I SA/Wr 1772/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Asesor WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi H. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego w sprawie podatku od nieruchomości za 2002r. oddala skargę. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] r. o nr [...] utrzymująca w mocy decyzję wydaną z upoważnienia Prezydenta W. przez Kierownika Działu Podatku od Nieruchomości od Osób Fizycznych, Rolnego i Leśnego Urzędu Miejskiego W. z dnia [...] r. o nr [...] uchylającą w całości decyzję Prezydenta W. z dnia [...] r. o nr [...] i ustalającą podatek od nieruchomości za 2002 r. w kwocie [...]. W przedmiotowej sprawie pismem z dnia [...] r. (uzupełnionym pismem z dnia [...] r.) H. P. (dalej: skarżący) zwrócił się o wznowienie postępowania podatkowego m. in. za 2002 r. i ponowne ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości położonej we W. przy ul. [...] (działka nr [...]). Jako podstawę żądania wskazał przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1; 2 oraz 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ordynacja podatkowa). Decyzją z dnia [...] r. Kierownika Działu Podatku od Nieruchomości od Osób Fizycznych, Rolnego i Leśnego Urzędu Miejskiego W. uchylił w całości ostateczną decyzję Prezydenta W. z dnia [...] r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r. i ustalił skarżącemu podatek od nieruchomości w wysokości podanej na wstępie. W uzasadnieniu organ wskazał, że zmiana wysokości zobowiązania wynika z ustalenia, iż faktyczna powierzchnia wynosi [...] m2, a nie jak przyjęto poprzednio [...] m2. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił niewłaściwą interpretację pisma Wydziału Gospodarki Nieruchomościami i Geodezji z dnia [...] r., co w konsekwencji spowodowało, że nie uznano, iż umowa dzierżawy przedmiotowej nieruchomości została skutecznie rozwiązana z dniem [...] r. Wskazał, że z treści pisma wynika, iż jest to odpowiedź na jego pismo z dnia [...] r. w sprawie przesunięcia terminu protokolarnego przekazania nieruchomości, tymczasem podatnik nigdy nie wnosił o odroczenie terminu przejęcia nieruchomości (termin ten przed końcem dzierżawy nie został ustalony). Skarżący podkreślił, że oświadczenie o niekorzystaniu z nieruchomości wraz z prośbą o pilne wyznaczenie terminu przejęcia jej przez Gminę złożył w dniu [...] r., a nie jak twierdzi organ, dopiero w dniu [...] r. Dodał, że Wydział Gospodarki Nieruchomościami pierwszy termin gotowości protokolarnego przejęcia nieruchomości wyznaczył dopiero na dzień [...] r., w związku z czym opuszczone obiekty, pozostające przez [...] miesięcy bez dozoru, zostały całkowicie zniszczone. Ponadto podniósł, że Gmina przy zawieraniu umowy w 1996 r. nie dokonała protokolarnego przekazania przedmiotu dzierżawy. Skarżący podniósł, że organ pominął jego pismo z dnia [...] r., oznaczone jako "skarga", stanowiące oświadczenie woli w zakresie zakończenia działalności gospodarczej opuszczenia terenu i zabrania rzeczy w dniu [...] r. W konsekwencji skarżący stwierdził, że nie spełnia warunków zaliczenia go do żadnej z kategorii podatników podatku od nieruchomości wskazanej w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. z 2006 Dz. U. r. Nr 121, poz. 844 ze zm.). Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że skarżący zasadnie kwestionował przyjętą uprzednio do opodatkowania powierzchnię działki. W konsekwencji, w dniu wydania decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za 2002 r. istniała okoliczność nieznana organowi podatkowemu, a mająca istotny wpływ na wymiar podatku. W związku z czym, zdaniem organu, w tym zakresie skarżący zasadnie wskazał jako podstawę wznowienia postępowania przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ nie uznał natomiast za nowy dowód, w rozumieniu wskazanego powyżej przepisu, pisma skarżącego z dnia [...] r., zatytułowanego jako "skarga", a pominiętego (jak twierdzi skarżący) przez organ podatkowy w trakcie rozpatrywania sprawy wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r. Ponadto organ nie uznał również zaistnienia przesłanek wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ skarżący nie sprecyzował, na czym miałaby polegać fałszywość umowy dzierżawy, a ponadto nie wskazał żadnego dowodu, który mógłby potwierdzić, iż kwestionowana decyzję wydana została w wyniku przestępstwa. Odnosząc się z kolei do zarzutu skarżącego, że nigdy nie prosił o odroczenie terminu przejęcia nieruchomości, a także nie sporządził żadnego pisma z datą [...] r., organ stwierdził, że w kwestionowanej decyzji wskazano, iż pismo skarżącego zostało sporządzone w dniu [...] r., natomiast dzień [...] r. to data jego wpływu do organu gminnego. Ponadto z pisma tego wynika, że skarżący, nawiązując do wypowiedzenia umowy dzierżawy, prosił o przedłużenie tej umowy do czasu wyjaśnienia prawa własności do nieruchomości położonej we W. przy ul. [...]