II FSK 1193/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Krystyna Nowak, WSA del. Hanna Kamińska, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Po 114/08 w sprawie ze skargi R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Po 114/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę R. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 listopada 2007 r. w przedmiocie przywrócenia terminu do zapoznania się z aktami i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. W uzasadnieniu orzeczenia podano, że czterema decyzjami wydanymi w dniach 20 i 29 grudnia 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. orzekł o odpowiedzialności R. M. za zaległości podatkowe Przedsiębiorstwa D. – M. Sp. z o.o. W toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w P. pismami z dnia 18 czerwca 2007 r., działając na podstawie art. 123 § 1 i art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), zawiadomił skarżącego o możliwości zapoznania się z aktami spraw i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia zawiadomień. Powyższe pisma doręczono skarżącemu w dniu 25 czerwca 2007 r. W dniu 2 lipca 2007 r. R. M. złożył w siedzibie organu podatkowego wniosek o wydłużenie terminu do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, w którym zaznaczył, że "lekarz zakazał chodzenia" do dnia 4 lipca 2007 r. Do wniosku załączono kserokopię zwolnienia lekarskiego na okres od dnia 18 czerwca do dnia 4 lipca 2007 r. Pismem z dnia 4 lipca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. poinformował skarżącego o możliwości skorzystania z prawa wynikającego z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w terminie do dnia 10 lipca 2007 r. W dniu 11 lipca 2007 r. R. M. złożył kolejne podanie o wydłużenie terminu wraz z informacją, iż zakaz chodzenia wydany przez lekarza obowiązuje do dnia 30 lipca 2007 r. W związku z tym, że w dniu 11 lipca 2007 r. zostały wydane decyzje kończące postępowania w przedmiotowych sprawach, pismem z dnia 13 lipca 2007 r. poinformowano stronę o braku możliwości wyznaczenia nowego terminu. W dniu 30 lipca 2007 r. R. M. zwrócił się z prośbą o przywrócenie terminu do zapoznania się z aktami spraw i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego podnosząc, że w okresie od dnia 18 czerwca do dnia 30 lipca 2007 r. przebywał na zwolnieniu lekarskim i musiał leżeć. Postanowieniem z dnia 29 sierpnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. odmówił przywrócenia terminu do dokonania wymienionej czynności. Po rozpoznaniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia 19 listopada 2007 r. utrzymał w mocy uprzednio wydane rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy wskazał, że pismem z dnia 18 października 2007 r. zwrócił się do Urzędu Pocztowego P. 25 o potwierdzenie informacji dotyczących doręczenia korespondencji kierowanej w czerwcu i lipcu 2007 r. do R. M. W odpowiedzi urząd pocztowy pismem z dnia 24 października 2007 r. wyjaśnił, że przedmiotowe przesyłki były awizowane, a następnie odbierane w placówce pocztowej. Jedynie jedna przesyłka została doręczona przez listonosza do domu skarżącego na jego prośbę. Uwzględniając powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że samo posiadanie zwolnienia lekarskiego nie jest potwierdzeniem braku winy, stanowiącego przesłankę przywrócenia terminu w świetle art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Skoro bowiem w okresie zwolnienia lekarskiego skarżący odbierał przesyłki w placówce pocztowej, to mógł również dokonywać innych czynności, w tym także stawić się w siedzibie Izby Skarbowej w P. w celu zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawach zakończonych decyzjami bądź wyznaczyć pełnomocnika do reprezentowania przed organami podatkowymi. Niezrozumiałe – w ocenie organu odwoławczego – pozostawało również i to, że listonosz w okresie choroby R. M. nie mógł zastać go w domu i był zmuszony awizować przesyłki pocztowe. Dyrektor Izby Skarbowej w P. podkreślił ponadto, że organ podatkowy wydłużył termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego do dnia 10 lipca 2007 r., a nie wyznaczał stronie powtórnie nowego siedmiodniowego terminu do dokonania tej czynności. Obowiązku takiego nie przewidują bowiem regulacje zawarte w art. 123 i art. 200 Ordynacji podatkowej. Fakt, że wiadomość o wydłużeniu pierwotnego terminu podatnik powziął w dniu 9 lipca 2007 r. nie oznacza, że otrzymał on jednodniowy termin na skorzystanie z przysługującego mu uprawnienia. Organ odwoławczy nie podzielił także twierdzeń skarżącego, że prośba o przedłużenie terminu zawarta w piśmie złożonym w dniu 11 lipca 2007 r. mogła być skuteczna, gdyż decyzje kończące postępowanie w sprawie zostały wysłane dopiero w dniu 12 lipca 2007 r. Przesłanie rozstrzygnięć w dniu następującym po dniu wydania decyzji było bowiem podyktowane koniecznością uwzględnienia procedury obiegu dokumentów w Izbie Skarbowej w P. W skardze do sądu administracyjnego R. M. domagał się uchylenia powyższego postanowienia i przywrócenia terminu do zapoznania się z dowodami zgromadzonymi w