I SA/Po 1570/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie NSA Jerzy Małecki As. sąd. WSA Katarzyna Nikodem(spr.) Protokolant sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lutego 2008 r. sprawy ze skargi K.Ż.-R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za [...] I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę [...] ( [...] ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; /-/K. Nikodem /-/ S. Zapalska /-/J. Małecki W dniu [...] K. Ż.-R. złożyła korektę deklarację dla podatku od towarów i usług za [...], wykazując nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...]. Wskazała, że korekta deklaracji za [...] jest związana z decyzją Urzędu Celnego z dnia [...] Nr [...]. Decyzja Urzędu Celnego regulowała sytuację prawną importowanego przez podatniczkę w dniu [...]. towaru (koronki Raschel, dzianiny syntetycznej i dzianiny bawełnianej) wwiezionych na polski obszar celny przez graniczny Oddział Celny. Organ celny objął wskazany wyżej towar procedurą dopuszczenia do obrotu, określając m.in. należności w podatku od towarów i usług w kwocie [...]. W deklaracji VAT-7 za [...], złożonej w urzędzie skarbowym dniu [...], podatniczka nie rozliczyła podatku naliczonego z tytułu importu towarów, w związku z tym dokonuje rozliczenia podatku zapłaconego w związku z importem towaru w korekcie deklaracji VAT-7 złożonej w dniu [...]. Jednocześnie pismem z dnia [...] wnosi o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za sierpień 1999r. w wysokości [...], na podstawie art. 75 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zmianami), Decyzją z dnia [...]. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za [...]. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że w myśl przepisu art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). W związku z tym organ podatkowy pierwszej instancji orzekł, że ostateczny termin złożenia wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za [...], upłynął z dniem [...] ponieważ pierwotną deklarację VAT-7 za [...] strona złożyła w Urzędzie Skarbowym w dniu [...]. Tym samym korekta rozliczenia za miesiąc [...] złożona w dniu [...]. nie wywołuje, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, skutków prawnych. Nadto organ wskazuje, że podatnik nie mógł również skorygować deklaracji za miesiąc [...] w dniu [...], ponieważ możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony poprzez dokonanie korekty deklaracji występuje nie później niż w ciągu pięciu lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm.) Zatem ostateczny termin do sporządzenia i przekazania do urzędu skarbowego korekty deklaracji za [...] upłynął z końcem [...]. Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając organowi podatkowemu naruszenie art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji. Wskazał, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jeśli podatnik stwierdzi, że kwota podatku została nadpłacona lub nienależnie uiszczona podatnik może wystąpić do właściwego organu z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, jednocześnie jest zobowiązany złożyć korektę deklaracji (zeznania). Zgodnie z art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, nadpłata w podatku od towarów i usług powstaje z dniem złożenia korekty deklaracji obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego lub obniżeniem kwoty podatku należnego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Jednakże prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa, zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 w związku z art. 75 § 2 pkt 1 lit.b Ordynacji podatkowej po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). Zatem słusznie zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT za miesiąc [...] upłynął z dniem [...] (deklaracja VAT-7 za [...] została złożona w dniu [...]gan odwoławczy również podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarboweg, że z dniem [...] wygasło także prawo do skorygowania rozliczenia w podatku VAT za [...] (podatek VAT naliczony decyzją Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...]), powołując art. 86 ust. 13 powołanej ustawy VAT. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca K. Ż.– R.wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi podatkowemu do ponownego rozpoznania bądź stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Skarżąca zarzuca zaskarżonej decyzji naruszenie art. 86 ust. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami) w związku z art. 81b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zmianami). Zdaniem Strony za błędne należy uznać stanowisko organów podatkowych, że podatnik nie ma prawa do dokonania korekty deklaracji VAT-7 za [...]