. Odnosząc się do zarzutu skarżącego, że nie można go zaliczyć do żadnej z kategorii podmiotów, które zostały przez ustawodawcę uznane za podatników podatku od nieruchomości, organ stwierdził, że skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie, nie jest przesłanką wznowienia postępowania, stanowi natomiast jedną z przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej dających podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Organ zauważył, iż w tym zakresie było prowadzone odrębne postępowanie. W skardze z dnia 25 października 2007 r. (uzupełnionej pismem z dnia 26 maja 2008 r.) skarżący zarzucił braki w materiale dowodowym, polegające na niezałączeniu do akt sprawy oryginału skargi z dnia 7 grudnia 2000 r. skierowanej do Prezydenta W. na postępowanie Wydziału Gospodarki Nieruchomościami i Geodezji, a także jej nierozpatrzenie. Ponadto zarzucił nierozpatrzenie dowodu w postaci zeznań składanych pod przysięgą przez świadka T. Ł. na rozprawie w dniu [...] r. Zdaniem skarżącego, wskazane dowody świadczą o tym, że nie był on, w okresie objętym decyzją wymiarową, posiadaczem bezumownym przedmiotowej nieruchomości. Dodatkowo w piśmie z dnia 26 maja 2008 r. skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w związku z uprawomocnieniem się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1240/07, gdyż wyrok ten odnosi się do praw i obowiązków dotyczących skarżącego i rozstrzyga kwestie, których wyjaśnienie ma wpływ na rozpatrzenie niniejszej sprawy. SKO w odpowiedzi na skargę z dnia 26 listopada 2007 r. (uzupełnionej pismem z dnia 10 czerwca 2008 r.) podtrzymało w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Organ odwoławczy podkreślił dodatkowo, że za bezzasadny należy uznać zarzut skarżącego dotyczący nierozpatrzenia dowodu w postaci zeznań składanych pod przysięgą przez świadka T. Ł. na rozprawie, a które to zeznania, zdaniem skarżącego, potwierdzają jego gotowość do protokolarnego przekazania przedmiotowej nieruchomości Gminie w okresie od [...] do [...] r. Organ stwierdził, że moc dowodowa powołanego przez skarżącego dokumentu jest ograniczona, jest to bowiem jedynie fragment przesłuchania świadka niewskazanego z imienia i nazwiska, brak również daty jego sporządzenia. Ponadto, w ocenie organu odwoławczego, zeznania świadka nie wnoszą nic nowego w sprawie, gdyż z zaznaczonego przez stronę fragmentu przesłuchania wynika jedynie, że świadek nie jest w stanie powiedzieć, dlaczego skarżący nie został wezwany do protokolarnego oddania nieruchomości w 2000 r., ponieważ nie kierował we wskazanym okresie wydziałem, który się tym zajmuje oraz, że świadek nie spotkał się z prośbą skarżącego o przedłużenie użytkowania nieruchomości, a jedynie uzyskał od pracowników informację, że skarżący kontaktował się z wydziałem w tej sprawie. Ponadto w piśmie z dnia 10 czerwca 2008 r. organ wskazał na orzeczenia sądu powszechnego, w tym na wyrok Rejonowego Sądu dla W. [...] z dnia [...] r., sygn. akt [...] oraz na wyrok z dnia [...] r., sygn. akt [...], z treści których wynika, że skarżący władał bezumownie przedmiotową nieruchomością do marca 2006 r., a więc do momentu jednostronnego komisyjnego przejęcia jej przez Gminę, a także że był zainteresowany utrzymaniem posiadania tej nieruchomości. Organ, w związku z powołaniem się skarżącego na wyrok tutejszego Sądu z dnia 19 grudnia 2007 r., wskazał na inne orzeczenia wydane przez tutejszy Sąd, potwierdzające zasadność opodatkowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm. – dalej: p.u.s.a.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc, uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi; Dz.U nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Przystępując do oceny zaskarżonej decyzji na wstępie należy poczynić kilka uwag natury ogólnej mających w sprawie istotne znaczenie. