I SA/Po 470/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Asesor sądowy Karol Pawlicki (spr.) Protokolant sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 listopada 2006r. sprawy ze skargi K.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od [...] do [...]2000r oddala skargę /-/ K. Pawlicki /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności zarządu Spółki "A" w osobie K. A. za zaległości w podatku od towarów i usług za [...],[...] oraz [...]2000 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że w/w spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za [...]2000 r., [...]2000 r. oraz [...]2000 r., w których wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym: – za [...]2000 r. w kwocie [...]zł (do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy); – za [...]2000 r. w kwocie [...]zł (do zwrotu na rachunek bankowy). Stosownie do art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W dniu [...]r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją nr [...] określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...],[...] i [...]2000 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za w/w miesiące. Po rozpatrzeniu odwołania spółki z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W wyniku postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki ustalono, iż zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...],[...] oraz [...]2000 r. nie zostało wpłacone, a więc w myśl art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, stało się zaległością podatkową podlegającą wpłacie z należnymi odsetkami, zgodnie z art. 53 § 1 tej ustawy. Ze względu na fakt, że egzekucja z ruchomości, wierzytelności i kont bankowych dłużnika okazała się bezskuteczna, postanowieniami z dnia [...]r. postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. Ponieważ nie ma możliwości zaspokojenia roszczeń w zakresie podatku od towarów i usług bezpośrednio od podatnika, jakim była spółka "A" w świetle art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym Naczelnik Urzędu Skarbowego skorzystał z uprawnień przysługujących w takich sytuacjach organom podatkowym, zapisanych w art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 108 § 1 oraz w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tymi przepisami, organ podatkowy orzeka w drodze decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na osobę trzecią tj. zarząd spółki. Na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, za zaległości podatkowe spółki, łącznie z należnymi od nich odsetkami za zwłokę, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Na podstawie danych zawartych w aktach Krajowego Rejestru Sądowego stwierdzono, że spółka posiada jednoosobowy zarząd w osobie K. A., który pełnił obowiązki w okresie powstania w/w zaległości. Zgodnie z przepisem art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. W odwołaniu z dnia [...]r. K. A. zarzucił decyzji Naczelnika naruszenie art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego organ zaniechał przeprowadzenia wyczerpującego postępowania dowodowego i tym samym nie ustalił szeregu istotnych okoliczności. Zwrócił też uwagę na fakt, że od decyzji z [...]r. odwołano się i stała się ona prawomocna dopiero w pierwszej połowie 2003 r. Z kolei w dniu [...]r. K. A. został odwołany z funkcji prezesa zarządu. W chwili odwoływania z tej funkcji spółka dysponowała majątkiem umożliwiającym realizację zobowiązań podatkowych. Niezrealizowanie ich wynikało z faktu, że spółce przysługiwał środek odwoławczy od decyzji z [...]r. W ocenie skarżącego w okresie po odwołaniu z funkcji prezesa, nie miał on żadnych uprawnień decyzyjnych w spółce. Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że dla przyjęcia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu konieczne jest ustalenie, że zaległości podatkowe powstały w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu. W rozpatrywanej sprawie okoliczność ta jest bezsporna. W dniu [...]r. został złożony wniosek o dokonanie zmian w rejestrze handlowym i powołanie na stanowisko prezesa zarządu K. A. Skarżący pełnił zatem swoją funkcję od [...]2000 r. do [...]2003 r., tj. do dnia, w którym Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę o odwołaniu go z piastowanego stanowiska, a więc w okresie, kiedy powstały przedmiotowe zaległości. Warunkiem odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest także wykazanie, że egzekucja do zaległego majątku spółki okazała się bezskuteczna. Warunek ten został spełniony, na co wskazują postanowienia z dnia [...]r. wydane przez Komornika Sądowego Rewiru I przy Sądzie Rejonowym w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki "A". W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Komornik Sądowy nie stwierdził żadnych ruchomości, wierzytelności i kont bankowych, z których możliwe byłoby zaspokojenie wierzyciela. Odpowiedzialność K. A. mogłaby być – stosownie do obowiązujących regulacji prawnych – wyłączona gdyby wykazał, że albo we właściwym czasie zgłoszono upadłość spółki lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie lub niewszczęcie nastąpiło bez jego winy. Przesłanką, która zadecydowałaby o wyłączeniu odpowiedzialności skarżącego byłoby ponadto wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. Zobowiązany nie udowodnił żadnej z powyżej zacytowanych przesłanek. Ponadto organ zwrócił uwagę na okoliczność, że skarżący od momentu, kiedy upłynął termin płatności podatku, wynikający z ustawy, oraz kiedy zaskarżona decyzja organu I instancji stała się