I SA/Bd 819/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Asesor sądowy Ewa Kruppik-Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2008 r. sprawy ze skargi J. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych oddala skargę W 2001 r. w Urzędzie Skarbowym we Włocławku J. M. złożył zeznanie w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-36 za 2000 r., z którego wynikał podatek do zapłaty w wysokości [...] zł. Wykazanego podatku podatnik nie zapłacił i w związku z tym w dniu [...]r. wystawiono tytuł wykonawczy nr [...]. Skutkiem prowadzonego postępowania egzekucyjnego powstały koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł, z czego uregulowano [...] zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego decyzją z dnia [...] r. określił dochód podatnika za 2000 r. w wysokości [...] zł, skutkiem czego zobowiązanie podatkowe za ten rok nie powstało. W tej sytuacji pismem z dnia [...] r. J. M. zwrócił się do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego i zwrot wyegzekwowanych kwot. Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. pismem z dnia [...] r. wyjaśnił, iż tytuł wykonawczy [...] został przez wierzyciela wycofany w związku z wygaśnięciem należności. W sprawie kosztów egzekucyjnych stwierdził brak podstaw do ich zwrotu. Pismem z dnia [...] r. podatnik zażądał zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych. W uzasadnieniu stwierdził, że przeprowadzenie egzekucji zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., wobec sytuacji, że należność podatkowa za ten rok nie powstała, było w jego opinii, niezasadne. Naczelnik Urzędu Skarbowego we W. postanowieniem z dnia [...]r. odmówił zwrotu wyegzekwowanych kosztów. Powołując się na treść art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wyjaśnił, że zwrot kosztów egzekucyjnych może nastąpić tylko w sytuacji, gdy wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem. W zażaleniu na ww. postanowienie podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy, lub o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez odmowę zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych oraz naruszenie art. 120, art.122 i art.125 Ordynacji podatkowej poprzez niezałatwienie sprawy w sposób wyczerpujący. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał na treść art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i stwierdził, że zwrot kosztów egzekucyjnych zobowiązanemu przysługuje tylko w sytuacji, gdy wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem. Podkreślił, że dochodzona egzekucyjnie należność wykazana została przez podatnika w złożonym zeznaniu podatkowym za 2000 r. jako podatek do zapłaty. Wobec braku wpłaty, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ egzekucyjny miał prawo wszcząć egzekucję. Późniejsze wydanie decyzji, w rezultacie której stwierdzono brak zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., nie świadczy, w jego opinii, iż to wszczęcie i prowadzenie było niezgodne z prawem. Według organu odwoławczego, w związku z okolicznością, że w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego w przedmiocie wysokości zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2001 r. organ podatkowy określił nadwyżkę tego podatku w kwocie [...] zł, wcześniejszy wniosek o zaliczenie tego zwrotu na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych był niezasadny. Organ podkreślił, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona wymagana art. 262 § 1 pkt 1 kpa przesłanka braku winy strony w zakresie powstania kosztów egzekucyjnych, stąd nie ma podstaw do ich zwrotu na podstawie art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ powołał się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 08 maja 1998 r., sygn. III RN 27/98. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualne uchylenie zaskarżonego postanowienia i rozstrzygnięcie co do istoty sprawy oraz o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z uwagi na to, iż zaskarżone postanowienie dotknięte jest wadą nieważności, o której mowa w art. 156 § 1 pkt 2 kpa. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 124 § 1 i § 2 kpa, poprzez niewskazanie stronie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz brak uzasadnienia prawnego, tj. brak wyjaśnienia podstawy prawnej z przytoczeniem przepisów prawa, którymi organ się kierował orzekając w niniejszej sprawie, art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez niezastosowanie tego przepisu, a także naruszenie przepisów postępowania administracyjnego, w szczególności art. 6-9 kpa, poprzez działania w sposób sprzeczny z prawem, nieprzestrzeganie praworządności i niepodejmowanie wszelkich niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy w taki sposób, aby pogłębiać zaufanie obywateli do organów państwa oraz świadomość i kulturę prawną obywateli, art. 75 § 1 kpa, art. 77 § 1kpa i art. 80 kpa, poprzez niedopuszczenie wszystkich dowodów istniejących w sprawie i nierozpoznanie całokształtu materiału dowodowego. Skarżący stwierdził, że przy rozpoznaniu sprawy organ skupił uwagę na tym, że podatnik złożył zeznanie za 2000 r. wykazując podatek do zapłaty, którego nie uiścił, pominął natomiast okoliczność, że organy podatkowe same uznały, iż dokonana transakcja, która spowodowała dochód, nie rodziła skutków prawnopodatkowych. Strona podkreśliła, że organ nie zbadał, czy wykazany i dochodzony w drodze egzekucji podatek dochodowy był fiskusowi należny. Wskazała, że z decyzji określającej dochód za 2000 r. wydanej w dniu [...] r. przez UKS w B. wynikało, że prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego [...] było bezzasadne. Skarżący wyjaśnił, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. powstało w związku ze sprzedażą w okresie październik -grudzień tego roku maszyn i urządzeń oraz części do produkcji, które następnie w lutym 2001 r. odkupił z przyczyn niezależnych od siebie. W wyniku tego zakupu w deklaracji VAT-7 za luty 2001 r. wykazał podatek do zwrotu. Wnioskiem z dnia [...] r. podatnik wystąpił do organu podatkowego o zaliczenie spodziewanego zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zobowiązania podatkowego powstałego w podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku kontroli prowadzonych przez Urząd Skarbowy we W. transakcje zakupu maszyn i urządzeń uznano za wadliwe i nierodzące skutków prawnopodatkowych w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast transakcji ich sprzedaży nie zakwestionowano i na podstawie wydanego tytułu wykonawczego nr [...] wszczęto postępowanie egzekucyjne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Strona zauważyła, że składając zeznanie roczne PIT-36 za 2000 r. dołączyła rachunek zysków i strat, w którym figurowała kwota stanowiąca dochód z zakwestionowanej transakcji, nadto informowała organ podatkowy, iż podatek dochodowy za ten rok powstał wskutek sprzedaży maszyn i urządzeń. Zdaniem skarżącego, skoro transakcja ta została uznana przez organy podatkowe za pozorną i nierodzącą skutków prawnopodatkowych, to nie było podstawy dochodzenia podatku powstałego w jej wyniku. Zdaniem zobowiązanego powyższe okoliczności świadczą o wszczęciu egzekucji wyłącznie w wyniku zaniechania przez organ podatkowy dokładnego rozpoznania całokształtu sprawy i w związku z tym zarzucił organom naruszenie art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej. Ponadto strona powołując się na treść art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stwierdziła, iż przedmiotowej sprawie egzekucja wynikła wyłącznie wskutek zaniedbania organów podatkowych, zatem z oczywistych powodów nie powinna ona ponosić kosztów takiego zaniedbania. Skarżący stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie odpowiada również wymogom z art. 107 kpa, gdyż brak w nim uzasadnienia prawnego. Wskazał, że organ wydał swoje rozstrzygnięcie na podstawie art. 138 § 1 oraz art. 144 kpa w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jednakże nie sposób dopatrzyć się z treści tych przepisów osnowy postanowienia. Następnie skarżący zacytował treść art. 124 § 1 i § 2 kpa i wyjaśnił, że postanowienie, które nie zawiera wymaganych przez te przepisy składników jest postanowieniem wadliwym. Podkreślił, że rozstrzygnięcie stanowi istotę postanowienia, gdyż w tym fragmencie organ przesądza o udzieleniu określonemu podmiotowi uprawnienia lub o nałożeniu na niego obowiązku. Musi być ono sformułowane w sposób jednoznaczny, gdyż nie można go ani domniemywać ani wyprowadzać z uzasadnienia postanowienia. Skarżący zauważył, że w zaskarżonym postanowieniu z przytoczonych podstaw prawnych wynika jedynie, że w sprawie winno być wydane postanowienie i że mają tu zastosowanie przepisy kpa, natomiast brak jest elementarnych podstaw prawnych rozstrzygnięcia. Wskazując na tezy wyroków sądowych dotyczące istoty podstawy prawnej rozstrzygnięcia i konieczności zgodności treści rozstrzygnięcia z jego uzasadnieniem, strona stwierdziła, że jeżeli rozstrzygnięcie nie tylko nie koresponduje z treścią uzasadnienia, ale jest diametralnie różne od motywów zawartych w uzasadnieniu, rażąco narusza przepis art. 107 