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały podjęte po wznowieniu postępowania podatkowego, a więc w trybie nadzwyczajnym. Postępowanie podatkowe w tym wypadku nie sprowadzało się do ponownego rozpatrzenia sprawy uwzględniając wszystkie jej aspekty jak ma to miejsce w zwykłym trybie w zakresie wymiaru podatku od nieruchomości, a jedynie do rozpoznania wskazanych przez wnioskodawcę przesłanek wznowieniowych (art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej). Należy przy tym pamiętać, iż wznowienie postępowania jako nadzwyczajny środek wzruszania decyzji ostatecznych stanowi odstępstwo od zasady trwałości decyzji, wyrażonej w art. 128 Ordynacji podatkowej, a więc musi być stosowane w ściśle określony sposób. Zadaniem wprowadzonej regulacji jest bowiem umożliwienie podatnikom wyeliminowania z obrotu prawnego jedynie rozstrzygnięć o kwalifikowanym stopniu ich wadliwości. W stanie sprawy skarżący występując z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2002 r. wskazał na trzy przesłanki z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, to jest: wydanie decyzji w oparciu o fałszywe dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne (pkt 1); wydanie decyzji w wyniku przestępstwa (pkt 2) oraz ujawnienie się po wydaniu decyzji istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji i nieznanych organowi, który wydał decyzję (pkt 5). Organ uznał za zasadne w części żądanie skarżącego. Przy wyliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości została bowiem zawyżona powierzchnia dzierżawionej nieruchomości – powinno być [...] m2, a nie jak pierwotnie przyjęto [...] m2. Natomiast, z uwagi na zbytnią ogólnikowość formułowanych zarzutów, nie popartą żadnymi dowodami świadczącymi o tym, iż faktycznie doszło do sfałszowania dokumentów lub też, iż decyzja została wydana w wyniku przestępstwa, organ nie dopatrzył się zaistnienia przesłanek z art. 240 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, zajęte przez organy obu instancji stanowisko jest prawidłowe. Odnosząc się w kolejności do wskazanych przez skarżącego przesłanek należy stwierdzić, iż przesłanka wznowienia postępowania oparta na fałszywych dowodach (art. 240 pkt 1 § 1 Ordynacji podatkowej) odnosi się do każdego dowodu, który był istotny w sprawie, na przykład dowodu z dokumentów, ze świadków itd. W orzecznictwie sądowym panuje jednak utrwalony pogląd, iż w kwestii fałszywości dowodów powinny się wypowiadać właściwe sądy, a nie organy podatkowe. Oznacza to, iż skarżący żądając wznowienia postępowania na podstawie tej przesłanki powinien był przedłożyć właściwemu organowi dowód w postaci orzeczenia sądowego stwierdzającego, że dokument został sfałszowany. Odnosząc się do następnej przesłanki wskazanej przez skarżącego odwołującej się do faktu wydania decyzji w wyniku przestępstwa (art. 240 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej), należy stwierdzić, iż w tym wypadku okoliczność ta powinna być również stwierdzona prawomocnym wyrokiem sądowym. W rozstrzyganej sprawie brak jest takiego orzeczenia. Nie mamy również do czynienia z tak zwaną oczywistością sfałszowania dowodu lub popełnienia przestępstwa (art. 240 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej). Regulacja ta ma wprawdzie charakter ochronny w stosunku do stron postępowania, gdyż umożliwia wznowienie postępowania przed formalnym zakończeniem procedur sądów powszechnych, stanowi jednak odstępstwo od zasady oficjalności dowodów. Zatem aby móc go zastosować strona musi wykazać, że zachodzi jedna z sytuacji opisanych w tym przepisie, a więc że sfałszowanie dowodu lub popełnienie przestępstwa jest oczywiste, a wznowienie postępowania jest niezbędne w celu ochrony interesu publicznego (§ 2) lub też, że postępowanie przed sądem nie może być wszczęte na skutek upływu czasu lub z innych przyczyn, określonych w przepisach prawa (§ 3). Natomiast w stanie sprawy skarżący powołuje się jedynie na pewne fakty związane z zawarciem i rozwiązaniem umowy dzierżawy przedmiotowej nieruchomości (brak protokołu zdawczo – odbiorczego przy przekazywaniu w 1996 r. nieruchomości i związana z tym skuteczność umowy w sferze stosunków cywilnoprawnych – brak podstaw do uznania skarżącego za dzierżawcę skoro jest samoistnym posiadaczem nieruchomości w dobrej wierze; nieprawidłowe określenie w umowie powierzchni wydzierżawianej nieruchomości, mające wpływ na wysokość opłat i podatku od nieruchomości; brak wyznaczenia przez Gminę terminu przejęcia nieruchomości po wypowiedzeniu w 2000 r. umowy dzierżawy, co przyczyniło się do zdewastowania nieruchomości, a także brak ustosunkowania się w kwestii bezprzetargowego zakupu przez skarżącego dzierżawionej nieruchomości i przyjęcie że w okresie od [...] 