I SA/Łd 12/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Asesor WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda (spr.) Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2008 r. sprawy ze skargi " A " I. i A. S. Spółki jawnej z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 1485 (jeden tysiąc czterysta osiemdziesiąt pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe A spółce jawnej w Ł. za grudzień 2003 roku w wysokości 93.675 zł. W wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego w spółce A organ I instancji ustalił, że Spółka w rozliczeniu za miesiąc grudzień 2003 roku zaniżyła należny podatek VAT o kwotę 6.684 zł, w związku z nieopodatkowaniem usług świadczonych w listopadzie 2003 roku na rzecz B spółki akcyjnej w W., wynikających z noty księgowej nr 1/2003 wystawionej przez Spółkę dla B na kwotę 37.070 zł, czym naruszyła treść art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8.01.1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Kwota uwidoczniona w opisanej nocie dotyczy prowizji za realizację nałożonych planów sprzedaży aktywacji zestawów C w listopadzie 2003 roku. Prowizja zaś wynika z regulaminu promocji "D" dla dystrybutora na okres od 1 listopada do 31 grudnia 2003 roku. Dnia 30 marca 2001 roku Spółka zawarła z B SA w W. umowę o dystrybucję towarów. W myśl tej umowy Dystrybutor (A) był zobowiązany do prowadzenia na własny rachunek i we własnym imieniu dystrybucji towarów dostarczonych przez B. Spółka dokonywała zakupu towarów w B, w tym również zestawów C, ze znacznymi rabatami. W okresie od listopada do grudnia 2003 roku Spółkę obowiązywał dodatkowo ustalony przez B regulamin promocji, który określał zasady wypłaty dla Spółki prowizji za pozyskanie kupca zestawów C. Zgodnie z postanowieniami zawartymi we wskazanym powyżej regulaminie przedmiotem promocji było pozyskanie klienta poprzez sprzedaż zestawów C. W przypadku realizacji ustalonych dla Dystrybutora planów aktywacji wskazanych zestawów, Dystrybutor miał otrzymać prowizję w wysokości 5 zł netto za pozyskanie każdego klienta. Wynagrodzenie dla Dystrybutora, w czasie objętym promocją, stanowiło iloczyn aktywacji w danym okresie i jednostkowej prowizji i miało być wypłacone na podstawie noty obciążeniowej wystawionej przez Spółkę na B. W kwestiach nie uregulowanych w cytowanym regulaminie zastosowanie nadal miały postanowienia Umowy o Dystrybucję Towarów. B ustalił dla Dystrybutora plan aktywacji zestawów C na grudzień 2003 roku, natomiast na listopad 2003 roku plan aktywacji nie został sporządzony. W dniu 11 grudnia 2003 roku Spółka wystawiła notę księgową nr 1/2003 na kwotę 37.070 zł tytułem prowizji za realizację nałożonych planów sprzedaży aktywacji zestawów C w listopadzie 2003 roku. Otrzymaną prowizję Spółka zaewidencjonowała w grudniu 2003 roku w pozostałych przychodach operacyjnych na koncie 760-04 jako otrzymane dotacje, dopłaty, nie opodatkowując powyższej transakcji podatkiem od towarów i usług, uznając że niniejsza prowizja, będąca premią pieniężną, nie podlega opodatkowaniu tego rodzaju podatkiem. Spółka, poza umową o dystrybucję z dnia 30 marca 2001 roku, która wiązała strony od dnia jej zawarcia w niezmienionej formie, nie zawierała innych umów cywilnoprawnych z B. Zdaniem organu I instancji spółka A, na podstawie umowy o dystrybucję towarów oraz unormowań wynikających z regulaminu promocji zestawów C, świadczyła na rzecz B SA usługi o charakterze podobnym do usług pośrednictwa. Z tych względów organ przyjął, iż czynności Spółki, za które uzyskiwała wynagrodzenie prowizyjne, stanowiły usługi o charakterze podobnym do czynności wynikających z umowy pośrednictwa, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z powoływanym na wstępie art. 2 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 roku. Na powyższą decyzję Spółka wniosła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu wskazała, że zaskarżone rozstrzygnięcie narusza art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej przez poczynienie rażąco dowolnych ustaleń faktycznych. Podniosła również, że naruszony został art. 210 § 1 pkt. 