. W ocenie skarżącego bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany wskutek wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Podatniczka miała prawo złożyć korektę deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc [...] i tym samym wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za wskazany miesiąc. Skarżąca podnosi, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Stosownie do treści art. 83 ust. 13 ustawy VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 10, 11, 12, 16, 18 może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Zgodnie z art. 86 ust. 15 do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13 stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołanym przepisem uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przysługuje nadal po zakończeniu kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego, w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Natomiast zgodnie z art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony. W sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania za [...] został przerwany, w związku z wszczęciem postępowania egzekucyjnego, zobowiązanie to istnieje pomimo upływu 5 lat od jego powstania. Dlatego też, zdaniem strony uzasadnione jest odpowiednie stosowanie art. 81b Ordynacji podatkowej, ponieważ nie do pogodzenia w demokratycznym państwie prawa jest możliwość egzekwowania należności (zobowiązania podatkowego), przy braku możliwości dokonania korekty podatku poprzez jego odliczenie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pikt 1 lit. a i c. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego naruszają prawo, w stopniu mającym wpływ na rozstrzygniecie sprawy, choć nie z przyczyn wskazanych w skardze. Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny, spór sprowadza się wyłącznie do interpretacji prawa. Skarżąca K. Ż. R. zwróciła się z wnioskiem z dnia [...] o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług za [...] w kwocie [...] , w związku ze złożoną korektą deklaracji VAT-7 za [...]. Korekta deklaracji dotyczyła rozliczenia naliczonego podatku VAT obliczonego decyzją Urzędu Celnego z dnia [....] w wysokości [....]. W sprawie zastosowanie mają powołane przez organy podatkowe w decyzji przepisy dotyczące nadpłaty. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. W myśl regulacji zawartej w art. 75 § 2 pkt 1 lit. b przywołanej ustawy podatnicy, których zobowiązanie powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania) mogą złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, jeżeli w deklaracjach (zeznaniach) innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 (deklaracja podatku akcyzowego) i pkt 3 (deklaracja o wpłatach z zysku za rok obrotowy), z wyjątkiem deklaracji dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek. Wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatnicy są zobowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację) - (art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej). Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę (art. 75 § 4 O.p.). Zgodnie z art. 73 § 1 pkt 6 powołanej ustawy nadpłata w podatku od towarów i usług powstaje z dniem złożenia korekty deklaracji obniżającej wysokość zobowiązania podatkowego, w związku ze zwiększeniem kwoty podatku naliczonego lub obniżeniem kwoty podatku należnego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Jednakże ustawodawca ograniczył w czasie prawo do złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty. Zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa, w przypadku złożenia deklaracji dotyczącej podatku VAT (art. 75 § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej), po upływie 5 lat od dnia złożenia tej deklaracji. Z powołanych przepisów wynika, że nawet jeśli podatnik wykazał w złożonej deklaracji podatek nienależny lub w wysokości wyższej niż należny, po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji nie może skutecznie domagać się od organu podatkowego stwierdzenia nadpłaty. Jak wskazał J. Zubrzycki w Ordynacji podatkowej. Komentarz 2006 UNIMEX Wrocław, s. 384, termin do złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty nie podlega odroczeniu ani przedłużeniu, nie może też zostać przerwany czy zawieszony. W związku z tym błędne jest stanowisko skarżącego co do możliwości prowadzenia postępowania w przedmiotowej sprawie i stwierdzenia nadpłaty za [...]. Bezsporne jest, że skarżąca złożyła deklarację za [...] – [...]. Zatem termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za [....]. w podatku od towarów i usług upłynął w dniu [...]. Termin ten jest terminem prawa materialnego skutkującym, w przypadku jego uchybienia, utratą prawa do złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty. Należy podkreślić, że organy podatkowe nie miały podstaw prawnych do prowadzenia postępowania z wniosku skarżącej. W zaskarżonej decyzji powołano przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie, jednakże wydano błędne rozstrzygnięcie. Decyzja w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty jest decyzją rozstrzygającą co do istoty sprawy. Jednakże skoro, zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, wygasło prawo podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, organ podatkowy nie miał podstaw prawnych do prowadzenia postępowania i wydania orzeczenia w zakresie wniosku o stwierdzenia nadpłaty. Winien na podstawie art. 165 Ordynacji podatkowej wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, na które stronie przysługuje zażalenia. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, gdy żądanie, zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W związku z powyższy przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy pierwszej instancji winien orzec na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej . Z tych przyczyn na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) orzeczono jak w sentencji. /-/ K. Nikodem /-/ S. Zapalska /-/ J. Małecki