w związku z art. 126 kpa i jako dotknięte wadą wskazaną w art. 156 § 1 pkt 2 kpa podlega stwierdzeniu nieważności. Na koniec skarżący dodał, że wobec okoliczności, że nie ma zaległości podatkowej, a nawet ma niewielką nadpłatę, co wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r., to oznacza, że wszczęta przez organ podatkowy egzekucja zobowiązania podatkowego była bezprawna. W związku z powyższym pobrane koszty egzekucyjne na podstawie art. 64c § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w opinii skarżącego, winny podlegać zwrotowi wraz z odsetkami na konto poszkodowanego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. W piśmie procesowym z dnia [...] r., złożonego na rozprawie wraz z załącznikami, skarżący wskazuje, że z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] r. wynika, że ma on znaczącą nadpłatę, powstałą przed upływem terminów płatności zobowiązań. Powołując się na orzecznictwo sądowe stwierdza, że o momencie rozliczenia nadpłaty decyduje moment powstania nadpłaty, a nie moment, w którym ją stwierdzono. Podnosi, że wycofanie tytułu wykonawczego [...] dowodzi, że Urząd Skarbowy we W. nie był uprawniony do jego wystawienia przed określeniem zobowiązania podatkowego w formie decyzji administracyjnej. Twierdzi, że umorzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło na podstawie art.59 §1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w związku z tym dokonane czynności egzekucyjne podlegają uchyleniu (art.60 §1 tej ustawy). Podkreślił, że organ nie wskazał podstawy prawnej upoważniającej do zatrzymania pobranych kosztów egzekucyjnych. Ponadto skarżący złożył na rozprawie szereg dokumentów związanych z przeprowadzonymi kontrolami podatkowymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ono prawa. Zgodnie z art. 64c §1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w postępowaniu tym obowiązuje zasada odpowiedzialności zobowiązanego za koszty egzekucyjne. Z art. 64c §3 tej ustawy wynika jednak, że zobowiązanego nie obciążają koszty egzekucyjne, gdy spowodowane one zostały niezgodnym z prawem wszczęciem lub prowadzeniem postępowania egzekucyjnego. Wówczas uiszczone przez zobowiązanego należności z tytułu kosztów, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi. W przypadku, gdy wierzyciel spowodował niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji, organ egzekucyjny powinien obciążyć go kosztami egzekucyjnymi i wezwać do ich zapłaty. Odmienna sytuacja powstaje, gdy niezgodne z prawem wszczęcie lub prowadzenie egzekucji spowodował organ egzekucyjny, gdyż wtedy koszty ponosi ten organ w tym sensie, że nie wpłyną do niego dochody w postaci opłat za dokonane czynności egzekucyjne i nie ma możliwości wyegzekwowania poniesionych w trakcie postępowania wydatków egzekucyjnych (por. R.Hauser, Z.Leoński, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2004, s.181-182). W rozpatrywanej sprawie, zdaniem skarżącego, wszczęcie egzekucji nastąpiło niezgodnie z prawem, ponieważ zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. nie powstało. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił skarżącemu dochód w wysokości [...] zł, który nie rodził zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za ten rok. Strona podkreśliła, że po wydaniu tej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego we Włocławku zwrócił mu nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł (k.44 akt administracyjnych). Należy jednak zauważyć, że w zeznaniu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. skarżący wykazał podatek w kwocie [...] zł, którego w wyznaczonym terminie nie zapłacił. Zobowiązanie to powstało głównie w związku z osiągnięciem przez skarżącego, prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "P. H.-P. M.", dochodu ze sprzedaży maszyn i urządzeń oraz części do produkcji w październiku i grudniu 2000 r. W decyzji z dnia [...] r. organ kontroli skarbowej stwierdził, że dokonane przez skarżącego transakcje sprzedaży były pozorne i miały na celu osiągnięcie innych rezultatów niż gospodarcze. Na rozprawie strona stwierdziła, że decyzja ta jest ostateczna. Należy zauważyć, że pozorność jest wadą oświadczenia woli, którą cechuje świadome złożenie oświadczenia woli, bez zamiaru wywołania skutków prawnych (por. S. Dmowski, S. Rudnicki, Komentarz do kodeksu cywilnego. Księga pierwsza. Część ogólna, Warszawa 1998, s. 208-209). Skarżącemu należałby się zwrot uiszczonych kosztów egzekucyjnych gdyby rzeczywiście uznać, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło niezgodnie z prawem. Rozpatrując