I SA/Gd 97/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Asesor WSA Danuta Oleś (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Asesor WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Referent Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 maja 2008 r. sprawy ze skargi H. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania oddala skargę. Podstawą wydanego rozstrzygnięcia był ustalony w sprawie następujący stan faktyczny. W dniu [...] do Urzędu Celnego wpłynęły wnioski spółki cywilnej działającej pod nazwą "A" o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego wobec zaległości w zapłacie należności celnych wymierzonych trzema decyzjami Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...]. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego połączył sprawy wszczęte wyżej wymienionymi wnioskami do łącznego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia, a następnie postanowieniem z dnia [...] zawiesił postępowanie w przedmiotowej sprawie, uzasadniając to faktem, iż należności celne, które miałyby zostać objęte restrukturyzacją mają charakter sporny. Postępowanie w sprawie zostało następnie podjęte na mocy postanowienia z dnia 17 lipca 2007 r. Pismem z dnia 10 lipca 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego uzyskał informację o wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej dwóch z trzech wspólników spółki cywilnej "A". Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji należności celnych wskazując, że jest to uzasadnione likwidacją spółki cywilnej "A", na wniosek której wszczęto postępowanie. Od powyższej decyzji odwołanie wniósł H. R. - były wspólnik spółki cywilnej "A". W jego ocenie niezasadnie przyjęte zostało, iż postępowanie sprawie stało się bezprzedmiotowe, albowiem w istocie nie doszło do likwidacja przedsiębiorcy, a jedynie uległ on przekształceniu. H. R. jako osoba fizyczna kontynuuje bowiem działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas w formie spółki cywilnej. Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy zaznaczył, że skarżący zakwestionował to, iż postępowanie restrukturyzacyjne, na pewnym jego etapie, stało się bezprzedmiotowe. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia ma analiza charakteru prawnego spółki cywilnej na gruncie prawa polskiego. Organ ten stwierdził, że z cywilistycznego punktu widzenia spółka ta nie została wyposażona w przymiot osobowości prawnej, a więc nie może być ona podmiotem praw i obowiązków w sferze prawa cywilnego. Podobnie podmiotowością prawną spółka cywilna nie dysponuje także na gruncie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, albowiem za przedsiębiorcę ustawa ta uznaje nie spółkę, lecz jej wspólników. Jednocześnie zaznaczył, że spółka cywilna została wyposażona w zdolność prawną na gruncie prawa podatkowego i celnego. Dokonując wykładni treści art. 1 ust. 2 i art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. nr 155, poz. 1287 ze zm. – dalej zwana "ustawą restrukturyzacyjną"), organ odwoławczy doszedł do przekonania, że ustawę tę stosuje się również w odniesieniu do spółek cywilnych, które objąć należy pojęciem przedsiębiorcy o jakim mowa w drugim z powoływanych przepisów. W konsekwencji uznać należało, że spółka "A" mogła się ubiegać o restrukturyzację należności celnych, z czego skorzystała, składając w 2002 roku odpowiednie wnioski. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że przed zakończeniem postępowania w sprawie restrukturyzacji spółka ta została rozwiązana, na skutek wystąpienia dwóch spośród trzech wspólników i z tą chwilą przestała istnieć. Za bezsporne organ przyjął więc, że postępowanie w sprawie stało się bezprzedmiotowe, albowiem przestała istnieć strona, na żądanie której wszczęto postępowanie restrukturyzacyjne. Jednocześnie skarżący nie jest następcą prawnym spółki "A", albowiem "A" jest jedynie firmą (nazwą), pod którą osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą. W świetle powyższego organ odwoławczy uznał, że słusznie organ I instancji umorzył postępowanie w przedmiocie restrukturyzacji należności celnych, albowiem z bezprzedmiotowością postępowania o jakiej mowa w art. art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwana dalej "Ordynacja podatkowa") mamy do czynienia wówczas, gdy nie istnieje podmiot, któremu w świetle przepisów prawa materialnego przysługuje przymiot strony postępowania. Niezasadnie natomiast organ I instancji przywołał w uzasadnieniu