II FSK 1023/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grzegorz Krzymień (sprawozdawca), Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Jan Rudowski, Protokolant Dorota Żmijewska, po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. G. T. S.A. (dawniej: E. K. E. S.A.) Oddział w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 lutego 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 1782/07 w sprawie ze skargi E. G. T. S.A. (dawniej: E. K. E. S.A.) Oddział w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w. W. z dnia 21 sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 26 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1782/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę E. K. E. S.A. we W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia 21 sierpnia 2007 r. w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku, Spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w dniu 30 czerwca 2008 r., bowiem stwierdziła, iż błędnie pierwotnie uznała, iż niektóre elementy stacji elektroenergetycznej stanowią element budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (wyłączniki, transformatory, dławiki, kondensatory statyczne, odłączniki i przekładniki). Na poparcie swoje stanowiska wnioskodawca załączył opinię biegłego. Organ zauważył, że opinia była sporządzona dla innego podmiotu oraz nie obejmowała elementów typu odłączniki i przekładniki. W związku z powyższym, organ podatkowy powołał ze swojej strony biegłego, którego zadaniem było ustalenie, czy zamontowane urządzenia stanowią techniczno-technologiczną całość wraz z budowlą i czy bez tych urządzeń budowle rozdzielni mogłyby spełniać swoją funkcję. Organ przytaczając fragmenty opinii biegłego uznał, że sporne elementy stanowią funkcjonalna całość i wyłączenie jednego z nich uniemożliwi dalsze prace rozdzielni, stwierdzając jednocześnie, że bez istnienia budowli jako całości, działalność gospodarcza nie mogłaby być prowadzona. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, w oparciu o analizę przepisów prawa oraz opinię biegłego, iż sporne części stanowią elementy budowli jaką jest rozdzielnia elektromagnetyczna 110kV. Jest ona wolno stojącym urządzeniem technicznym należącym do sieci technicznej wymienionym w przepisie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego i winny one zostać włączone do obliczenia podstawy opodatkowania budowli. Jak podkreślił organ odwoławczy osią sporu jest ustalenie, czy na budowlę należy spoglądać przez pryzmat prac budowlanych, tak jak to uważa strona, dla której budowlą są betonowe podstawy, bo dokonanie wylewki betonu mieści się bezspornie w pojęciu prac budowlanych, czy też budowlą jest całe urządzenie - produkt twórczej działalności człowieka, na którą mogą składać się elementy gotowe nie wykonane w ramach prac budowlanych, lecz zamontowane w lub na budowli, z którą tworzą funkcjonalną całość. Zdaniem organu podatkowego należy w przedmiotowej sprawie posłużyć się teorią funkcjonalnej budowli. Dlatego przyglądając się danemu obiektowi pod kątem oceny, co jest elementem budowli należy zadać pytanie czemu służy budowla. Sieć energetyczna służy do przesyłania energii elektrycznej, a poszczególne elementy sieci służącej do jej przesyłania takie jak np. rozdzielnia elektromagnetyczna, a także jej bezpieczeństwu - spełniają określoną funkcje w ramach sieci technicznej, ich demontaż jak to ustalił biegły spowodowałby niemożność funkcjonowania urządzenia. Jak podkreśla organ wyłączanie poszczególnych elementów urządzenia tylko dlatego, że są gotowym elementem wmontowanym w budowlę zaprzecza, celowi Istnienia budowli. W uzasadnieniu decyzji podkreślono, iż obydwie opinie biegłych stanowiły dowód w sprawie w rozumieniu art. 181 o.p., a opinia biegłego powołanego przez organ podatkowy I instancji zgodna jest z wykładnią prawa mającego zastosowanie w sprawie (art. 3 pkt 3 i 9 Prawa budowlanego). Oddalając skargę Sąd I instancji wskazał, iż stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji prezentuje spójną i popartą zasługującymi na aprobatę argumentami, a także prawidłową wykładnię art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 9 poz. 84 ze zm.), dalej w skrócie "p.o.l." Powołując treść art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r., Nr 207, poz. 2016 ze zm.) uwzględniając zmianę jego brzmienia od dnia 1 maja 2004 r. w uzasadnieniu wyroku podkreślono, iż aby uznać budowlę