ten problem należy zauważyć, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa. Skutkiem tego jest obowiązek samoobliczenia podatku przez samego podatnika. Art.45 ust.6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok, chyba że urząd skarbowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. Z kolei z art.21 §2 Ordynacji podatkowej wynika, że podatek wykazany w zeznaniu jest podatkiem do zapłaty. W rezultacie skoro skarżący wykazał w zeznaniu podatkowym za 2000 r. podatek w wysokości [...] zł, to powinien go uregulować w wyznaczonym terminie, tj. do dnia [...] r. Jeżeli zobowiązanie to było wynikiem powstania dochodu z transakcji mających charakter pozorny, które w istocie nie miały miejsca, to podatnik nie powinien ujmować tego dochodu w zeznaniu podatkowym, a jeżeli to uczynił – dokonać korekty zeznania. W ten sposób uniknąłby negatywnych skutków podjętych przez siebie działań. Zamiast tego skarżący – jak stwierdza w zażaleniu – w piśmie z dnia [...]. poinformował organ podatkowy, że podatek dochodowy powstał tylko dlatego, że sprzedano powyższe maszyny i urządzenia. Dla wykładni art.64c §3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym podstawowe znaczenie ma rozumienie zwrotu "wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem". Przy jego rozumieniu orzecznictwo sądowe (np. wyrok SN z dnia 8 maja 1998 r., III RN 27/98; wyrok NSA z dnia 17 stycznia 1999 r., SA/Sz 1758/98) odwołuje się do przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, który ma odpowiednie zastosowanie w sprawach nie uregulowanych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 18 powyższej ustawy). W kodeksie postępowania administracyjnego jest zaś zasadą, że stronę obciążają te koszty postępowania, które wynikły z jej winy (art. 262 § 1 pkt 1). Organów podatkowych nie można obciążać winą za to, że skarżący w zeznaniu za 2000 r. wykazał kwotę podatku do zapłaty. To skarżący dokonywał czynności pozornych, z których przychód ujął w zeznaniu podatkowym. W konsekwencji należy uznać, iż brak jest podstaw prawnych do zwrotu zobowiązanemu kosztów egzekucyjnych. Zajęć rachunków bankowych i wierzytelności w celu pokrycia dochodzonej należności, w wyniku czego powstały te koszty, dokonano w dniu [...] r. i w dniu [...] r. Późniejsze wydanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji z dnia [...] r. w przedmiocie dochodu za 2000 r., nie świadczy o tym, iż wszczęcie egzekucji i jej prowadzenie było sprzeczne z prawem. Dokonane przez Urząd Skarbowy we W. kontrole podatkowe dotyczyły podatku od towarów i usług. Nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiocie kosztów egzekucyjnych powody, dla których Urząd ten nie wydał decyzji za październik i grudzień 2000 r. w zakresie tego podatku. W deklaracji VAT – 7 za luty 2001 r. skarżący wykazał podatek naliczony do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...] zł. W decyzji z dnia [...] r. Urząd Skarbowy we W. określił skarżącemu podatek naliczony do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie [...] zł. Organ ten stwierdził, że wyłącznym celem transakcji sprzedaży maszyn, urządzeń oraz gotowych detali do produkcji zamków i kłódek było nadanie im charakteru pozoru rzeczywistych czynności prawnych, co stwarzało podmiotom uczestniczącym w tym mechanizmie możliwość skorzystania z przywilejów w sferze podatkowej, a skarżącemu dawało ponadto możliwość uzyskania wysokiego kredytu inwestycyjnego. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Izbę Skarbowa w B. decyzją z dnia [...] r. Naczelny Sąd Administracyjny OZ w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 5 czerwca 2003 r., SA/Bd 387/03 oddalił skargę na decyzję organu odwoławczego, a NSA w Warszawie wyrokiem z dnia 18 maja 2004 r., FSK 85/04 oddalił skargę kasacyjną. Strona podnosi, że w wyniku kontroli podatkowych Urząd Skarbowy we W. uznał transakcje za nierodzące skutków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast nie zakwestionował tych transakcji pod kątem podatku dochodowego. Należy zauważyć, że z przedłożonego na rozprawie protokołu kontroli w zakresie VAT za luty 2001r., prowadzonej od marca 2001 r., zawarte jest stwierdzenie, że umowy zawierane przez skarżącego miały charakter fikcyjny i potwierdzały czynności pozorne. Czynienie jednak zarzutu, że organ nie wszczął od razu również kontroli w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r., w sytuacji gdy sam skarżący znając – na podstawie tego protokołu - wstępną ocenę dokonywanych przez siebie czynności, nie dokonał korekty zeznania podatkowego