art. 21 ust. 3 ustawy restrukturyzacyjnej, albowiem odnosi się on nie do przedsiębiorców (osób prawnych bądź jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej), których byt prawny ustał (jak w przypadku spółki cywilnej "A"), lecz do takich, wobec których wdrożono postępowanie likwidacyjne, poprzedzające zaistnienie powyższego skutku prawnego. Organ odwoławczy zaznaczył również, że nie dopatrzył się uchybień w postępowaniu wyjaśniającym przeprowadzonym przez organ I instancji, a podniesione w tym zakresie zarzuty odwołującego uznać należało za bezpodstawne. Zdaniem Dyrektor Izby Celnej organ niższej instancji w sposób prawidłowy zebrał i ocenił materiał dowodowy, jak również poprawnie wskazał i zinterpretował normy prawne, w oparciu o które wydał rozstrzygnięcie w sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku H. R. wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 18 ust. 7 i art. 21 ust. 3 w zw. z art. 2 pkt 1 ustawy restrukturyzacyjnej - poprzez nieprawidłowe rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia prowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego, a także art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie właściwego postępowania dowodowego oraz błędne rozpoznanie zebranego materiału dowodowego skutkujące umorzeniem prowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego w odniesieniu do przedsiębiorcy podlegającego warunkom przeprowadzenia restrukturyzacji finansowej. W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż rozstrzygnięcia organów obu instancji są nieprawidłowe, albowiem doszło do naruszenia art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie jego błędnej wykładni i umorzenie postępowania restrukturyzacyjnego. Zdaniem skarżącego, "A" był stroną w postępowaniu restrukturyzacyjnym ze względu na fakt kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio w formie spółki cywilnej. Organy celne pierwszej jak i drugiej instancji nie wzięły pod uwagę tego, że rozwiązanie spółki cywilnej nie miało na celu definitywnego zakończenia prowadzonej działalności, a jedynie konieczność jej podjęcia przez "A". Na poparcie swojej argumentacji skarżący przywołał treść art. 21 ust. 3 ustawy restrukturyzacyjnej oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2006 r., sygn. akt II FSK 260/05 wskazując, że wobec wystąpienia ze spółki dwóch wspólników, zachodziła konieczność jej likwidacji i przekształcenia jej w formę jednoosobowej działalności gospodarczej – "A". Sama likwidacja spółki cywilnej nie miała na celu zakończenia prowadzenia działalności, a jedynie - jako stadium pośrednie - zmierzała do przekształcenia przedsiębiorcy. W tych okolicznościach nie istniały więc podstawy do wydania orzeczenia o umorzeniu prowadzonego postępowania restrukturyzacyjnego. Dodatkowo skarżący zaznaczył, że w przedmiotowej sprawie nie zachodziła sytuacja o jakiej mowa w art. 18 ust. 7 ustawy restrukturyzacyjnej. Mając bowiem na uwadze to, iż istnieje podmiot w stosunku do którego winno zostać prowadzone postępowanie restrukturyzacyjne, Naczelnik Urzędu Celnego miał obowiązek zbadania czy po wszczęciu restrukturyzacji i jej długoletnim zawieszeniu, działania "A" doprowadzają do przeciwdziałaniu zjawiskom o jakich mowa w tej normie i dążą do poprawy sytuacji finansowej przedsiębiorcy, stworzenia perspektyw jego rozwoju oraz tworzenia nowych miejsc pracy. Tymczasem organy podatkowe nie dokonały takiej analizy, błędnie utożsamiając dokonaną likwidację spółki cywilnej z definitywnym zakończeniem prowadzonej działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał w całości stanowisko zajęte w zaskarżonym rozstrzygnięciu wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej w dalszej części "P.p.s.a"), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Z tego względu skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić. Ustalony w sprawie stan faktyczny nie jest w zasadzie między stronami sporny, a istota sporu sprowadza się do kwestii czy istniały podstawy do umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego. Nie ulega wątpliwości, iż postępowanie restrukturyzacyjne zostało zapoczątkowane złożeniem przez spółkę cywilną działającą pod nazwą "A" wniosków z dnia [...] o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego wobec zaległości w zapłacie należności celnych wymierzonych trzema decyzjami Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...]