I SA/Rz 226/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska Sędziowie NSA Maria Piórkowska (spr.) WSA Zbigniew Czarnik Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 13 maja 2008 r. sprawy ze skargi A. G -B na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia podstępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2003r. - oddala skargę - I SA/Rz 226/08 UZASADNIENIE Decyzją z dnia (...) stycznia 2008 r. (...) Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania A.G. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia (...) października 2007 r. (...) odmawiającą uchylenia, w wyniku wznowieniowego postępowania, decyzji z dnia (...) grudnia 2004 r. (...) utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...) września 2004 r. znak (...) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2003 r. W uzasadnieniu decyzji, orzekający w sprawie organ wskazał, że w wyniku weryfikacji prawidłowości określania i deklarowania podstaw opodatkowania i podatku - zobowiązania podatkowego, kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego stwierdzono, że w kontrolowanym okresie tj. w m-cu grudniu 2003 r. Podatniczka wykonała jedną usługę, którą udokumentowała fakturą nr 2/2003 z dnia 29.12.2003 r., opiewającą na wykazaną kwotę 100,00 zł netto. Przedmiotowa usługa dotyczyła pośrednictwa kredytowego pomiędzy stronami zaangażowanymi w udzielanie i przyjmowanie kredytów; Podatniczka dokumentując przedmiotową usługę zastosowała niewłaściwą stawkę podatku tj. 22 % bowiem na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług tego typu usługi korzystają ze zwolnienia przedmiotowego od podatku. Wobec tego, w związku z brakiem w m-cu grudniu 2003 r. sprzedaży opodatkowanej, w oparciu o dyspozycję art. 20 ust. 2 oraz art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż Podatniczce w m-cu grudniu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Podatek naliczony zawarty był w dokonywanych przez Podatniczkę zakupach związanych z kosztami ogólnymi działalności, zakupy zostały zakwalifikowane jako związane ze sprzedażą opodatkowaną (VAT do odliczenia 82,17 zł). Ponadto dokonano zakupu środka trwałego tj. samochodu ciężarowego Skoda Fabia Combi TDI. Przedmiotowy zakup również został zakwalifikowany jako związany wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną (VAT do odliczenia 10.350,82 zł). W konsekwencji Podatniczka zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 10.350,00 zł oraz kwotę do przeniesienia w wysokości 173,00 zł. Prawidłowa wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu wynosi wg decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego 0 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji zajął ponadto stanowisko, iż kwota podatku należnego w wysokości 22,00 zł, wynikająca z wystawionej przez Podatniczkę faktury podlega wpłacie w oparciu o art. 33 ustawy o VAT. Powyższe ustalenia zostały zawarte w decyzji z dnia (...).09.2004 r. znak: (...) w której określono kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości 22,00 zł. Rozpatrując przedmiotową sprawę w toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej nie dopatrzył się przesłanek do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji; dlatego też decyzją z dnia (...).12.2004 r. znak: (...) utrzymał w mocy w/w decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. Wnioskiem z dnia (...).11.2005 r. pełnomocnik Podatniczki na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa wniósł o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia (...).12.2004 r. znak: (...) W wyniku wznowieniowego postępowania organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 243 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa postanowienie niniejsze stanowiło podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia sprawy. Dokonując wnikliwej analizy i oceny wszystkich okoliczności niniejszej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że żadna z przesłanek wznowienia postępowania określonych w art. 240 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a więc również ta na którą powołuje się pełnomocnik Podatnika (art. 240 § 1 pkt 5 cyt. ustawy) nie zachodzi w przedmiotowym przypadku, co z kolei powoduje, że zachodzi przypadek przewidziany w art. 