III SA/Wa 2060/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2008 r. sprawy ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2007 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] czerwca 2007 r., nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzja i postanowienie nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz H. M. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] września 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia H. M., zwanej dalej "Skarżącą", odmówił zmiany lub uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2007 r. w sprawie pisemnej interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego. Z uzasadnienia decyzji wynika, że wnioskiem z dnia 30 marca 2007 r. Skarżąca wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie opodatkowania dochodów z tytułu działalności gospodarczej według liniowej stawki 19%. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 8 maja 2006 r. Skarżąca złożyła oświadczenie o wyborze 19 % stawki podatku liniowego od dochodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Oświadczenie to zostało złożone po dniu, w którym uzyskany został pierwszy przychód z działalności gospodarczej, w związku z czym dochodów tych Skarżąca nie mogła rozliczyć za rok 2006 r. według stawki liniowej, o której mowa w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.". Skarżąca przy tym nigdy nie złożyła oświadczenia o rezygnacji z tej formy opodatkowania. Zdaniem Skarżącej, w takich okolicznościach możliwe jest zastosowanie 19% podatku liniowego w 2007 r. w oparciu o złożone w dniu 8 maja 2006 r. oświadczenie o opodatkowaniu dochodów z tytułu działalności gospodarczej. We wniosku wskazano, że wybór dokonany tym oświadczeniem dotyczy również lat następnych. Skarżąca utrzymywała, że jej stanowisko oparte jest na literalnej wykładni art. 9a ust. 4 u.p.d.o.f. Zwracając uwagę na treść art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. dowodziła, iż ustawodawca nie ustanowił początkowego terminu, od którego złożone oświadczenie będzie wywierać pożądane skutki prawne. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. uznał stanowisko zawarte we wniosku z dnia 30 marca 2007 r. za nieprawidłowe stwierdzając, że w roku 2006 Skarżąca nie mogła korzystać z opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu działalności gospodarczej według 19% stawki liniowej z uwagi na złożenie po terminie oświadczenia o wyborze formy opodatkowania. Obowiązującą formą opodatkowania w roku 2006 były zatem zasady ogólne, z których jako osoba kontynuująca działalność gospodarczą Skarżąca nie zrezygnowała składając do dnia 20 stycznia roku podatkowego 2007 zawiadomienia w formie pisemnej o rezygnacji z dotychczasowej, obowiązującej formy opodatkowania. Organ podkreślił, że Skarżąca nie złożyła również w powyższym terminie pisemnego wniosku dotyczącego sposobu opodatkowania w roku 2007 na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. W zażaleniu na ww. postanowienie Skarżąca zarzuciła organowi podatkowemu, iż nie odniósł się do terminu początkowego na złożenie oświadczenia o wyborze formy opodatkowania. Nadto Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu podatkowego w kwestii nie złożenia pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na rok 2007. Na potwierdzenie własnego stanowiska powołała interpretację Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 7 listopada 2006 r. nr 1449/2CG/415/i-56/06/Mł. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko organu I instancji. Powołał się na przepis art. 9a ust. 1, 2 i 4 u.p.d.o.f., po czym stwierdził, że powyższy przepis jednoznacznie stanowi, iż wybierając sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. podatnicy obowiązani są złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze formy opodatkowania w ściśle określonych w ust. 2 art. 9a u.p.d.o.f. terminach. Niedotrzymanie terminu złożenia przedmiotowego oświadczenia skutkuje opodatkowaniem dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 27, to jest według skali podatkowej. Nadto niedotrzymanie powyższego terminu oznacza również, że podatnik nie dokonał wyboru innej niż zasady ogólne formy opodatkowania dochodów osiągniętych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Nie można zatem, zdaniem organu odwoławczego, przyjąć, że oświadczenie złożone przez Skarżącą po określonym w przepisach prawa materialnego terminie, nie skutkujące w roku 2006, skutkuje opodatkowaniem na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. w latach następnych. Przewidywany termin do złożenia oświadczenia o wyborze formy opodatkowania jest terminem materialnym, a jego upływ powoduje wygaśnięcie praw i obowiązków materialnoprawnych, co w niniejszej sprawie oznacza wygaśnięcie prawa do wyboru formy opodatkowania. Dlatego też bez znaczenia, według organu, pozostaje kwestia terminu początkowego. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że termin ten został wyraźnie określony przez ustawodawcę w art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. Organ odwoławczy, podzielając stanowisko organu pierwszej instancji, stwierdził, że stosownie do art. 9a ust. 4 u.p.d.o.f., kontynuując w roku 2007 działalność gospodarczą Skarżąca nie zawiadomiła w formie pisemnej organu podatkowego o rezygnacji z dotychczas obowiązującej formy opodatkowania, tj. na zasadach określonych w art. 27 u.p.d.o.f., jak również nie złożyła w powyższym terminie pisemnego wniosku dotyczącego sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w roku 2007 na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. Odnosząc się natomiast do powołanej przez Skarżącą interpretacji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż interpretacja ta wydana zastała w indywidualnej sprawie. W skardze Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji: 1. naruszenie przepisów postępowania, to jest: - przepisu art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) poprzez jego niezastosowanie i brak dokładnego wyjaśnienia i uwzględnienia stanu faktycznego przedstawionego w uzasadnieniu wniosku o wydanie pisemnej interpretacji; - przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie interpretacji przepisów prawa niezgodnie z interesem strony i nieuwzględnienie zasadności merytorycznego rozpoznania złożonego przez nią oświadczenia na podstawie art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f.; - przepisu art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie przez organ przepisów prawa mających podstawowe znacznie w sprawie, tj. art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. w zakresie określenia terminu początkowego na złożenie, na określony rok podatkowy, oświadczenia o wyborze formy opodatkowania; - przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez braki w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji polegające na pominięciu kwestii określenia terminu początkowego złożenia oświadczenia na podstawie art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f., która stanowi zagadnienie o istotnym znaczeniu dla rozstrzygnięcia sprawy. 2. naruszenie prawa materialnego, to jest: - przepisu art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż termin początkowy dla dokonania wyboru sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. na dany rok podatkowy, został wprost wskazany w powyższej normie; - przepisu art. 9a ust. 4 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. z przekroczeniem terminu końcowego, określonego w tym przepisie, nie powoduje powstania uprawnienia do opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. za następne lata podatkowe. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że wykładnia przepisu art. 9a ust. 4 u.p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że wybór formy opodatkowania następuje jednorazowo, ze skutkiem od najbliższego roku podatkowego. Brak jest w przepisach prawa przewidzianego obowiązku ponownego składania oświadczeń o wyborze tej samej formy opodatkowania. Przedmiotowy przepis przewiduje jedynie wymóg złożenia nowego oświadczenia w przypadku, gdy podatnik dokonuje zmiany sposobu rozliczania podatku poprzez rezygnację ze sposobu opodatkowania uregulowanego w art. 30c u.p.d.o.f. lub wybór formy opodatkowania określonej w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Skarżąca podniosła, że oświadczenie podatnika, o którym mowa w art. 9a ust. 4 u.p.d.o.f. należy rozumieć jako dokonanie przez niego wyboru formy opodatkowania. Wybór konkretnej formy opodatkowania należy, zdaniem Skarżącej, do suwerennej decyzji podatnika i nie podlega ocenie, czy uznaniu organu podatkowego. Skarżąca podkreśliła, że nigdy nie ograniczała zastosowania złożonego oświadczenia do roku 2006, jego treść obejmuje więc generalny wybór formy opłacania podatku również w latach następnych. Skarżąca nie dokonywała zmian oświadczenia, ani też nie rezygnowała z wybranej formy opodatkowania. Dlatego stanowisko organu zawarte w zaskarżonej decyzji jest sprzeczne z wolą strony zawartą w oświadczeniu. Skarżąca podniosła też, że jeżeli nie dotrzymała terminu złożenia oświadczenia w celu jego zastosowania w najbliższym roku podatkowym, to powinno ono zostać rozpatrzone merytorycznie zgodnie z zasadami wskazanymi w Ordynacji podatkowej, w szczególności w art. 121 § 1 tej ustawy. Zdaniem Skarżącej, organ błędnie wskazał, że z przepisu art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. wynika termin początkowy do złożenia oświadczenia. W ocenie Skarżącej przedmiotowy przepis wskazuje jedynie końcowy