za 2000 r. przed wszczęciem egzekucji (wrzesień 2001 r.), jest nieuprawnione. Ostateczne stanowisko w kwestii zawieranych przez skarżącego transakcji organ podatkowy zajął w decyzji z dnia [...] r., a zatem już po powstaniu kosztów egzekucyjnych. Fakt powstania nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. nie przesądza o zasadność żądania skarżącego. Z art. 64c §3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym wynika, że warunkiem zwrotu kosztów jest niezgodne z prawem wszczęcie egzekucji. Powstanie nadpłaty nie oznacza automatycznie, że wszczęcie egzekucji jest niezgodne z prawem. Przywołane przez skarżącego, w piśmie procesowym złożonym na rozprawie, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] r. dotyczy nadpłaty w podatku od towarów i usług. Nie ma ono znaczenia dla rozpatrywanej sprawy, dotyczącej zwrotu kosztów związanych z egzekucją w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. Dla uzasadnienia swoich racji skarżący powołuje się również na przepisy dotyczące umorzenie egzekucji administracyjnej. Sąd zauważa, że przedmiotem niniejszego postępowania nie jest kwestia umorzenia postępowania egzekucyjnego. Nie wiadomo na jakiej podstawie skarżący przyjmuje, że umorzenie egzekucji nastąpiło w oparciu o art. 59 §1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W postanowieniu z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. stwierdził, że w związku z wygaśnięciem dochodzonych zaległości podatkowych i wycofaniem tytułów wykonawczych, brak było podstaw do wydania postanowień o umorzeniu postępowań egzekucyjnych (k.50 akt administracyjnych). Skarżący miał możliwość zaskarżenia tego postanowienia – zgodnie z zawartym w nim pouczeniu – do Ministra Finansów. Z akt sprawy nie wynika, aby tego dokonał, co więcej powołał się na to postanowienie w piśmie z dnia [...] r., wywodząc korzystne dla siebie skutki prawne (k.54 akt administracyjnych). Niezależnie od tego należy zauważyć, że przesłanki zwrotu kosztów egzekucyjnych wynikają z art.64c §3, a nie z art.60 §1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Pogląd skarżącego, że Urząd Skarbowy we W. nie był uprawniony do wystawienia tytułu wykonawczego przed określeniem zobowiązania podatkowego w formie decyzji administracyjnej, nie znajduje uzasadnienia prawnego. Ówcześnie obowiązujący art.26a §1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowił, że dla zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa podstawę wystawienia tytułu wykonawczego stanowi również deklaracja lub zeznanie złożone przez zobowiązanego (stosowne pouczenie w tym względzie jest zawarte w złożonym przez skarżącego zeznaniu podatkowym). Nie jest prawdą, że organ odwoławczy nie wskazał podstawy prawnej upoważniającej do zatrzymania pobranych kosztów egzekucyjnych. Tę podstawę stanowi przytoczony przez Dyrektora Izby Skarbowej w uzasadnieniu postanowienia art.64c §3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Sąd nie podziela również stanowiska skarżącego co do wadliwości formalnej wydanego przez organ odwoławczy postanowienia. W przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej, po przeprowadzeniu postępowania, uznał, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] r. odpowiada przepisom prawa i rozstrzygnął o jego utrzymaniu w mocy. W podstawie prawnej postanowienia powołano art.138 §1 pkt 1 k.p.a., art.144 k.p.a. w związku z art.18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zaskarżone postanowienie zawiera również wszystkie inne elementy określone w art.124 §1 i §2 k.p.a. W uzasadnieniu organ przytoczył zasadnicze motywy, którymi kierował się wydając postanowienie. Przytoczył także i wyjaśnił treść art.64c §3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Sąd nie dopatrzył się naruszenia także pozostałych przepisów wskazanych w skardze – art.6 – 9 k.p.a., art.75 §1 k.p.a., art.77 §1 k.p.a., art.80 k.p.a., art.107 w związku z art.126 k.p.a. oraz art.156 §1 pkt 2 k.p.a. Organ rozpatrzył sprawę w stopniu wystarczającym do podjęcia rozstrzygnięcia, biorąc pod uwagę wszystkie zebrane dowody. To, że organ z braku podstaw prawnych wydał rozstrzygnięcie inne niż oczekiwała strona nie oznacza, że została naruszona zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa. Domaganie się przez skarżącego stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia jest chybione. Sąd nie znalazł podstaw do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym na podstawie art.119 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. M. Łent L. Kleczkowski E. Kruppik – Świetlicka