245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 cyt. przepisu. Nadmienia się, że przepis art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa przewiduje wznowienie postępowania w sytuacji, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Wobec powyższego organ pierwszej instancji, decyzją z dnia (...).10.2007 r. znak: (...), w oparciu o w/w podstawę prawną, odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia (...).12.2004 r. znak(...). Rozpatrując przedmiotową sprawę w toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 50 z późn. zm./ w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie miedzy innymi jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. W myśl art. 245 § 1 organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której: 1/ uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, iw tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2/ odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1, (...). Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że żadna z przesłanek wznowienia postępowania, a więc również ta o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5, nie zachodzi w przedmiotowym przypadku. Po rozpatrzeniu sprawy w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej podziela zaprezentowane stanowisko, tym samym podziela pogląd, że nie istnieją nowe okoliczności faktyczne na które powołano się we wniosku, a tym samym dokumenty przedłożone przez Stronę na poparcie tych okoliczności w postaci faktur VAT z dnia (...).12.2004 r. (...)nie zasługują na uwzględnienie. Zarzuty zawarte w złożonym odwołaniu pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Nie jest bowiem kwestionowane w sprawie, że samochód ciężarowy Skoda Fabia Combi TDI, którego zakup został udokumentowany fakturą VAT Nr FV/AN/166/03 z dnia 05.12.2003 r. (na wartość netto 47.049,18 zł, podatek VAT 10.350,00 zł, wartość brutto 57.400,00 zł) został zakupiony dla celów prowadzonej przez Podatniczkę działalności i tej działalności służy. Stwierdzenie Pełnomocnika dotyczące ponoszenia przez A.G. kosztów eksploatacji przedmiotowego samochodu oraz zaliczania tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu pozostaje bez znaczenia dla przedmiotu sporu. Sam fakt zaliczania przez A.G. do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z bieżącą eksploatacją samochodu zaliczonego do środków trwałych nie stanowi kryterium, od spełnienia którego zależy prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu środka trwałego. Możliwość uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wydatków ponoszonych na eksploatację środka trwałego wynika z przepisów prawa. Możliwość ta istnieje bez względu na rodzaj dokonywanej przez podatnika sprzedaży (opodatkowana podatkiem VAT/zwolniona od podatku) o ile tylko istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskaniem przychodu. Natomiast wprost od rodzaju dokonywanej sprzedaży (opodatkowana/zwolniona) zależy możliwość odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów usług. Możliwość odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wynika z dyspozycji art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm./, który to przepis przyjął brzmienie: podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. I dalej: z dyspozycji art. 20 ust. 2 i art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów usług oraz o podatku akcyzowym wynika, że prawo do odliczenia przysługuje o ileistnieje związek zakupu ze sprzedażą opodatkowaną. Bezspornym więc jest, że w m-cu grudniu 2003 r. Podatniczce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego w kwocie 10.350,00 zł (lub przynajmniej części tej kwoty) od zakupu środka trwałego tj. samochodu ciężarowego Skoda Fabia Combi TDI (faktura VAT Nr FV/AN/166/03 z dnia 05.12.2003 r.) o ile w ogóle dokonywałby ona sprzedaży opodatkowanej oraz o ile istniałby związek (chociażby częściowy) tego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną. Co prawda A.G. wykazała w m-cu grudniu sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT oraz wskazała na istnienie w/w związku. W złożonych do Urzędu Skarbowego deklaracjach VAT-7, tj. zarówno za m-c grudzień 2003 r., jak i za m-c poprzedni tj. listopad 2003 r. Podatniczka wykazała wyłącznie sprzedaż opodatkowaną. Z deklaracji tych w żaden