termin złożenia oświadczenia ze skutkiem dla danego roku podatkowego. Skoro zatem przepisy nie wskazują terminu początkowego na złożenie powyższego oświadczenia, to oznacza to, iż oświadczenie o wyborze formy opodatkowania winno wywołać skutek od najbliższego okresu, w którym jest to możliwe, a więc od kolejnego roku podatkowego. W konsekwencji należy przyjąć, że Skarżąca złożyła w terminie oświadczenie o wyborze formy opodatkowania na rok 2007. Uzasadniając zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania Skarżąca wskazała, że w przypadku, gdy strona nie ograniczyła złożonego oświadczenia o wyborze formy opodatkowania do konkretnego roku podatkowego, za błędną i naruszającą zaufanie do organów podatkowych należy uznać interpretację dokonaną przez organ, zgodnie z którą pomija się zupełnie wolę strony wyrażoną w formie pisemnego oświadczenia, o dokonaniu na przyszłość wyboru formy opodatkowania. Powołując się na orzecznictwo sądowe, Skarżąca podniosła, że w sytuacji wątpliwości, co do treści żądania strony organ powinien, kierując się art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej, wyjaśnić rzeczywistą wolę stron, udzielając jej przy tym odpowiednich wyjaśnień i wskazówek, co do konsekwencji rozpatrzenia żądania w określonym trybie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznanej sprawie szczególne znaczenie ma, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzające ją postanowienie zostały wydane na skutek zainicjowanego przez Skarżącą postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Postępowanie to różni się od "zwykłego" postępowania podatkowego, a różnorodność tych dwóch postępowań ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Przede wszystkim w postępowaniu w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ podatkowy bazuje wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę oraz odnosi się do stanowiska zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji, co wynika wprost z art. 14a § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007 r., ale znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie mocą art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 217, poz.1590). Wnioskodawca ma bowiem obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego wyrażana jest ocena prawna, tak przez podatnika, jak i organ podatkowy. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych i ich oceny. Postępowanie to nie może również zmierzać do kwestionowania przez organ stanu faktycznego podawanego przez wnioskodawcę. Organ ma obowiązek przyjąć taki stan, jaki podaje podatnik. Co najwyżej może wyłącznie w trybie art. 14a § 5 w związku z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej żądać uszczegółowienia opisu stanu faktycznego, jeśli jest to niezbędne do dokonania jego prawidłowej kwalifikacji prawnej. Innymi słowy, organ podatkowy dokonuje interpretacji przyjmując za stroną ściśle określony stan faktyczny. Założenia takie oznaczają więc, iż czy to interpretacja wydana w formie postanowienia, czy też tzw. milcząca interpretacja (stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji, które stało się wiążące dla organu podatkowego ze względu na przekroczenie przezeń terminu do wydania postanowienia) wywołuje skutki prawno-podatkowe o tyle tylko, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będzie pokrywał się ze stanem faktycznym podanym przez podatnika we wniosku. Weryfikowanie zatem rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, jak również ocena dowodów z nim związanych będą mogły mieć miejsce dopiero wówczas, gdy dojdzie do stosowania prawa podatkowego w konkretnym postępowaniu podatkowym, np. zmierzającym do określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zatem granice interpretacji przepisów prawa podatkowego zakreśla stan faktyczny przedstawiony przez stronę. W niniejszej sprawie Skarżąca we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego podała, że w dniu 8 maja 2006 r. złożyła oświadczenie o wyborze 19 % stawki podatku liniowego od dochodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej oraz że oświadczenie to zostało złożone po dniu, w którym uzyskany został pierwszy przychód z działalności gospodarczej, w związku z czym dochodów tych nie mogła rozliczyć za rok 2006 r. według stawki liniowej, o której mowa w art. 30c u.p.d.o.f. Natomiast organy podatkowe, zarówno w postanowieniu, jak i w zaskarżonej decyzji, stwierdziły, że Skarżąca w ww. wniosku z dnia 8 maja 2006 r. złożyła oświadczenie o opodatkowaniu dochodów uzyskanych w 2006 r. z tytułu działalności gospodarczej według liniowej stawki 19%. Zatem w sposób oczywisty zmieniły podany przez Skarżącą stan faktyczny sprawy. Być może, dlatego wywody zawarte w zaskarżonej decyzji i poprzedzającym ją