem w przypadku ustalenia pozycji w oparciu o regułę 1 nie było podstaw aby korzystać z reguły 3 c, jak tego domagał się pełnomocnik strony skarżącej. Ponadto w zgłoszeniu celnym strona skarżąca sama wskazała dla zgłoszonego towaru pozycję CN 3502 i taki też kod wskazany został we Wspólnotowym Świadectwie Weterynaryjnym dla wwozu i przewozu (CVED). Nie można uznać za uzasadniony zarzut pominięcia złożonej przez stronę opinii prof. dr hab. W. C. Organ celny w uzasadnieniu swojej decyzji odniósł się do tej opinii i wykorzystał ją w takim zakresie, w jakim informacje i wiadomości specjalne w niej zawarte miały znaczenie w sprawie . Fakt, że organ nie zgodził się z zaproponowaną w opinii klasyfikacją taryfową, nie oznacza że opinię pominął. Dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu w sprawie, w tym opinii biegłego, ma na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego. Ocena tego materiału i następnie dokonanie klasyfikacji taryfowej towaru leży w sferze władztwa organów celnych. W rozpoznawanej sprawie zarówno ocena materiału , jak i wykładnia zastosowanych przepisów prawa materialnego została dokonana prawidłowo. Zgodnie z art. 78 ust. 2 WKC po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem /.../. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania. Stosownie do art. 78 ust. 3 WKC , jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. Ustalenie, po wszczęciu postępowania że objęty zgłoszeniem celnym Nr [...] towar należy klasyfikować do kodu CN 3502 20 91 00 zamiast do kodu CN 3502 20 99 00, oznaczało, że kwota należności wynikających z długu celnego zaksięgowana została w wysokości niższej od prawnie należnej tj. w kwocie [...] PLN zamiast [...] PLN. Zgodnie z art. 220 ust. 1 WKC, jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowania kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika ( zaksięgowanie retrospektywne ) /.../. Niezwłocznie po dokonaniu zaksięgowania dłużnik zostaje powiadomiony o kwocie należności zgodnie z odpowiednią procedurą ( art. 221ust. 1WKC). Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne ( Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm. ) w art. 51. stanowi , że organ celny, w drodze decyzji, określa kwotę należności wynikającą z długu celnego powstałego na podstawie art. 202-205, art. 210, art. 211 i art. 216 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, a także niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego, gdy istnieją podstawy do jej zaksięgowania retrospektywnego na podstawie art. 220 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W rozpoznawanej sprawie przesłanki do zastosowania tego przepisu oraz naliczenia odsetek na podstawie art. 65 ust. 5 Prawa celnego zostały spełnione. W tym miejscu należy jedynie zwrócić uwagę, że podstawę prawną wydania decyzji określającej niezaksięgowaną kwotę należności wynikającą z długu celnego stanowi, tak jak to wskazał organ I instancji, art. 51 ustawy Prawo celne. Powołanie w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji art. 23 ust. 2 jest nieuzasadnione. Uchybienie to nie ma jednak wpływu na wynik sprawy i nie uzasadniało zatem uwzględnienia skargi. Z powyższych względów uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania, w stopniu, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art.. 151 p.p.s.a. J. W.