sposób nie wynikało, żeby przedmiotem działalności były usługi zwolnione. W deklaracji VAT-7 za m-c grudzień 2003 r. obok zakupu przedmiotowego samochodu (zakup zakwalifikowany jako środek trwały związany ze sprzedażą opodatkowaną) wykazano sprzedaż udokumentowaną jedyną wystawioną w tym miesiącu fakturą Nr 2/2003 z dnia 29.12.2003 r., dotyczącą usługi finansowej. Niemniej jednak taka, a nie inna kwalifikacja zakupu samochodu była konsekwencją błędnego przekonania Podatniczki, że świadczone usługi są opodatkowane podatkiem VAT (prawidłowo sprzedaż usług finansowych korzysta ze zwolnienia od podatku). Nie ulega jednak wątpliwości, że zakup samochodu służył świadczeniu usług finansowych, bowiem sama Podatniczka na taki właśnie związek wskazała. Samo prawo do odliczenia podatku naliczonego jest kwestią pochodną rodzaju świadczonych usług (opodatkowane/zwolnione) z którymi zakup jest związany, o czym stanowią przytoczone powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że sam fakt dokonania sprzedaży opodatkowanej nie przesądza o prawie do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli brak jest związku konkretnego zakupu z tą właśnie sprzedażą. Fakt świadczenia sprzedaży zwolnionej od podatku skutkuje brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupu związanego z tą sprzedażą. Zaprezentowany powyżej, oparty na błędnym zakwalifikowaniu usług finansowych, sposób sporządzenia przez A.G. deklaracji za m-c grudzień 2003 r. doprowadził jednak do uzyskania przez Podatniczkę zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 10.350,00 zł. Organ podatkowy pierwszej instancji postanowił dokonać weryfikacji rozliczenia za m-c listopad i grudzień 2003 r., w tym zasadności zwrotu (upoważnienie do kontroli z dnia 13.02.2004 r.). W tym celu zażądano wydania dokumentów źródłowych i ewidencji. W zaskarżonej decyzji dokładnie opisano jakie dokumenty były w posiadaniu Podatniczki oraz jakie zostały zaewidencjonowane w prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług ewidencji. Ponieważ jednak jest to kwestia decydująca dla rozstrzygnięcia, organ odwoławczy powtarza i podkreśla, że jedynym dokumentem przedłożonym do kontroli dotyczącym m-ca grudnia 2003r. była 1 faktura sprzedaży - jak wynika z protokołu kontroli podpisanym w dniu 24.05.2004r. - była to faktura Nr 2/2003 z dnia 29.12.2003r. dokumentująca pośrednictwo kredytowe na wartość netto 100,00zł, podatek VAT 22,00zł, wartość brutto 122,00zł. Podatniczka w żaden sposób nie wskazała na istnienie innych dokumentów wystawionych w kontrolowanym okresie, w tym faktur dokumentujących sprzedaż opodatkowaną. Z protokołu kontroli wynika ponadto, że ewidencja sprzedaży VAT dotycząca m-ca grudnia 2003 r. zawierała tylko jeden zapis; zapis dotyczył w/w faktury Nr 2/2003. Faktu istnienia innych - poza fakturą Nr 2/2003 z 29.12.2003r. - dokumentów sprzedaży Podatniczka nie podniosła ani w trakcie kontroli, ani też w trakcie całego postępowania podatkowego. Podkreśla się po raz kolejny, że Podatniczka nie wskazała tej okoliczności również w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...).09.2004r. znak: (...) w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2003r., w której to decyzji sprecyzowano, że otrzymany zwrot podatku w kwocie 10.350,00 zł z tytułu zakupu środka trwałego jest nienależny z uwagi na brak związku zakupu samochodu ze sprzedażą opodatkowaną. Nadmienia się ponadto, że w toku postępowania odwoławczego (w dniu 23.11.2004r.) spisany został - w oparciu o art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - protokół na okoliczność wypowiedzenia się Podatniczki w sprawie zebranego materiału dowodowego. Do protokołu tego wniosła szereg uwag nie mających większego znaczenia dla sprawy; nie wskazała natomiast na rzekomy fakt istnienia jeszcze innych faktur sprzedaży wystawionych w miesiącu grudniu 2003 r. dokumentujących sprzedaż opodatkowaną. Decyzją z dnia (...).12.2004r. znak: (...) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...)09.2004r. znak: (...) w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2003r. nie znajdując podstaw do jej zmiany. W dniu 08.12.2004r. (wpływ do US 13.12.2004r.) Podatniczka sporządziła deklarację korygującą rozliczenie za m-c grudzień 2003r. Korekta sprowadziła się do: - wykazania usług finansowych wynikających z faktury 2/2003 z dnia 29.12.2003 r. w pozycji: "sprzedaż zwolniona od podatku", a więc zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 15.09.2004 r. znak: PP/4400-42/04, - wykazania dodatkowo w stosunku do deklaracji pierwotnej sprzedaży podatkowanej wg stawki 22%. Podatek naliczony od zakupu środka trwałego podobnie jak w deklaracji pierwotnej, został wykazany jako związany wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną, w końcowym efekcie do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 10.350,00 zł. Powyższe świadczy o braku konsekwencji i logiki; wg pierwotnej deklaracji samochód służył wyłącznie świadczeniu usług finansowych, zaś wg deklaracji korygującej (złożonej po upływie roku od pierwotnego rozliczenia) okazuje się, że związek taki nie istniał w ogóle, pomimo tego że usługi finansowe były jedynymi jakie zgodnie z pierwotną deklaracją Podatniczka świadczyła w grudniu 2003r. Postanowieniem z dnia (...).12.2004r. organ podatkowy pierwszej instancji orzekł o bezprzedmiotowości tej korekty, jako że została złożona po kontroli i po wydaniu decyzji obejmującej przedmiotowy okres rozliczeniowy. Kolejnym krokiem Podatniczki było złożenie wniosku o wznowienie postępowania w sprawie wymiaru podatku VAT za m-c grudzień 2003r. zakończonego w ostatniej instancji decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia (...).12.2004r. znak: (...), utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (...) 09.2004r. znak: (...). W przedmiotowym wniosku wskazano na istnienie dokumentów potwierdzających dokonanie sprzedaży opodatkowanej w m-cu grudniu 2003r. oraz wskazano na korektę deklaracji za ten miesiąc, która jak stwierdzono powyżej została uznana za bezprzedmiotową. Zarówno na podstawie wniosku o wznowienie postępowania, podobnie jak i w oparciu o złożone aktualnie odwołanie nie można wywieść, że przedmiotowy zakup i podatek naliczony miał wyłącznie związek ze sprzedażą opodatkowaną (tj. usługami tłumaczeń), nie miał natomiast żadnego związku z usługami finansowymi. Podatniczka sporządzając pierwotną deklarację VAT-7 sama wskazała, iż zakup samochodu służyły świadczeniu usług finansowych, który to związek biorąc pod uwagę charakter usług finansowych, nie jest kwestionowany. Zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej badając przesłanki do wznowienia postępowania przeprowadził dowód z przesłuchania świadków, na okoliczność stwierdzenia czy transakcje, o których mowa w fakturach z dnia 30.12.2003r. Nr 3/2003 i 4/2003 miały miejsce. Faktem jest, że przesłuchiwane osoby potwierdziły, iż korzystały z usług firmy A.G. w zakresie tłumaczeń językowych, niemniej jednak badaniu i ocenie podlega cały materiał dowodowy w sprawie, a ten przemawia za nieuwzględnieniem przedłożonych faktur dokumentujących rzekome usługi tłumaczenia językowego. W świetle wszystkich przedstawionych okoliczności sprawy, a zwłaszcza faktu, że dopiero po upływie prawie roku od dnia sporządzenia pierwotnej deklaracji za m-c grudzień 2003 r., po zapoznaniu się ze stanowiskiem organów podatkowych w przedmiotowej kwestii, Podatniczka wskazała na istnienie rzekomej sprzedaży opodatkowanej, jak również wobec opisanego powyżej, dowolnego i niekonsekwentnego sposobu deklarowania związku zakupu samochodu z daną sprzedażą - organ odwoławczy nie uwzględnia przedłożonych dokumentów. W ramach działalności gospodarczej zdarzają się przypadki zagubienia dokumentów. Niemniej jednak w niniejszym przypadku istotnie znamienny jest fakt, że przez rok czasu, tj. od momentu sporządzenia w dniu 24.01.2004 r. pierwotnej deklaracji za m-c grudzień 2003 r. do dnia złożenia korekty tj. do dnia 08.12.2004 r. Podatniczka nie posiadała wiedzy, co udowodniła w trakcie kontroli i postępowania podatkowego, na temat rodzaju świadczonych przez nią w m-cu grudniu 2003 r. usług, tym bardziej że usługa finansowa i rzekome usługi tłumaczenia językowego zostały wykonane w 1-dniowym odstępie czasu (29.12. i 30.12.2003 r.) zaś liczba ewentualnie wystawionych dokumentów była niewielka: tj. 3 faktury. W przedmiotowym przypadku Podatniczka zarówno prowadząc ewidencję za m-c grudzień 2003 r., jak również sporządzając na jej podstawie pierwotną deklarację za ten miesiąc miała świadomość wykonania jedynie jednej usługi w