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej przez niedostateczne wyjaśnienie podstaw faktycznych rozstrzygnięcia. W ocenie Spółki w zaskarżonej decyzji organ I instancji błędnie przyjął, iż Spółka realizując sprzedaż zestawów C świadczyła usługi podobne do usług pośrednictwa handlowego, które z kolei winny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W ocenie strony omawiana kwota nie stanowiła wynagrodzenia za wykonaną usługę, lecz była dodatkowym wynagrodzeniem premiowym otrzymanym w ramach umowy dystrybucyjnej. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy w całości podzielił zaprezentowaną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. ocenę charakteru prawnego umowy łączącej spółki A i B. Podkreślił, że sprzedaż dokonywana przez Spółkę w okresie promocji organizowanej przez B SA, miała szczególny charakter i była obwarowana wieloma warunkami. W ten sposób spółka A w praktyce realizowała cele swojego kontrahenta (maksymalizacja sprzedaży, pozyskanie nowych klientów). Wynagrodzenie za powyższe usługi było, zdaniem organu II instancji, uzależnione od właściwego wypełnienia tych celów tj. od osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży w danym czasie. Miało ono zatem charakter prowizji i było związane bezpośrednio z powiększeniem liczby klientów B SA. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na decyzję organu II instancji Spółka podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego tj.: art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 ordynacji podatkowej. W jej ocenie organ II instancji w sposób dowolny przyjął, że między spółkami A i B obowiązywała umowa zawierająca elementy umowy podobnej do umowy pośrednictwa, na podstawie której spółka A świadczyła na rzecz B SA usługi (bądź usługę) w rozumieniu art. 2 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W dalszej części wskazano, iż organ dowolnie przyjął iż skarżąca sprzedając swoim klientom, we własnym imieniu i na swoja rzecz, towary nabyte od B SA, świadczyła na rzecz tej ostatniej usługę pośrednictwa podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Błędnie również, w ocenie strony, organ ustalił, że kwota 37.070 zł otrzymana przez podatnika od B SA w związku z wykonywaniem umowy dystrybucyjnej uzupełnionej regulaminem promocji, stanowiła wynagrodzenie za świadczenie usługi pośrednictwa a nie wynagrodzenia o charakterze premiowym za odpowiednio efektywne wykonywanie wspomnianej umowy dystrybucyjnej. Nadto organ błędnie przyjął, że podatnik przyjął wynagrodzenie, na podstawie samej umowy dystrybucyjnej (niezależnie od regulaminu promocji), podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Naruszenie wskazanych powyżej przepisów było również wynikiem odmowy uznania przez organ II instancji, że kwota 37.070 zł wypłacona Spółce przez B stanowiła premię z tytułu odpowiednio efektywnego wykonywania umowy dystrybucyjnej uzupełnionej regulaminem promocji. Skarżąca wskazała również, iż zaskarżona decyzja narusza art. 199a § 3 ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie skorzystania z trybu przewidzianego w tym przepisie, mimo że był on dla organów obligatoryjny wobec faktu uznania, że zawarcie w regulaminie promocji postanowień uzależniających jej przyznanie od realizacji planów aktywacji miało charakter pozorny. Według Spółki naruszone zostały również przepisy prawa materialnego: art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez przyjęcie, że podstawa prawną dla powstania obowiązku podatkowego po stronie spółki A na gruncie podatku VAT, były postanowienia § 2 pkt. 1 i 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 13 sierpnia 2002 roku w sprawie wyłączenia określonych porozumień wertykalnych spod zakazu porozumień ograniczających konkurencję (Dz.U. Nr 142, poz. 1189 ze zm.), art. 2 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt.2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku przez dokonanie błędnej subsumcji i przyjęcia, że na podstawie umowy dystrybucyjnej i regulaminu promocji podatnik świadczył na rzecz B SA usługi podlegające opodatkowaniu na gruncie tej ustawy a także art. 16 ust. 1 pkt. 2 powyższej ustawy o podatku VAT poprzez dokonanie błędnej subsumcji i przyjęcie, że kwota 37.070 zł stanowi obrót w rozumieniu niniejszego przepisu. W