I SA/Kr 1201/07

Sygn. akt I SA/Kr 1201/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 28 marca 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka (spr), Sędzia: WSA Beata Cieloch, Asesor: WSA Agnieszka Jakimowicz, Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2008r., sprawy ze skargi E. N., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji, - skargę oddala - Postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z dnia [...] kwietnia 2006 roku sygn. akt [...], spadek po l. W. w całości nabyła córka E. N. W skład masy spadkowej weszło 9/10 części nieruchomości położonej w K. przy ul. O. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją ustalił E. N. podatek z tytułu dziedziczenia ww. nieruchomości w kwocie 101 470,00 zł. Przedmiotowa decyzja nie została przez zaskarżona do organu II instancji. W dniu [...] marca 2007 roku pełnomocnik E. N. wniósł do Dyrektora Izby Skarbowej wniosek o stwierdzenie nieważności przedmiotowej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 156 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., nr 98, poz. 1071 z późniejszymi zmianami) poprzez niezastosowanie zwolnienia określonego w art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004, nr 142, poz. 1514 z późniejszymi zmianami) dotyczącego ww. nieruchomości w części zajętej przez osoby trzecie na podstawie umów najmu, do których mają zastosowanie przepisy o czynszu regulowanym. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej odmówił stwierdzenia nieważności decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej strona złożyła odwołanie podnosząc, że organ I instancji w toku prowadzonego postępowania administracyjnego nie zastosował zwolnienia przewidzianego w art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn pomimo tego, że w dziedziczonej nieruchomości znajduje się 5 lokali mieszkalnych przydzielonych na podstawie decyzji administracyjnych o łącznej powierzchni 347,1 m-. Decyzją z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Krakowie skarżąca E. N. domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji, zarzucając im naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez niezastosowanie zwolnienia przewidzianego w ustawie o podatku od spadków i darowizn. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie ze względu na brak podstawy do zastosowania w sprawie zwolnienia określonego w art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269/, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola ta ogranicza się więc do badania, czy rozpoznając sprawę nie naruszyły one prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Przechodząc do rozważań nad zasadnością skargi, podkreślić należy, iż postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji normują przepisy Ordynacji podatkowej ( art. 247 i nast. ). Zgodnie z art. 247 § 1 wymienionej ustawy "organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym. Jego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy, co do jej istoty, tylko sprawdzenie, czy decyzja ostateczna nie została dotknięta jedną z najpoważniejszych wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to nie może się więc przerodzić w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. Dotyczy to każdego postępowania w tym przedmiocie bez względu na to, czy zostało wszczęte na żądanie strony, czy z urzędu. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 grudnia 2004r. III SA/Wa 240/04 LEX nr 168004 oraz wyroki NSA: z dnia 21 września 2001 r., III SA 1430/00 i z dnia 18 października 2001 r., III SA 1685/00). Powyższy katalog przesłanek warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej zakreśla więc ramy powierzonej sądowi administracyjnemu kontroli legalności decyzji wydanych w tym nadzwyczajnym postępowaniu w instancji odwoławczej. W przedmiotowej sprawie strona skarżąca stwierdziła, iż decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] oraz z dnia [...] zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej), poprzez niezastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przesłanka rażącego naruszenia prawa, na którą powołuje się strona skarżąca, zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem NSA zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Rażące naruszenie prawa będzie miało miejsce w sytuacji, gdy w stanie prawnym nie budzącym wątpliwości, co do jego zrozumienia zostaje wydana decyzja, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów. Utrwalony także jest w orzecznictwie pogląd, że za rażące naruszenie prawa nie można uznać błędów w wykładni prawa, ale przekroczenie przepisu w sposób jasny i jednoznaczny. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy istnieje możliwość rozbieżnych interpretacji. Wybór jednej z nich nie może być uznany za rażące naruszenie prawa nawet, jeżeli zostanie ona uznana za nieprawidłową. Uchybienie takie będzie miało miejsce, gdy w nie budzącym wątpliwości stanie prawnym zostanie wydana decyzja, która swoją treścią stanowi zaprzeczenie obowiązujących przepisów. Rozpoznając niniejszą sprawę Sad uznał, iż organy podatkowe wydając przedmiotowe decyzje nie naruszyły rażąco prawa. Decyzje te zostały bowiem wydane w oparciu i zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami. Podnoszony przez stronę skarżącą argument, jakoby przesłanką do stwierdzenia nieważności przedmiotowych decyzji było naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz art. 121 Ordynacji podatkowej uznać należy za nietrafny. Skarżąca, co prawda przedstawiła swoją interpretacje powołanego przepisu, jednak nie przedstawiła żadnych innych argumentów przemawiających za przyjęciem, że organy podatkowe, przy wydawaniu przedmiotowej decyzji rażąco naruszyły prawo. W szczególności nie powołała się na żadne wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych lub też Naczelnego Sądu Administracyjnego. Podkreślić należy, iż ograny podatkowe, pomimo, że przedmiotowe postępowanie było postępowaniem nadzwyczajnym, ponownie poddały szczegółowej analizie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz innych ustaw, celem wykazania, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...], została wydana prawidłowo. W szczególności organy podatkowe stwierdziły, że w myśl art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy od spadków i darowizn stanowi, zwalnia się od podatku nabycie w drodze spadku lub darowizny budynku w części zajętej przez osoby trzecie na podstawie umów najmu, do których mają zastosowanie przepisy o czynszu regulowanym, określonym w ustawie z dnia 2 lipca 1994 r. o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych (Dz. U. z 1998, nr 120, poz. 787 z późniejszymi zmianami). Zgodnie z art. 56 ust. 1 oraz 2 ustawy o najmie lokali i dodatkach mieszkaniowych czynsz najmu nawiązanego na podstawie decyzji administracyjnych o przydziale lub na podstawie innego tytułu prawnego przed wprowadzeniem w danej miejscowości publicznej gospodarki lokalami albo szczególnego trybu najmu był w rozumieniu tej ustawy ustalany zgodnie z przepisami o czynszu regulowanym, tj. art. 20 i nast. ww. ustawy. Ustawa o najmie lokali i dodatkach mieszkaniowych została zastąpiona ustawą z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i zmianie kodeksu cywilnego, która weszła w życie 10 lipca 2001 r. (Dz. U. z 2001 r., nr 71, poz. 733). Nowa ustawa nie zawierała wyraźnego rozróżniania czynszu regulowanego i wolnego (z wyjątkiem czynszu najmu w zasobach towarzystwa budownictwa społecznego, który pozostał czynszem regulowanym), co spowodowało ograniczenie możliwości dowolnego podnoszenia czynszu, w lokalach, w których wcześniej obowiązywał czynsz regulowany, stanowiąc, że wysokości czynszu nie może przekroczyć 3% wartości odtworzeniowej lokalu w stosunku rocznym. Ograniczenie to było przedmiotem badania przez Trybunał Konstytucyjny pod względem jego zgodności z Konstytucją. W wyroku pełnego składu z dnia 12 stycznia 2000 r. sygn. P . 11/98 (OTK ZU 2000/1 poz. 3) Trybunał Konstytucyjny uznał je za zgodne z ustawą zasadniczą ze względu na konieczność ochrony prawnej najemców lokali. Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej podkreślił, że zasadniczą różnicą wprowadzoną w ustawie o ochronie praw lokatorów w stosunku do ustawy o najmie lokali i dodatkach mieszkaniowych jest rezygnacja z rozróżnienia czynszu regulowanego i czynszu wolnego, w konsekwencji ustawodawca poddał czynsze regułom rynkowym, odchodząc od czynszu regulowanego ustalanego przez radę gminy, chociaż ustalenie wysokości czynszu w umowie nie może być całkowicie swobodne ze względu na konieczność zapewnienia ochrony prawnej najemcom lokali. Zatem zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Poprzez stan rzeczy, który należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania należy uznać także stan prawny istniejący w dniu nabycia. W przedmiotowej sprawie nabycie spadku nastąpiło [...] stycznia 2006 r., a postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się [...] kwietnia 2006 r., należy więc uwzględnić stan prawny istniejący w dniu nabycia spadku, tj. 27 stycznia 2006 r., a wówczas wysokość czynszu nie była ustalana zgodnie z przepisami o czynszu regulowanym, określonym w ustawie o najmie lokali i dodatkach mieszkaniowych. W ocenie Sądu przy wydawaniu przedmiotowej decyzji organy podatkowe nie dopuściły się rażącego naruszenia prawa, a nadto w sprawie nie została spełniona żadna inna przesłanka wymieniona w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, co mając na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie orzekł jak w sentencji na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. nr 153 poz. 1270/ .