. Przepis art. 1 ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej stanowi, iż restrukturyzacją są objęci przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców, w szczególności którzy tracą zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów, spadkiem zyskowności lub ponoszeniem strat, jak również wzrostem zadłużenia i brakiem możliwości uzyskania bankowych kredytów, poręczeń lub gwarancji. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy przez "przedsiębiorcę" rozumie się przedsiębiorcę określonego w art. 2 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178, z 2000 r. Nr 86, poz. 958 i Nr 114, poz. 1193, z 2001 r. Nr 49, poz. 509, Nr 67, poz. 679, Nr 102, poz. 1115 i Nr 147, poz. 1643 oraz z 2002 r. Nr 1, poz. 2, Nr 115, poz. 995 i Nr 130, poz. 1112) mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będącego podatnikiem, płatnikiem, następcą prawnym lub osobą trzecią odpowiadającą za zaległości podatkowe albo innego zobowiązanego do uiszczenia należności, o których mowa w art. 6. Przepisów ustawy nie stosuje się do przedsiębiorców znajdujących się w likwidacji lub w upadłości (art. 3 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej). Przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy Prawo działalności gospodarczej jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz niemająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego, która zawodowo, we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1. Za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej, o której mowa w ust. 1. W zainicjowanym wnioskami z dnia 14 listopada 2002 r. postępowaniu dotyczącym restrukturyzacji należności publicznoprawnych stroną była spółka cywilna, a nie jej poszczególni wspólnicy. Zatem w sytuacji, gdy będąca wnioskodawcą spółka cywilna "A" przestała istnieć, to przestała istnieć strona postępowania i nie było podmiotu, który mógłby uczestniczyć w postępowaniu restrukturyzacyjnym i do którego można by skierować decyzję określającą warunki restrukturyzacji. W ocenie Sądu, w sprawie nie zostały naruszone wskazane w skardze przepisy procedury tj. art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy celne prowadząc postępowanie nie naruszyły wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej zasady zaufania do organów podatkowych. Podjęte zostały wszelkie niezbędne działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122), a materiał dowodowy został wyczerpująco zebrany i rozpatrzony (art. 187). Nie można tez zarzucić organom aby przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej zasadę swobodnej oceny dowodów. Sąd nie stwierdził też naruszenia przepisów art. 18 ust. 7 i art. 21 usta. 3 ustawy restrukturyzacyjnej, gdyż nie miały one w sprawie zastosowania. Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, iż jeżeli z analizy danych wymienionych w ust. 1 wynika, że zamierzone działania przedsiębiorcy nie rokują powodzenia w przeciwdziałaniu zjawiskom, o których mowa w art. 1 ust. 2, organ restrukturyzacyjny wydaje decyzję o umorzeniu wszczętego postępowania restrukturyzacyjnego. Z kolei art. 21 ust 3 cytowanej ustawy przewiduje, że postępowanie restrukturyzacyjne umarza się również w przypadku, gdy wobec przedsiębiorcy zostało wszczęte postępowanie likwidacyjne lub upadłościowe. W rozpatrywanej sprawie, z trzyosobowej spółki cywilnej wystąpiło dwóch wspólników, a zatem spółka ta przestała istnieć. Okoliczność tę potwierdzają znajdujące się w aktach sprawy decyzje Prezydenta Miasta z dnia [...], z których wynika, iż których P.R. i G.R. złożyły zawiadomienia o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym zostały wykreślone z ewidencji działalności gospodarczej. Subiektywne przekonanie skarżącego o tym, iż prowadzona przez niego indywidualne działalność stanowiła kontynuację działalności "A" nie może zmienić faktu, iż w świetle obowiązującego prawa "A" nie jest następcą prawnym zlikwidowanej spółki cywilnej, a tym samym nie wstąpił w jej prawa i obowiązki. Podkreślenia wymaga fakt, iż skarżącemu jako podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą został nadany odrębny od spółki cywilnej numer REGON, posługiwał się też własnym numerem NIP. Oznacza to, iż H. R. nie mógł być stroną postępowania restrukturyzacyjnego wszczętego wnioskami złożonymi przez spółkę cywilną w dniu 14 listopada 2002 r., a zatem zasadnie organ celny umorzył na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie jako bezprzedmiotowe. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.