pozostałej części Spółka w pełni podtrzymała argumentację zawartą w odwołaniu złożonym od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. Z uwagi na zakres zaskarżenia strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją rozstrzygnięcia organu I Instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, zajmując stanowisko jak dotychczas, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga jest zasadna, decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została bowiem wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, jak również z naruszeniem przepisów postępowania, w stopniu mającym wpływ na treść rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – p.p.s.a. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stanowi, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej w aspekcie zgodności z prawem. Zatem Sąd sprawując kontrolę zaskarżonego aktu bada jedynie jego legalność. Kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest poprzez ustalenie, czy nie narusza ona przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania. Przedmiotem kontroli jest wyłącznie decyzja organu administracyjnego, a więc stanowisko i argumentacja organu wyrażona w decyzji oraz w jej uzasadnieniu. Z treści rozpatrywanej skargi wynika, że podstawową kwestią sporną w niniejszej sprawie jest dokonanie właściwej oceny charakteru umowy łączącej spółki A i B oraz regulaminu promocji obowiązującego w czasie trwania umowy dystrybucyjnej. Współpraca pomiędzy A spółką jawną, a B SA opierała się na postanowieniach zawartej w dniu 30 marca 2001 r. umowy współpracy w zakresie dystrybucji produktów telekomunikacyjnych B SA. Na jej podstawie Skarżąca mogła nabywać produkty B SA po cenach ustalonych z uwzględnieniem upustów przysługujących dystrybutorom, w zamian za co zobowiązała się m.in. do podejmowania odpowiednich działań promocyjnych i prowadzenia sprzedaży nabytych produktów. Spółka A zobowiązała się także do realizacji miesięcznych planów sprzedaży ustalanych przez B SA, których niewykonanie w określonym czasie, mogło stanowić podstawę rozwiązania umowy. W czasie obowiązywania powyższej umowy spółka B, w okresie od 1 listopada do 31 grudnia 2003 r., przeprowadziła akcję promocyjną swoich produktów, której zasady określiła w regulaminie promocji "D". W myśl wymienionych wyżej zasad dystrybutor, który uczestniczył w promocji i zrealizował określony plan aktywacji (min. 7.800 aktywacji), miał otrzymać za każdy aktywowany produkt kwotę 5 zł. Przez aktywację rozumiano "pojawienie się unikatowego numeru danego produktu telekomunikacyjnego" w systemie spółki B, stanowiącego podstawę identyfikacji dystrybutora, od którego nabyła produkt osoba dokonująca aktywacji. Wypłata opisanej wyżej kwoty wynagrodzenia za odpowiednio efektywną sprzedaż, nazwana "prowizją", miała nastąpić na podstawie noty obciążeniowej wystawionej przez dystrybutora. Ponadto w regulaminie promocji spółka B zastrzegła sobie prawo jednostronnej zmiany czasu trwania promocji oraz zmiany jej zasad. Z treści regulaminu płynął również wniosek, że dystrybutorzy nie byli zobowiązani do uczestniczenia w promocji. Spółka była uczestnikiem ww. promocji, a ponieważ wykonała plan aktywacji, wystawiła w dniu 11 grudnia 2003 roku notę księgową nr 1/2003 na kwotę 37.070 zł tytułem prowizji za realizację nałożonych planów sprzedaży aktywacji zestawów C w listopadzie 2003 roku i taką kwotę otrzymała. Organy podatkowe analizując powyższy stan faktyczny doszły do przekonania, że spółka A świadczyła na rzecz B SA usługi stanowiące swego rodzaju pośrednictwo w zawieraniu umów między tą firmą, a finalnymi odbiorcami aktywującymi produkt. Wniosek ten płynął z konstrukcji regulaminu promocji oraz umowy dystrybucji, z których wynikało, iż celem współpracy między obu firmami było pozyskiwanie klientów dla B SA i w konsekwencji maksymalizowanie sprzedaży tej spółki. Zdaniem organów o takiej treści powiązań łączących obie spółki świadczyło obłożenie sprzedaży dokonywanej na rzecz strony skarżącej szeregiem warunków (m.in. narzucenie ceny sprzedaży towarów), których niespełnienie mogło wyeliminować ją z grona dystrybutorów B SA. Ponadto wynagrodzenie Spółki zostało uzależnione od osiągnięcia założonych celów i miało charakter prowizyjny. W konsekwencji zdaniem organów podatkowych należało orzec jak w zaskarżonej decyzji. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. jest błędne i narusza art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) a nadto nie uwzględnia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego. Kluczowe znaczenie dla oceny charakteru prawnego czynności wykonywanych przez spółkę A ma (niekwestionowana przez organy podatkowe) okoliczność, że sprzedawane przez spółkę A zestawy stanowiły jej własność. Spółka dokonywała następnie ich sprzedaży we własnym imieniu i na własną rzecz. Wprawdzie sprzedaż, której spór dotyczy wykonywana była w okresie promocji, organizowanej przez B SA, jednak fakt ten nie może przesłaniać podstawowej okoliczności, iż Spółka najpierw stawała się właścicielem zestawów a dopiero potem dokonywała ich dalszej odprzedaży. Słusznie Skarżąca podnosi, że nie jest właściwe stanowisko, iż ten sam podmiot może być jednocześnie właścicielem (sprzedawcą) i pośrednikiem przy sprzedaży tych samych rzeczy. Pośrednik z założenia stoi między właścicielem, a odbiorcą produktu – gdy uzyskuje własność produktu przestaje być pośrednikiem. Pośrednik nigdy nie jest stroną umowy, do której dochodzi w wyniku jego działania lub przy zawieraniu której uczestniczy. Organy podatkowe podkreślają, że sprzedaż wykonywana przez Spółkę, została obłożona wieloma szczególnymi warunkami i w konsekwencji nie była zwykłą sprzedażą. Zasadniczym celem działania strony skarżącej miało być przysporzenie konkretnych korzyści spółce B. Wniosek taki należy uznać za zbyt daleko idący. Organy podatkowe nie mogą dokonywać tak głębokiej ingerencji w obrót gospodarczy i oceniać stosunki łączące uczestników tego obrotu, w oderwaniu od rzeczywistej ich treści oraz woli uczestników obrotu. Zdaniem Sądu nie ulega wątpliwości, że rzeczywistym celem działania spółki A było osiągnięcie przez nią zysku. To, że cel ten pokrywał się również z interesem jej kontrahenta, jest naturalnym efektem współpracy firm funkcjonujących w warunkach wolnego rynku. Z pełnej analizy umowy z 30 marca 2001 roku wprost wynika, iż na jej podstawie strona skarżąca dokonywała określonych zakupów w spółce B i z tą chwilą stawała się właścicielem zakupionych towarów, a co za tym idzie ponosiła całe ryzyko transakcji. Brak jest zatem jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, iż niniejsza umowa była faktycznie umową pośrednictwa. Spółka nie tylko sprzedawała zakupiony od B towar we własnym imieniu i na własny rachunek, będąc stroną zawieranych z ostatecznymi odbiorcami umów, lecz stawała się właścicielem zakupionych towarów. Zwrot nie sprzedanego towaru był możliwy jedynie w ściśle określonych sytuacjach i enumeratywnie wymienionych w treści omawianej umowy. Był on zatem możliwy w przypadku likwidacji punktu sprzedaży (§ 2 pkt. 11 umowy) oraz w momencie rozwiązania przedmiotowej umowy (§ 7 pkt. 3 umowy). Z powyższego wynika zatem, że łącząca strony umowa w swym charakterze zbliżona była do umowy sprzedaży, a nie jak przyjął to organ II instancji – umowy pośrednictwa. W niniejszej sprawie podstawową rolę odgrywała faktyczna organizacja sprzedaży produktów przez Spółkę, natomiast jej cel działania nie miał większego znaczenia. Na ocenę tej działalności nie wpływa również sposób w jaki w regulaminie promocji spółka B określiła formę wynagrodzenia dla dystrybutorów (prowizja). Zmiana formy wynagrodzenia nie skutkuje bowiem zmianą charakteru czynności prawnej. W przepisach prawa podatkowego brak jest definicji pojęcia "prowizja", podobnie jak w innych gałęziach prawa. Jego znaczenia należy zatem poszukiwać w języku potocznym. W słownikowym znaczeniu prowizja to "wynagrodzenie za pośrednictwo w jakiejś transakcji handlowej, ustalane w procentach od wartości zawieranej transakcji" (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod red. prof. S. Dubisza, Warszawa 2003, str. 914). Zatem pojęcie prowizja wiązane jest z pośrednictwem w transakcjach handlowych. Tymczasem w niniejszej sprawie, o czym już była mowa wyżej, spółka A nie występowała w charakterze pośrednika, lecz była właścicielem sprzedawanych rzeczy (zestawów