dniu 29.12.2003r. (tj. usługi finansowej), nie posiadała zaś świadomości wykonania dzień później tj. 30.12.2003 r. jeszcze dwóch usług tłumaczenia językowego. Dodatkowo całkowita zmiana kwalifikacji (związku) zakupu samochodu z danym, jakże różnym rodzajem sprzedaży (świadczenie usług pośrednictwa finansowego/tłumaczeń językowych) przemawiają za chęcią uzyskania pełnego zwrotu bezpośredniego podatku, tj. w kwocie 10.350,00 zł z tytułu nabycia środka trwałego. Ten bowiem, w pełnej wysokości, jest zagwarantowany istnieniem sprzedaży opodatkowanej i związkiem zakupu wyłącznie z tą sprzedażą. Nadmienia się ponadto, że organ podatkowy pierwszej instancji skupił się na kwocie podatku naliczonego od zakupu samochodu, niemniej jednak opisana niekonsekwencja w sposobie deklarowania podatku naliczonego dotyczy w równym stopniu zakupów pozostałych, które wg deklaracji pierwotnej służyły wyłącznie sprzedaży usług finansowych, natomiast w myśl deklaracji korygującej, załączonej do wniosku o wznowienie postępowania, zostały wykazane jako związane wyłącznie ze świadczeniem usług tłumaczenia językowego. Na decyzję tę A.G. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzających decyzji jako sprzecznych z art. 20 ust.2 i art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu skarżąca naprowadziła, że postępowanie wznowieniowe na podstawie art. 240 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej zostało wszczęte na jej wniosek, z uwagi na okoliczność dokonywania przez skarżącą w m-cu grudnia 2003r. sprzedaży opodatkowanej. Okoliczności te nie były znane organowi bowiem faktury je przedstawiające zostały złożone po zakończeniu postępowania i wydaniu określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za m-c grudzień 2003r. Sporny zaś zakup samochodu służył skarżącej do wykonywania wszystkich czynności związanych z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. W piśmie uzupełniającym z dnia 24 kwietnia 2008r. /data wpływu 28.04.2008r./ skarżąca poszerzyła żądanie skargi o zmianę zaskarżonej i poprzedzających ją decyzji w ten sposób, że ma prawo do zwrotu podatku naliczonego z tytułu zakupu środka trwałego. Nadto skarżąca ponownie podniosła, że w sprawie zaistniały przesłanki zastosowania przepisu art. 240 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej. W kolejnym piśmie uzupełniającym z dnia 2 maja 2008r. /data wpływu 5.05.2008r./ skarżąca naprowadziła, że nową okolicznością, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej jest korekta deklaracji złożona przez skarżącą, na którą powołała się we wniosku o wznowienie postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm./ sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga podlega oddaleniu albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Na wstępie, jako że zaskarżona decyzja wydana została w wyniku wznowieniowego postępowania, wskazać należy, że instytucja wznowienia postępowania ma charakter nadzwyczajny bowiem dotyczy kontroli prawidłowości decyzji ostatecznej, korzystającej z zasady jej trwałości (art. 128 Or.p.). Z treści art. 240 § 1 pkt. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /tekst jedn. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm./ będącego podstawą prawną prowadzonego postępowania wynika, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy, nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Powyższy zapis wskazuje, że aby można było mówić o zaistnieniu tej przesłanki, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami, 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji, 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: - ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, - okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, - powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., III SA 2923/01, Biuletyn Skarbowy 2004, nr 3, s. 22). Sformułowanie "wyjdą na jaw", użyte w art. 240 § 1 pkt 5 k.p.a. o.p. oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2000 r., III SA 1454/99, ONSA 2001, nr 3, poz. 123). Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., przesłanką wznowienia postępowania jest m.in. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który wydał decyzję. Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie, wobec czego sąd nie może organom tego prawa do oceny odebrać (wyrok WSA z dnia 29 czerwca 2004 r., III SA 1108/03, M. Pod. 2004, nr 8, s. 4). W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Sądu, nie ulega wątpliwości, że do wniosku skarżącej o wszczęcie postępowania wznowieniowego zostały dołączone nowe dowody - faktury vat nr 3/2003 i nr 4/2003 i że dowody te nie były znane organom podatkowym w momencie podejmowania decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za m-c grudzień 2003r Nie jest też sporne między stronami, że "nowe dowody były istotne dla sprawy bowiem mogły wpłynąć na określenie zobowiązania podatkowego. Nie mniej jednak skarżąca, w sposób dostateczny nie wykazała, że "nowe dowody" istniały w dniu wydawania decyzji. Z przeprowadzonego bowiem postępowania wynika, że faktury te nie zostały ujęte ani w ewidencji podatku od towarów i usług, jak również nie zostały ujęte w deklaracji podatkowej za m-c grudzień 2003r. Wątpliwości tych nie usuwa ani protokół z przesłuchania świadka - .J.F. z dnia 3 września 2007r. która, jak przyznaje korzystała z usługi skarżącej, jednak faktury nie posiada i nie wyjaśnia czy dokonała z tytułu jej posiadania odliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wątpliwości tych nie usuwa również protokół z przesłuchania świadka B.G. z którego wynika, że również nie posiada faktury za wykonaną przez skarżącą usługę i nie może podać precyzyjnego czasu dokonania usługi przez skarżącą, jak również nie podaje czy odliczenia podatkowego z tytułu usługi skarżącej dokonała. Wyżej naprowadzone okoliczności, w ocenie Sądu wskazują że skarżąca, składając wniosek o wznowienie postępowania, w sposób dostateczny nie wykazała, że nowe dowody o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej istniały w dniu wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Jakkolwiek obowiązek zebrania całego materiału dowodowego ciąży na organie podatkowym (art. 187 Ordynacji podatkowej) i na nim spoczywa inicjatywa dowodowa to jednak, w okolicznościach żądania zmiany decyzji ostatecznej korzystającej z zasady określonej art. 128 Ordynacji podatkowej, w wyniku wznowieniowego postępowania, niezbędnym jest uprawdopodobnienie istnienia "nowych dowodów" przez podatnika, w tym również poprzez złożenie, w trybie art. 188 Ordynacji podatkowej, żądania przeprowadzenia dowodów. Stronie postępowania podatkowego nie tylko przysługuje prawo wychodzenia z inicjatywą dowodową, lecz obciąża ją obowiązek udowodnienia okoliczności istotnych dla sprawy a w szczególności udowodnienia kumulatywnego istnienia przesłanek wznowieniowych postępowania. Odnosząc się do kwestii przyjęcia przez orzekający w sprawie organ i uzasadnione, że przedstawione przez skarżącą faktury nr 3/2003 i nr 4/02003 nie przedstawiają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wskazać należy, że organ w tym zakresie nie naruszył prawa. Z brzmienia bowiem art. 240 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej wynika, że powołując się na ten przepis, należy wskazać ujawnienie "nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który decyzje wydał". Chodzi tu więc o dowody, czyli takie środki dowodzenia, które mogą być uznane za wiarygodne i dopuszczalne /wyrok NSA z dnia 19.02.2002r. III SA 2448/2000 LexPolonica nr 357199/. W realiach niniejszej sprawy, organy dokonując oceny przedstawionych dowodów-faktur przyjęły, że skarżąca sama wykazała w pierwotnej deklaracji, że zakup samochodu służył świadczeniu usług finansowych a o dokonaniu transakcji kupna samochodu przypomniała sobie dopiero po roku od sporządzenia deklaracji pierwotnej, zaś ilość transakcji w przedmiotowym okresie była znikoma w związku z czym, przedstawione "nowe dowody" jako niewiarygodne nie mogą stanowić przesłanki prowadzącej do zmiany decyzji w oparciu o treść art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu przyjęte i uzasadnione stanowisko organu nie nosi cech dowolności. Ocena ta bowiem odwołuje się do konkretnych i poddających się weryfikacji ustaleń a wyprowadzone z ustaleń wnioski są logiczne. W tym stanie rzeczy, z uwagi na to, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd działając w oparciu o treść art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami wojewódzkimi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.