nawet ostateczna w administracyjnym toku instancji, zarządzał spółką jeszcze przez ok. 7 miesięcy. Ponadto sam wskazuje w odwołaniu, że na ten czas podmiot dysponował majątkiem umożliwiającym zapłatę zobowiązań wobec budżetu. Niezrozumiałą pozostaje w tej sytuacji przyczyna, dla której zobowiązań tych nie zrealizował. Z kolei na etapie przedmiotowego postępowania nie podlega ocenie z czyjej winy nie został złożony wniosek o upadłość. Ocenie podlega wyłącznie sytuacja, w której zgłoszony został już taki wniosek i czy nastąpiło to we właściwym czasie. Skoro natomiast taki wniosek nie został zgłoszony, to organy podatkowe nie mogą się w tym zakresie wypowiadać. W skardze z dnia [...]r. skarżący zarzucił decyzji naruszenie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędną interpretację polegającą na stwierdzeniu, iż brak jego winy za niezłożenie w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie ma wpływu na orzeczenie o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki. Ponadto naruszenie w/w przepisu polegało na bezpodstawnym zastosowaniu pomimo spełnienia przesłanek negatywnych. Według skarżącego w przedmiotowej sprawie zostały spełnione pozytywne przesłanki orzeczenia o jego odpowiedzialności. Natomiast wbrew ustaleniom organów zostały także spełnione przesłanki negatywne. Okolicznością wyłączającą możliwość orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki "A" jest fakt, że zaprzestał on pełnienia funkcji prezesa zarządu w czasie, kiedy nie istniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcia postępowania układowego. Powyższe wynika wprost z treści art. 116 § 1 pkt 1 lit. "b" Ordynacji podatkowej. Odwołanie K. A. z funkcji prezesa spółki w dniu [...] 2003 r. pozbawiło go prawa reprezentowania spółki oraz możliwości zgłoszenia wniosku o upadłość w przypadku wystąpienia stanu niewypłacalności. Pismem z dnia [...]r. strona skarżąca złożyła do akt uzupełnienie skargi, w którym wskazała, że na gruncie wykładni językowej art. 116 § 1 brak jest podstaw do uznania K. A. za "członka zarządu" w rozumieniu w/w przepisu. Gdyby bowiem ustawodawca chciał dopuścić możliwość określenia odpowiedzialności "byłego członka zarządu", to winien to jasno i precyzyjnie określić we wskazanym przepisie. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie skarga okazała się bezzasadna. Na wstępie Sąd pragnie zauważyć, że zarówno w skardze jak i w piśmie procesowym z [...]r. strona skarżąca powołuje się na brzmienie przepisu art. 116 § 1 w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2003 r., na co wskazuje przytoczenie treści pkt 1 lit. "b" (skarga – k. 5 akt sądowych) oraz art 116 § 1-4 (pismo procesowe – k. 31-32). Powyższe odwołanie się jest nieprawidłowe w sytuacji, gdy do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed 1 stycznia 2003 r. stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, o czym stanowi art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy-Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387) w związku z art. 30 w/w ustawy (por. wyrok NSA z dnia 1 lipca 2005 r. o sygn. I FSK 66/05, "Lex" nr 173042). Tak więc w niniejszej sprawie zastosowanie ma przepis art. 116 Ordynacji w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r. Z treści § 1 tegoż artykułu wynika, że za zaległości m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Z kolei § 2 wskazuje, że odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. W niniejszej sprawie nie były sporne okoliczności faktyczne: – istniała zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług (decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r. i Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. – k. 31 i 73 akt administracyjnych), – zaległość powstała w czasie pełnienia funkcji prezesa zarządu przez K. A. (protokół Zgromadzenia Wspólników z [...]2003 r. – k. 64, uchwała o odwołaniu – k. 65), – prowadzona wobec spółki egzekucja okazała się bezskuteczna (postanowienia Komornika Sądowego – k. 83-95). W skardze podniesiono zarzut, iż odwołanie K. A. z funkcji prezesa zarządu w dniu [...]2003 r. pozbawiło go prawa reprezentowania spółki i możliwości zgłoszenia wniosku o upadłość w przypadku wystąpienia stanu niewypłacalności. Wskazano przy tym, że w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa nie zaistniały przesłanki do złożenia takiego wniosku. Powyższy zarzut nie może się ostać, bowiem umyka uwadze skarżącego okoliczność podnoszona przez organ odwoławczy w jego decyzji, że od momentu, kiedy upłynął termin płatności podatku od towarów i usług, a także od chwili kiedy decyzja określająca ten podatek stała się ostateczna w administracyjnym toku instancji, K. A. pełnił funkcję prezesa zarządu. Skarżący w odwołaniu z kolei wskazał, że na dzień [...]2003 r. spółka dysponowała majątkiem umożliwiającym zapłatę zobowiązań (k. 61). Nie wyjaśnił jednak, dlaczego tych zobowiązań nie zrealizowała, skoro zobowiązania podatkowe były wymagalne, a wniesienie odwołania od decyzji z dnia [...]r. nie powodowało wstrzymania jej wykonania. Z kolei zarzut podniesiony w piśmie z dnia [...]r. jest nieuprawniony ze względu na przywołaną już wcześniej treść art. 116 § 2 Ordynacji. Skoro bezsporna w sprawie jest okoliczność, że w okresie od [...]2000 r. do [...]2003 r. skarżący był prezesem zarządu spółki z o.o., to jego odpowiedzialność obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia powyższej funkcji. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ K. Pawlicki /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska E.Sz.