C). Wynagrodzenie wypłacone jej przez spółkę B nie stanowiło zatem prowizji, lecz formę nagrody, czy też premii pieniężnej, co wprost wynika z treści regulaminu opisanej powyżej promocji. Rozstrzygnięcie rozpatrywanego sporu zależy od ustalenia czy można za opodatkowaną usługę wynagradzaną premią pieniężną potraktować uzyskanie pewnego pułapu obrotów związanych z zakupami u kontrahenta oraz rzetelność w przestrzeganiu zawartej umowy. A zatem, czy zrealizowanie przez kupującego określonej wielkości obrotu z tytułu zakupów dokonanych u konkretnego sprzedawcy, jest usługą świadczoną przez nabywcę na rzecz tegoż sprzedawcy. Przyjęcie, iż niniejsza sytuacja jest możliwa prowadziłoby po podwójnego opodatkowania tej samej czynności - pierwszy raz jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi raz jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru i w ramach tej samej transakcji. Przyjęcie tego rozwiązania stoi w sprzeczności z konstytucyjna zasadą równości i powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 84 jak również, w pewnym sensie, w art. 217 Konstytucji. Premia wypłacona przez sprzedawcę w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. Artykuł 8 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Niemożliwe jest zatem aby jedną i tą samą sytuację traktować jako dostawę towaru i świadczenie usługi (tak WSA w Warszawie w wyroku z dnia 6.02.2008 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1967/07 oraz NSA w wyroku z dnia 6.02.2007 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 94/06). W konkretnej sytuacji możemy mieć do czynienia albo z dostawą towarów albo ze świadczeniem usług (wyrok ETS w/s Faaborg-Gelting Linien A/S v. Finanzamt Flensburg). Dokonując interpretacji powołanego powyżej przepisu należy odnieść się również do unormowań Dyrektywy VAT, a w szczególności do art. 24 ust. 1 Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE, będącego odpowiednikiem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z jego brzmieniem "świadczenie usług" oznacza każdą sytuację nie stanowiącą dostawy towarów. A zatem na gruncie Dyrektywy funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne jak w ustawie o VAT, wskazujące iż dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej przyjmując, że otrzymana przez spółkę A w 2003 r. kwota 37.070 zł stanowiła prowizję, za usługę o charakterze podobnym do usługi pośrednictwa dokonał niewłaściwej oceny stanu faktycznego sprawy czym naruszył art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej. Kwota otrzymana przez Spółkę stanowiła bowiem formę premii pieniężnej niezwiązanej z wykonaniem jakiejkolwiek usługi na rzecz jej kontrahenta podatników. Należy również zauważyć, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ znaczną część poświęcił rozważaniom dotyczącym określenia charakteru umowy pośrednictwa, które to rozważania nie są adekwatne i nie odwołują się do konkretnych ustaleń faktycznych. Nadto organ wskazał również, że w jego przekonaniu, celem przewidzianego regulaminem promocji systemu premiowego nie było skłonienie Podatnika do bardziej efektywnego wykonywania umowy dystrybucyjnej lecz zachowanie wynagrodzenia Dystrybutora na niezmienionym poziomie przy jednoczesnej modyfikacji upustu, poprzez jego obniżenie, który Strona traktowała jako marżę handlową opodatkowaną podatkiem VAT. Zdaniem organu formalne obniżenie upustu wracała bowiem do Dystrybutora jako "premia pieniężna", czyli poza systemem podatku od towarów i usług. W ocenie organu powyżej opisany cel osiągnięto z naruszeniem prawa. Organ nie wskazuje jednak jakie konkretne przepisy zostały naruszone w wyniku zastosowania postanowień zawartych w opisanej promocji, co stanowi naruszenie art. 210 o.p. Mając na względzie powyższe rozważania Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływana dalej jako p.p.s.a.), uchylił zaskarżoną decyzję. Dokonując ponownej oceny stanu faktycznego sprawy Dyrektor Izby Skarbowej winien uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się orzeczenia Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a., natomiast o kosztach postępowania – na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. nr 163, poz. 1348 ze zm.). P.Pij.