I SA/Po 299/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie Sędzia NSA Janusz Ruszyński (spr.) Asesor sądowy WSA Roman Wiatrowski Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 maja 2008r. sprawy ze skargi KS - S kuratora dla nieznanego z miejsca pobytu W S na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uznania za koszty postępowania wynagrodzenia kuratora. oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ G Gorzan /-/ J. Ruszyński Postanowieniem z dnia [...] w sprawie [...] Sąd Rejonowy po rozpoznaniu wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego ustanowił adwokat K S-S kuratorem dla nieznanego z miejsca pobytu W S celem reprezentowania go w postępowaniu podatkowym w sprawie o przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki cywilnej A. Działając w postępowaniu podatkowym jako ustanowiony przez Sąd kurator nieznanego z miejsca pobytu podatnika adwokat K S-S pismem z dnia [...] wystąpiła z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zwrócenie się: 1. do Policji w O., aby ustaliła czy W S rzeczywiście nie przebywa w miejscu stałego pobytu: O. ul. P. [...], a jeżeli nie to jakie jest jego miejsce pobytu, 2. do Ambasady [...] w W o podanie, czy W S posiada wizę umożliwiającą przekroczenie granicy S., czy przebywa na terytorium S., a jeżeli tak to czy znane jest jego miejsce pobytu, 3. oraz przyznanie kuratorowi będącemu adwokatem wynagrodzenia w wysokości [...] (słownie: [...]). Jako podstawę wniosku o przyznanie wynagrodzenia w wymienionej wyżej wysokości kurator wskazała art. 265 § 2 Ordynacji podatkowej oraz § 18 i § 6 pkt 5 w związku z § 5 oraz § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.). Zarówno Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. jak i Dyrektor Izby Skarbowej uznali, że brak uzasadnionych podstaw do uznania za koszty postępowania wynagrodzenia kuratora w postępowaniu podatkowym. Dali temu wyraz w postanowieniach z dnia [...]. Stanowisko organów sprowadza się do następującej argumentacji: Jak wynika z treści art. 265 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki, bezpośrednio związane z rozstrzygnięciem sprawy. Przepis ten praktycznie otwiera katalog kosztów postępowania, enumeratywnie wymienionych w art. 265 § 1 wyżej cytowanej ustawy. Ustawodawca od uznania organu podatkowego uzależnił zaliczenie wydatków w poczet kosztów postępowania. Jedynym kryterium ich zaliczenia to bezpośredni związek z rozstrzygnięciem sprawy. W obecnym systemie prawnym brak jest przepisów szczególnych, regulujących wysokość wynagrodzenia kuratora w postępowaniu administracyjnym i jedynie posiłkowo organ podatkowy może przyjąć stawki, ustalone w regulacjach z zakresu postępowania cywilnego. Zdaniem organu odwoławczego, wysokość wynagrodzenia kuratora, ustanowionego dla strony w danej sprawie, zależy w każdym przypadku od rodzaju sprawy, stopnia jej zawiłości i nakładu pracy kuratora. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej adwokat K S-S błędnie uważa, iż w niniejszej sprawie przy ustalaniu wysokości ewentualnego wynagrodzenia kuratora mogą mieć zastosowanie wyłącznie przepisy rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Zdaniem organu odwoławczego organy skarbowe winny posiłkować się raczej przepisami rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 sierpnia 1982r. w sprawie stawek, warunków przyznawania i wypłaty ryczałtu przysługującego sędziom i pracownikom sądowym za dokonanie oględzin oraz stawek należności kuratorów (Dz. U. z 1982 r., Nr 27, poz. 197 ze zm.). Stanowisko takie znajduje również uzasadnienie w uchwale Sądu Najwyższego sygn. akt III CZP 117/88, z którego wynika, iż rozporządzenie to dotyczy kuratorów procesowych, do wynagrodzenia których nie ma zastosowania art. 179 k.r.o. Skoro więc w cyt. uchwale przyjęto, iż kurator wyznaczony przez sąd na podstawie art. 184 § 1 k.r.o. pełni funkcje podobne jak kurator procesowy, a do wynagrodzenia kuratora procesowego ma zastosowanie rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości w sprawie stawek, warunków przyznawania i wypłaty ryczałtu przysługującego sędziom i pracownikom sądowym za dokonanie oględzin oraz stawek należności kuratorów, to przez analogię należy przyjąć, że przepisy tego rozporządzenia winny mieć zastosowanie również do wynagrodzenia kuratora, wyznaczonego przez sąd na podstawie art. 184 § 1 k.r.o. Podkreślić jednak należy, że w sytuacji, gdy brak jest konkretnych uwarunkowań prawnych, regulujących tę kwestię, organ podatkowy może również ustalić zupełnie inną kwotę wynagrodzenia, mając na uwadze właśnie rodzaj sprawy, stopień jej zawiłości i nakład pracy kuratora. W niniejszej sprawie organ podatkowy stwierdził jednakże, iż kurator nie dokonała żadnych szczególnych czynności, ani nie poczyniła wydatków, które miałyby bezpośredni związek z rozstrzygnięciem sprawy. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] adwokat K S-S wniosła o uchylenie decyzji organów skarbowych obu instancji o zasądzenie kosztów postępowania. Zdaniem skarżącej wynagrodzenie kuratora należy do kosztów postępowania administracyjnego. Art. 265 § 1 Ordynacji podatkowej wprowadza enumeratywny katalog kosztów postępowania, jednakże nie ma on charakteru zamkniętego, albowiem na podstawie § 2 tego artykułu organ podatkowy ma możliwość poszerzania go o inne koszty. Jako przykład takich kosztów orzecznictwo wskazuje wynagrodzenie kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu (vide: uchwała SN z dnia 09 lutego 1989 r., III CZP 117/88, OSNC 1990/1/11. Skarżąca twierdzi, że w postępowaniu podatkowym działała jako kurator będący adwokatem i dlatego mają do niej zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz, że na tej podstawie należy jej się wynagrodzenie za postępowanie przed organem pierwszej instancji w wysokości [...], za postępowanie przed organem drugiej instancji w wysokości [...], i za postępowanie zażaleniowe w wysokości [...]. Skarżąca podnosi, że zapoznała się z aktami podatkowymi i złożyła wnioski dowodowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Art. 265 § 1 Ordynacji podatkowej wylicza składniki kosztów postępowania podatkowego. Wyliczenie to ma charakter przykładowy, albowiem § 2 art. 265 stanowi, że organ podatkowy może zaliczyć do kosztów postępowania także inne wydatki. Warunkiem ich fakultatywnego zaliczenia jest bezpośredni związek z rozstrzygnięciem sprawy. O tym, jakie są wydatki i czy mają bezpośredni związek z rozstrzygnięciem sprawy, decyduje organ podatkowy (patrz Komentarz do Ordynacji podatkowej - str. 669 - S. Babiarz i inni Wydawnictwo prawnicze "Lexis Nexis" - Warszawa 2004). Nie powinno budzić wątpliwości stwierdzenie, że wynagrodzenie kuratora dla podatnika nieznanego z miejsca pobytu nie zostało zaliczone do kosztów postępowania wymienionych w art. 265 § 1 Ordynacji podatkowej. Ewentualnej podstawy rozstrzygnięcia wniosku skarżącej można poszukiwać w § 2 art. 265. Przepis ten używając określenia "może" jest przepisem uzależniającym pozytywne rozstrzygnięcie wniosku o zaliczenie do kosztów postępowania podatkowego od uznania organu podatkowego. Oczywiście uznanie to nie może być dowolne i musi uwzględniać to, czy wydatek jest bezpośrednio związany z rozstrzygnięciem sprawy. Stan faktyczny, a zwłaszcza wykonane przez skarżącą czynności nie są sporne. Koszty tych czynności słusznie zostały nie zaliczone przez organy skarbowe jako koszty postępowania podatkowego. To do obowiązków kuratora, a nie organów podatkowych należy podjęcie starań zmierzających do ustalenia miejsca pobytu podatnika. Skarżąca takich czynności nie podjęła. Obarczenie nimi przez skarżącą organów podatkowych nie pozwala ich zaliczyć do kosztów postępowania podatkowego. Zasadnie więc organy skarbowe nie zaliczyły do kosztów postępowania podatkowego wynagrodzenia adwokackiego!!. Zwrócenie się przez skarżącą do organów skarbowych, by to one same ustaliły miejsce pobytu podatnika nie jest wydatkiem, o którym mowa w art. 265 § 2 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na to, że przedmiotem rozstrzygnięcia w sprawie objętej skargą, był wniosek skarżącej z dnia [...]. Jego treść jednoznacznie wskazuje, że skarżąca domagała się przyznania jako kuratorowi będącemu adwokatem wynagrodzenia w wysokości [...] za czynności opisane w pkt 1 i 2 wniosku z [...], a więc za czynności, które skarżąca uznała za czynności kuratora. Tylko ten wniosek mógł być przedmiotem rozpoznania. Jak wynika z treści odpowiedzi na skargę wnioski skarżącej o przyznanie wynagrodzenia za udział w postępowaniu odwoławczym i zażaleniowym są przedmiotem odrębnych postępowań. Za całkowicie pozbawione podstawy prawnej uznały organy podatkowe żądanie wynagrodzenia adwokackiego na podstawie Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. - w sprawie opłat za czynności adwokackie. Stanowisko to jest prawidłowe. Po pierwsze: skarżąca została ustanowiona kuratorem dla nieznanego z miejsca pobytu podatnika. To, że jednocześnie wykonuje zawód adwokata nie ma żadnego znaczenia dla określenia kosztów (wydatków) w postępowaniu podatkowym. W sprawie podatkowej skarżąca nie występowała jako adwokat, będący pełnomocnikiem podatnika lecz jako ustanowiony przez Sąd kurator. Po drugie: § 1 Rozporządzenia jednoznacznie określa, że dotyczy ono opłat za czynności adwokacie przed organami wymiaru sprawiedliwości, a nie przed organami podatkowymi, przed którymi skarżąca występowała jako kurator, a nie jako adwokat. Z powyższych przyczyn należało uznać, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z wymienionymi wyżej przepisami i skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalić. /-/ R.Wiatrowski /-/ G.Gorzan /-/ J.Ruszyński