2000 r. do [...] 2006 r. skarżący bezumownie korzystał z nieruchomości ). Podnoszone przez skarżącego okoliczności nie mogą być jednak zakwalifikowane do przesłane, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej jak też jako "nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W rzeczywistości stanowią one odmienną ocenę pewnych zdarzeń prawnych jak faktycznych. Błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi jednak podstawy do wznowienia postępowania. Organ jest związany bowiem dokonaną przez siebie oceną i ani zmiana tej oceny, ani odmienna ocena przez stronę faktów, które istniały w dniu wydania decyzji i były znane organowi wydającemu decyzję, nie uzasadniają wznowienia postępowania. Błędna ocena okoliczności faktycznych nie jest tym samym, co brak wiedzy o tych okolicznościach. Aby można było mówić o zaistnieniu przesłanki wznowienia postępowania odwołującej się do nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej), muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności: muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji oraz nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję. Ponadto powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, a więc mające znaczenie prawne, w konsekwencji wpływające na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych, powodując konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Tymczasem skarżący we wniosku o wznowienie postępowania powołuje się na pisma, które składał osobiście do organu czy też na pisma kierowane przez organ do niego, a więc znane organowi w chwili wydawania decyzji wymiarowej, mające świadczyć między innymi o tym, iż skarżący był zdecydowany (po upływie dzierżawy) na niezwłoczne przekazanie Gminie dzierżawionej nieruchomości. Z akt sprawy wynika jednak, iż skarżący wystąpił o nabycie dzierżawionej nieruchomości w trybie bezprzetargowym oraz zgłosił gotowość dalszego korzystania z nieruchomości, z czym w konsekwencji było związane opóźnienie w zdaniu przedmiotowej nieruchomości. Znajduje to również potwierdzenie w treści orzeczeń sądu, w tym w prawomocnym wyroku Rejonowego Sądu dla W. [...] z dnia [...] r., sygn. akt [...] oraz w wyroku z dnia [...] r., sygn. akt [...]. Należy także zauważyć, iż ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie, wobec czego sąd nie może odebrać organom tego prawa. Może jedynie skontrolować czy dokonana ocena mieści się w granicach obowiązującego prawa. Obowiązkiem sądu administracyjnego przy wydawaniu orzeczenia, co znajduje potwierdzenie w treści przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 § 1 p.p.s.a., jest bowiem stworzenie takiego stanu, w którym w obrocie prawnym nie będzie istniała i funkcjonowała żadna decyzja niezgodna z prawem. Zatem dokonywana przez wojewódzki sąd administracyjny kontrola obejmuje swym zakresem kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. W tym celu sąd z urzędu podejmuje przewidziane w ustawie środki w konsekwencji prowadzące do wydania właściwego orzeczenie. W myśl art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeśli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. W stanie sprawy skarżący nie wykazał, aby organ przy podjęciu zaskarżonej decyzji naruszył przepisy Ordynacji podatkowej. W świetle powyższego bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy jest także powoływanie się przez skarżącego na wyrok z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1240/07, który zapadł przed tutejszym Sąd w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2003 r. Pozostawiając na uboczu rozważania na temat, że wyrok ten dotyczy innego roku podatkowego oraz innego zagadnienia prawnego, należy stwierdzić, iż w myśl art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną w rozumieniu powołanego przepisu należy rozumieć wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, a nie w ogóle, bowiem ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Natomiast wskazania, co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie. Innymi słowy wyrażona w powołanym wyroku ocena prawna oraz zawarte wskazania, co do dalszego postępowania nie mogą być wzięte pod uwagę przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy. Reasumując Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie nie zostało naruszone prawo podatkowe. Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. ją oddalił.