postanowieniu są błędne i niejasne. Jak już wcześniej powiedziano, Skarżąca nie tylko nie wskazała we wniosku o udzielenie interpretacji, iż jej oświadczenie dotyczy przychodów roku 2006 r., ale co więcej potwierdziła świadomość braku możliwości zmiany formy opodatkowania w tym roku podatkowym. Tym bardziej niezrozumiałe jest, dlaczego organy przyjęły inny stan faktyczny. Zdaniem Sądu, nie było potrzeby wzywania Skarżącej do uzupełnienia stanu faktycznego, na co wskazano w skardze, gdyż ten był przedstawiony w sposób precyzyjny i zrozumiały. Przed przystąpieniem do oceny stanowiska organów podatkowych wyrażonego w niniejszej sprawie, należy przypomnieć treść art. 9a ust. 1, 2 i 4 u.p.d.o.f., w oparciu o które została wydana interpretacja. Otóż, zgodnie z postanowieniami zawartymi w ust. 1 omawianego przepisu dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Ust. 2 stanowi zaś, że podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Z kolei według postanowień ust. 4 wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnicy mogą wybrać inny niż określony w art. 27 u.p.d.o.f. sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i może być to sposób opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c, pod warunkiem złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Oświadczenie o wyborze opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. skutkuje na lata następne, chyba, że podatnik w terminie do 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Nie ulega wątpliwości, iż omawiane przepisy zakreślają jedynie termin ostateczny do złożenia oświadczenia o wyborze formy opodatkowania, nie określają natomiast najwcześniejszego terminu do złożenia takiego oświadczenia, a w rozpoznanej sprawie właśnie ten termin legł u podstaw sporu. Wobec nieokreślenia przez ustawodawcę terminu początkowego do złożenia owego oświadczenia, zdaniem Sądu, należy przyjąć, iż jest nim każdy termin po 20 stycznia danego roku podatkowego (stosownie do art. 11 Ordynacji podatkowej rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy), a w przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego – każdy termin po dniu uzyskania pierwszego przychodu. Skoro bowiem, aby skorzystać w danym roku podatkowym z możliwości opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., należy oświadczenie o wyborze tego sposobu opodatkowania złożyć do 20 stycznia tego roku podatkowego lub nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu, to każdy wniosek złożony z przekroczeniem tych terminów może skutkować zmianą sposobu opodatkowania dopiero w następnym roku podatkowym. W niniejszej sprawie Skarżąca, według stanu faktycznego przez nią przedstawionego, wniosek o opodatkowanie na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. złożyła w Urzędzie Skarbowym 8 maja 2006 r., po dniu w którym uzyskała w 2006 r. pierwszy przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Wobec złożenia oświadczenia po upływie terminów określonych w art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. (20 stycznia 2006 r. i nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu) w sposób oczywisty nie mogła opodatkować przychodów we wnioskowanej formie w roku podatkowym 2006. Zatem złożone przez Skarżącą oświadczenie z dnia 8 maja 2006 r. mogło skutkować w następnym roku podatkowym, tj. roku 2007 r., tym bardziej że do 20 stycznia 2007 r. nie zawiadomiła Naczelnika Urzędu Skarbowego o rezygnacji z formy opodatkowania na zasadach zgłoszonych w ww. oświadczeniu i nie złożyła wniosku o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji odniósł się wyłącznie do terminu końcowego, w którym oświadczenie o zmianie sposobu opodatkowania może być skutecznie złożone, słusznie przyjmując, że jest to termin nieprzywracalny. Nie wyjaśnił jednak, dlaczego stanął na stanowisku, że oświadczenie złożone przez Skarżącą po określonym w przepisach prawa materialnego terminie, nie skutkujące w 2006 r. nie może być skuteczne w następnym roku podatkowym. Nie wyjaśnił też przyczyny, dla której uznał, iż kwestia terminu początkowego pozostaje bez znaczenia w niniejszej sprawie, chociaż właśnie tego terminu dotyczył wniosek o interpretację. Nie wskazał również terminu początkowego w jakim oświadczenie powinno być złożone, chociaż stwierdził, że został on wyraźnie określony w art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. Wobec tego należy zgodzić się ze Skarżącą, iż organy podatkowe nie wyjaśniły przepisów prawa mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie oraz że dopuściły się naruszenia art. 9a ust. 2 i 4 u.p.d.o.f. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) w związku z art. 152 tej ustawy, orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd postanowił na podstawie art. 200 ww. ustawy.