za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości musi ona spełniać następujące przesłanki: 1) musi być obiektem budowlanym, a więc budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami; 2) a także urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego związanym z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Sąd I instancji zgodził się z organami podatkowymi, iż trwałe związanie z gruntem nie przesądza o zaliczeniu elementu do budowli. W ocenie Sądu o tym, że rozdzielnia elektroenergetyczna należy do budowli przesądza fakt, iż stanowi ona całość techniczno-użytkową, która zapewnia korzystanie zgodnie z jej przeznaczeniem. Odłączenie natomiast spornych elementów czyniłoby budowlę bezużyteczną. Przede wszystkim słusznie organy przyjęły, że przytoczona definicja budowli wskazuje wyraźnie na kompletność obiektu przez użycie sformułowania "jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową". Poszczególne elementy sieci energetycznej, umiejscowionej w stacji elektroenergetycznej, jak np. rozdzielnia, służą przesyłaniu energii elektrycznej i demontaż któregokolwiek elementu, spowodowałby niemożność funkcjonowania urządzenia, co też zostało potwierdzone przez biegłego. W ocenie Sądu niewątpliwym jest, w oparciu m. in. o dotychczasowe orzecznictwo sądowoadministracyjne, że elementy składowe rozdzielni elektroenergetycznej jako budowli podlegały w 2004 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 p.o.l. Do pojęcia budowli na gruncie Prawa budowlanego (art. 3 pkt 3) zaliczono bowiem również urządzenia techniczne, pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo urządzeniami budowlanymi. Od powyższego wyroku Spółka wniosła skargę kasacyjna, żądając jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego polegające na: - błędnej wykładni art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. oraz art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego poprzez uznanie, że wystarczającą przesłanką uznania danego obiektu za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jest spełnienie kryterium całości użytkowej, co w konsekwencji skutkowało pominięciem przez WSA przesłanki odrębności pod względem technicznym spornych urządzeń energetycznych od fundamentów, na których zostały posadowione, - niewłaściwym zastosowaniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l, i art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego poprzez bezpodstawne zastosowanie tych przepisów do urządzeń energetycznych niebędących urządzeniami budowlanymi; 2) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a.: - naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez brak przedstawienia stanu faktycznego przyjętego przez WSA jako podstawa wydania skarżonego wyroku, - naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a., mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez przyjęcie dla celów wydania skarżonego orzeczenia okoliczności faktycznych nie mających oparcia w aktach sprawy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka wskazała, iż dokonując wykładni pojęcia budowli, WSA oparł swoje rozstrzygnięcie wyłącznie na weryfikacji czy sporne urządzenia elektroenergetyczne stanowią, całość użytkową wraz z fundamentami, na których zostały posadowione. Całkowicie pominął natomiast drugie kryterium wynikające wprost z przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. oraz art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, tzn. kryterium całości / odrębności technicznej. Tym samym Sąd I Instancji dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 2 ust 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, iż budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jest obiela (urządzenie elektroenergetyczne posadowione na fundamencie) stanowiący całość użytkową. Z powyższych przepisów prawa wynika natomiast wprost, iż aby dany obiekt mógł zostać uznany za budowlę musi stanowić całość techniczno -użytkową (zatem nie tylko całość użytkową, lecz również całość techniczną). Błędna wykładnia art. 2 ust. 1 pkt 3 p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego polegała również na przyjęciu przez WSA, iż budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości są wszelkie urządzenia techniczne, pomimo, iż z powyższych przepisów wynika wprost, iż za budowlę może zostać uznane wyłącznie wolno stojące urządzenie techniczne. W kwestionowanym orzeczeniu Sąd I Instancji dopuścił się również naruszenia przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. w związku z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, skutkujące bezpodstawnym zastosowaniem przepisów definiujących urządzenie budowlane do spornych urządzeń elektroenergetycznych nie będących urządzeniami budowlanymi. Powołane naruszenia przepisów prawa materialnego uzasadniają wyeliminowanie skarżonego wyroku z obrotu prawnego. W zakresie natomiast naruszenia przepisów prawa procesowego Strona podniosła w skardze kasacyjnej, iż wydając kwestionowane orzeczenie Sąd I instancji dokonał naruszenia przepisów art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy poprzez: - przyjęcie, iż sporne urządzenia energetyczne stanowią całość techniczno -użytkową z fundamentami, na których zostały posadowione, bez wskazania podstaw w aktach sprawy, z których wynikałoby, iż sporne urządzenia stanowią wraz z fundamentami nie tylko całość użytkową ale także całość techniczną; - brak przedstawienia stanu faktycznego przyjętego jako podstawa wydania kwestionowanego rozstrzygnięcia (tj. brak jednoznacznego wskazania czy sporne urządzenia stanowią wolno stojące urządzenia techniczne, sieć techniczną, urządzenia budowlane itp.); - przyjęcie, iż sporne urządzenia energetyczne mogą stanowić sieć techniczną co nie ma oparcia w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy; - brak merytorycznego odniesienia się do przedstawionej przez Skarżącą opinii Głównego Inspektora Nadzoru Budowlanego i zdawkowe powtórzenie za SKO, iż pismo GMB nie ma zastosowania w sprawie; - bezpodstawne przyjęcie, iż opinia biegłego powołanego przez Prezydenta W. pozwala na prawidłowe ustalenie, czy sporne urządzenia energetyczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w sytuacji, gdy opinia ta odpowiada wyłącznie na pytanie, czy sporne urządzenia są powiązane funkcjonalnie i czy bez istnienia rozdzielnia mogłaby funkcjonować; - bezpodstawne pominięcie wniosków wynikających z opinii sporządzonej przez biegłego M. R., która - w przeciwieństwie do opinii biegłego powołanego przez Prezydenta W. - wprost odnosi się do możliwości zakwalifikowania spornych urządzeń jako części składowych budowli lub jako urządzeń budowlanych, a także uwzględnia kryterium odrębności pod względem technicznym spornych urządzeń od fundamentów, na których zostały posadowione. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna Spółki oparta została na podstawie naruszenia przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy oraz naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. na podstawach wskazanych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. W takiej sytuacji co do zasady w granicach wyznaczonych podstawami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.) w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegały zarzuty naruszenia przepisów postępowania. W rozpoznawanej sprawie należało odstąpić od tej zasady z uwagi na to, że o wyniku sprawy decydowała ocena w oparciu o przepisy prawa materialnego obowiązujące w 2004 r. sposobu zdefiniowania "budowli" dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości oraz w konsekwencji ocena o prawidłowości zakwalifikowania niektórych obiektów umieszczonych w stacji energetycznej jako części składowych budowli napowietrznych rozdzielni napięcia 110 KV. W skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty zarówno błędnej wykładni przepisów prawa materialnego (art. 2 ust. 1 pkt 3 p.o.l. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. oraz art. 3 pkt 1 i pkt 3 Prawa budowlanego) oraz niewłaściwe zastosowanie (art. 2 ust. 1 pkt 3 p.o.l. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. oraz art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego). W myśl art. 2 ust. 1 p.o.l w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. i mającym zastosowanie w sprawie, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały grunty (pkt 1), budynki lub ich części (pkt 2), budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna (pkt 3). Przytoczony przepis określa przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wynika z niego, że opodatkowaniu temu podlegają nie wszystkie nieruchomości w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, lecz tylko wymienione w ust. 1 omawianego artykułu 2. Jednocześnie przepis ten zawiera wiele pojęć, które wymagają dodatkowego objaśnienia (np. budynek, budowla, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej). W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu pozostawało rozumienie pojęcia "budowli". Pojęcie "budowli" dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości zostało zdefiniowane w samej ustawie jako "obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem" (art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l.). Obiektem budowlanym – w rozumieniu ustawy Prawo budowlane – jest m. in. budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 1 lit. b ustawy). Natomiast na podstawie powołanego w skardze kasacyjnej art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym przedmioty składające się na całość użytkową. Definicja i wymienienie budowli zawarte w art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego mają charakter otwarty i przykładowy. Dla łatwiejszego zidentyfikowania cech budowli ustawodawca wymienia pewne ich typowe przykłady, zastrzegając podstawową negatywną przesłankę, że budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. W przedstawionym normatywnym pojęcie budowli mieszczą się niewątpliwie "sieci techniczne". Jednocześnie przykładowe wskazane rodzaju budowli zawarte w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego wskazuje nie na rozbieżności definicyjne, a raczej na możliwość, iż pewne obiekty mogą występować jako odrębne budowle (instalacyjne przemysłowe, urządzenia techniczne, części budowlane urządzeń technicznych, fundamenty pod maszyny i urządzenia), a mogą też w konkretnych sytuacjach tworzyć jedną budowlę z uwagi na zachodzącą pomiędzy nimi spójność techniczno-użytkową (por.: wyrok NSA z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1403/05 – dostępny w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ze względu bowiem na to, że budowle mają charakter zróżnicowany i często pozostają w funkcjonalnym związku, konieczne staje się traktowanie jako jednego obiektu takich budowli, które stanowią całość techniczną użytkową (por.: Prawo budowlane. Komentarz, praca zbiorowa pod red. Z. Niewiadomskiego, wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2007 r., str. 41-42). Obiektami budowlanymi, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego w zależności od konkretnego stanu faktycznego mogą być więc: budowle (art. 3 pkt 3), budowle wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 3 pkt 9) oraz traktowane jako jeden obiekt budowlany różne budowle – pozostające w funkcjonalnym związku i tworzące w nim całość techniczno-użytkową (art. 3 ust. 1 pkt 1 lit. b i pkt 3). Reasumując stwierdzić należało w oparciu o omówione przepisy Prawa budowlanego, że sieci techniczne w tym sieci służące do przesyłania energii elektrycznej (sieci elektroenergetyczne), stanowią budowle. W skład tak rozumianej budowli jako całości użytkowo-technicznej wchodzą również urządzenia zapewniające stabilizację i przesyłanie energii w postaci stacji transformatorowych. Przedstawiona definicja budowli w oparciu o przepisy Prawa budowlanego (art. 3 ust. 1 pkt 1 lit. b/, pkt 3 i pkt 9) ma decydujące znaczenia dla zinterpretowania pojęcia budowli stanowiącej przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości wprowadzonej w art. 2 ust. 1 pkt 3 p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. Zaliczenie obiektu budowlanego do budowli (sieć elektroenergetyczna) wyklucza równocześnie zaliczenie jej poszczególnych składników do budynków. Okoliczność, iż w spornym obiekcie budowlanym stacji transformatorowej znalazły się wszystkie elementy statuujące pojęcie budynku (art. 1a ust. 1 pkt 1 p.o.l.) nie oznacza, że obiekt ten jest budynkiem. Przy klasyfikacji tego rodzaju obiektów budowlanych, należy zawsze mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania tegoż obiektu jako całości. Obiekt budowlany w postaci stacji transformatorowej umożliwia bowiem użytkowania sieci elektroenergetycznej (budowli) zgodnie z jej przeznaczeniem. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego za przyjęciem tej wykładni przemawia również wykładnia systemowa z odwołaniem do przepisów w oparciu o które należało określić podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli stanowi ich wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku (dalszą część przepisu pominięto z uwagi na to, iż nie ma ona znaczenia dla wyjaśnienia spornego zagadnienia). Przepisami w oparciu o które następuje obliczenie amortyzacji są przepisy art. 15 ust. 6 oraz art. 16 a – 16m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) . W przepisach tych (art. 16i ust. 1 oraz zał. nr 1 wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych) odwołano się do Klasyfikacji Środków Trwałych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1317). Według tej klasyfikacji stacje transformatorowe stałe i przewoźne zaliczone zostały do urządzeń technicznych (Grupa 6, rodzaj 613). Z kolei linie elektroenergetyczne zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1317) zaliczone zostały do sekcji 2 (obiekty inżynierii lądowej i wodnej) sekcja 22 (rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne). Tego rodzaju sklasyfikowanie dla celów statystycznych mające równocześnie znaczenie dla dokonywania odpisów amortyzacyjnych potwierdza, że linie elektroenergetyczne naziemne i podziemne stanowią budowle, których częścią składową są stacje transformatorowe jako urządzenia techniczne. W tej sytuacji również dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie ma podstaw do uznania stacji transformatorowych za budynki czy też urządzenia techniczne odrębne od budowli. Tego rodzaju sklasyfikowania, jak już zaznaczono, mają bezpośredni wpływ na określenie podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości (art. 4 ust. 1 pkt 3 p.o.l.). Z przedstawionej wykładni prawa w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że stacje transformatorowe stanowią całość techniczno-użytkową linii elektroenergetycznych przesyłowych i rozdzielczych podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w 2004 r. na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 p.o.l. Zaprezentowana przez Naczelny Sąd Administracyjny ocena prawna w zakresie prawa materialnego uzasadnia oddalenie zarzutów kasacyjnych opartych na błędnej wykładni przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3 p.o.l. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. oraz art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Równocześnie nie można zgodzić się z zarzutami naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. i art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Wbrew wywodom skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił zastosowania tych przepisów do ustalonego stanu faktycznego sprawy. Odwołując się do poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych Sąd pierwszej instancji w sposób prawidłowy zdefiniował zagadnienie będące przedmiotem sporu w sprawie. Sprowadzało się ono do oceny czy elementy takie jak: wyłączniki, transformatory, dławiki, kondensatory statyczne, odłączniki i przekładniki zamontowane na istniejących budowlach napowietrznych urządzeń elektrycznych w rozdzielniach elektromagnetycznych 110KV stanowiły całość wraz z budowlą jaką stanowiła elektroenergetyczna sieć przesyłowa i rozdzielcza. Oceniając to sporne zagadnienie i odwołując się do wskazanych w podstawach skargi kasacyjnej przepisów Sąd pierwszej instancji trafnie wyjaśnił, iż rozdzielnie elektromagnetyczne 110KV (rozpatrywane jako całość) stanowią całość wraz z całą budowlą jaką stanowi napowietrzna sieć elektroenergetyczna przesyłowa i rozdzielcza. W niezbędnym też zakresie Sąd pierwszej instancji odwołał się do ustaleń faktycznych opartych m.in. na opiniach sporządzanych przez biegłych. Ustalenia te potwierdzały trafność oceny odnośnie zakwalifikowania rozdzielni elektromagnetycznych 110 KV jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Równocześnie mając na względzie treść powołanych przepisów prawa materialnego za pozbawione uzasadnionych podstaw należało uznać podnoszone w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Trafnie bowiem Sąd pierwszej instancji ocenił, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do prawidłowego odtworzenia jej stanu faktycznego oraz rozstrzygnięcia w oparciu o przepisy prawa materialnego o zaliczeniu rozdzielni elektromagnetycznych 110 KV do budowli stanowiących całość użytkowo – techniczną elektroenergetycznych sieci przesyłowych i rozdzielczych. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji nie wykroczył poza materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy administracyjnej (art. 133 § 1 p.p.s.a.) oraz wskazał na te okoliczności stanu faktycznego, które były decydujące dla wyniku rozpoznawanej sprawy. Wywiązał się tym samym z obowiązku zwięzłego przedstawienia stanu faktycznego sprawy (art. 141 § 4 p.p.s.a.). Mając na uwadze wszystkie przedstawione okoliczności sprawy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.