postępowaniu. Skarżący wskazał na naruszenie art. 121, art. 123, art. 120, art. 200 i art. 122 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu odwołując się do treści art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej – w ślad za organem podatkowym – przyznał, że samo posiadanie zwolnienia lekarskiego nie świadczy o braku winy skarżącego. R. M. mimo tego, że przebywał na zwolnieniu lekarskim i teoretycznie nie mógł opuszczać domu, odbierał przesyłki na poczcie, co zostało w sposób wiarygodny potwierdzone przez urząd pocztowy. Fakt nieprzebywania strony w domu został dodatkowo potwierdzony przez konieczność awizowania przesyłek. W ocenie Sądu, w świetle przedstawionych okoliczności skarżący mógł, a nawet powinien stawić się w siedzibie organu podatkowego w celu zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Zdaniem składu orzekającego R. M. dopuścił się niedbalstwa, bowiem poprzez własne zachowanie niejako sam pozbawił się możliwości wypowiedzenia się w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Skarżący nie nawiązał nawet kontaktu telefonicznego z Izbą Skarbową w P., gdzie mógłby przedstawić swoją sytuację i wnieść o wyznaczenie dodatkowego terminu. Sąd pierwszej instancji podkreślił także, że wskazanie skarżącemu dnia 10 lipca 2007 r. jako ostatniego dnia na zapoznanie się z aktami sprawy, nie stanowiło wyznaczenia nowego terminu, lecz jedynie jego przedłużenie, gdyż w okresie od dnia 26 czerwca 2007 r. organ nie zebrał żadnych nowych materiałów mogących wpływać na sytuację skarżącego. W pozostałym zakresie Sąd w pełni podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w P. zaznaczając, że gdyby skarżący faktycznie nie opuszczał mieszkania i odebrał dostarczoną w dniu 6 lipca 2007 r. przesyłkę (zawierająca powiadomienie o przedłużeniu terminu), powziąłby wcześniej informację o możliwości zapoznania się z dowodami do dnia 10 lipca 2007 r. W skardze kasacyjnej R. M. wniósł o uchylenie w całości powyższego wyroku oraz postanowień Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 listopada 2007 r. (nr [...]) i z dnia 29 sierpnia 2007 r. (nr [...]) z uwagi na wydanie ich z rażącym naruszeniem prawa oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a w konsekwencji również o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 11 lipca 2007 r. o nr [...], [...], [...], [...] jako rażąco niezgodnych z prawem wobec naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Skarżący zażądał ewentualnie uchylenia w całości zaskarżonego wyroku i postanowień Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 listopada 2007 r. (nr [...]) i z dnia 29 sierpnia 2007 r. (nr [..]) oraz rozpoznanie skargi co do istoty sprawy. Ponadto skarżący domagał się zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono: 1/ na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez: a) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skutkujące oddaleniem skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 listopada 2007 r. (nr [...]) i poprzedzające go postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 29 sierpnia 2007 r. (nr [...]) w związku z naruszeniem: - art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, polegające na braku właściwego poinformowania strony o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia co do zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji w sprawie, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, - art. 123 oraz art. 120 w związku z art. 200 Ordynacji podatkowej poprzez niezapewnienie stronie możliwości czynnego udziału w postępowaniu, polegające na niewłaściwym poinformowaniu strony o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia co do zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji w sprawie, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, - art. 122 Ordynacji podatkowej wskutek niewyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, - art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskutek nieprzedstawienia pełnego wyjaśnienia co do podstawy prawnej rozstrzygnięcia. 2/ na podstawie art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenie przepisów prawa materialnego przez niewłaściwe ich zastosowanie polegające na naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niezastosowanie art. 162 Ordynacji podatkowej i nieuwzględnienie wniosku skarżącego w zakresie przywrócenia terminu. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że termin określony w art. 200 Ordynacji podatkowej jest terminem ustawowym i nie jest możliwe jego przedłużanie. Z tego względu organ odwoławczy powinien był - uwzględniając wniosek strony - wyznaczyć nowy siedmiodniowy termin do zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Działanie organu doprowadziło zaś do sytuacji, w której strona miała tylko jeden dzień na skorzystanie z przysługującego mu uprawnienia. Zdaniem skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej w P. zupełnie zignorował pismo strony z dnia 11 lipca 2007 r. oraz przedstawione zaświadczenie lekarskie, wyraźnie potwierdzające niemożność stawienia się w siedzibie organu. Ponadto organ odwoławczy, mimo braku stosownych dowodów, błędnie ustalił, że zawiadomienie o wyznaczeniu terminu z dnia 4 lipca 2007 r. skarżący odebrał osobiście w urzędzie pocztowym. Odwołując się do stanowiska wyrażonego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 10 października 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 364/07, autor skargi kasacyjnej wywodził, że decyzje wymiarowe zostały w istocie wydane w dniu 12 lipca 2007 r., a nie jak przyjął organ w dniu 11 lipca 2007 r. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że przedmiotem zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w P. było przywrócenie terminu do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Materiał dowodowy dotyczył odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Przedsiębiorstwa D. – M. Sp. z o.o. Postępowanie o przywrócenie terminu do dokonania między innymi wskazanej wyżej czynności procesowej regulowane jest przepisami art. 162 – 164 Ordynacji podatkowej. W sprawie niniejszej zasadnicze znaczenie ma treść § 1 art. 162 tej ustawy. Przepis ten nakłada na organ podatkowy obowiązek przywrócenia uchybionego terminu, na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z brzmienia zacytowanego przepisu wynika zatem jednoznacznie, że rozstrzygnięcie o przywróceniu uchybionego terminu procesowego uzależnione jest od uprawdopodobnienia braku winy zainteresowanego. W sprawie niniejszej Sąd pierwszej instancji potwierdził ocenę dokonaną przez organ podatkowy, że skarżący nie uprawdopodobnił istnienia wskazanej wyżej przesłanki. Skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego podziela to stanowisko, gdyż w istocie przebywanie skarżącego na zwolnieniu lekarskim, z wydanym przez lekarza zakazem chodzenia, nie może stanowić jedynej podstawy do uznania, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy skarżącego. Organ podatkowy ustalił bowiem, w oparciu o informacje otrzymane z urzędu pocztowego, że w tym okresie odbierał on przesyłki na poczcie. Przesyłki pocztowe były awizowane z powodu nieobecności skarżącego w miejscu zamieszkania. Skoro więc skarżący, mimo zwolnienia lekarskiego, był w stanie osobiście odbierać przesyłki w urzędzie pocztowym, to brak jest podstaw do przyjęcia, że w terminie określonym przez organ podatkowy nie mógł on, bez swojej winy, zapoznać się z aktami i wypowiedzieć się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. W tej sytuacji nie może być uwzględniony zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i art. 162 Ordynacji podatkowej. Taka ocena znajduje także uzasadnienie natury formalnej, a mianowicie, że wskazane powyżej przepisy nie są przepisami prawa materialnego lecz procesowego. Art. 162 Ordynacji podatkowej dotyczy bowiem przywracania uchybionych terminów procesowych. Tak też 7- dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, określony w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, traktowany jest w orzecznictwie sądowym, czego przykładem jest uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04 (publik. w ONSAiWSA z 2005 r., nr 4 poz. 66). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie mogą być uznane za zasadne zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej. Z jednej bowiem strony skarżący nie wykazał w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że ewentualne naruszenie tych przepisów mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to znaczy, iż gdyby naruszenia te nie zaistniały to zostałaby ona rozstrzygnięta w sposób odmienny niż dokonano tego w zaskarżonym postanowieniu. Z drugiej zaś – brak jest umotywowanych podstaw, aby uznać, że w zaskarżonym wyroku nie dostrzeżono naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej przez organ podatkowy. Świadczy o tym fakt, że organ ten wypełnił obowiązek nałożony art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, zawiadamiając skarżącego o możliwości skorzystania z uprawnienia wynikającego z art. 200 § 1 Ordynacji, a nadto przedłużając skarżącemu termin do wypowiedzenia się w przedmiocie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ zrealizował powinność wynikającą z art. 121 tejże ustawy. Na akceptację zasługuje wyrażone w zaskarżonym wyroku stanowisko Sądu pierwszej instancji, że brak było podstaw do wyznaczenia skarżącemu nowego 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się, gdyż po dniu 26 czerwca 2007 r. organ podatkowy nie zebrał w sprawie żadnych nowych dowodów, co uzasadniałoby wyznaczenie takiego terminu. Jeżeli chodzi o zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to nie jest on trafny. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi przewidziane w powołanym przepisie postępowania sądowoadministracyjnego, a zawarte w nim wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia nie nasuwa zastrzeżeń mogących skutkować wzruszeniem zaskarżonego wyroku. Mając powyższe na względzie, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak sentencji wyroku, kierując się normami prawnymi zawartymi w art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.