III SA/Wa 1274/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Asesor WSA Maciej Kurasz,, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 września 2008 r. sprawy ze skarg K. H. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2001r., styczeń, luty, październik i listopad 2002 r., styczeń, luty, marzec 2003r. oddala skargi Naczelnik Urzędu Skarbowego W. dwoma decyzjami z [...] października 2007r. (nr [...] i [...]) orzekł odpowiedzialność podatkową K. H. za zaległości podatkowe spółki z o.o. "H." (dalej zwana "Spółką") w podatku od towarów i usług za grudzień 2001r., styczeń, luty, październik i listopad 2002r. (w łącznej wysokości 71.509 zł wraz z odsetkami w wysokości 50.627zł) oraz styczeń, luty i marzec 2003r. (w łącznej wysokości 25.014 zł wraz z odsetkami w wysokości 14.666 zł. W podstawie prawnej wskazano art. 207, art. 51 § 1, art. 53 § 4, art. 107 § 1 i § 2 pkt 2, art. 108 § 1, art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako "O.p."), a w odniesieniu do 2003r. również art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 169, poz. 1387, dalej zwana "ustawą nowelizującą"). W uzasadnieniach wskazano, że zaległości podatkowe Spółki powstały w okresie, kiedy strona pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki, tj. od dnia jej założenia (21 październik 1996r.) do dnia zbycia udziałów (28 kwietnia 2003r.), co potwierdzono aktem notarialnych z 21 października 1996r., uchwałami nr 1 i 2 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 28 kwietnia 2003r. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny ustalił, że Spółka zmieniła adres prowadzenia działalności gospodarczej z ul. I. [...] w W. na Al. W. [...] w W. Z relacji poborcy skarbowego z 28 lipca 2004r., 26 lutego 2005r., 2 marca 2005r., 20 kwietnia 2005r. i 14 marca 2006r. wynika, że Spółka nie prowadziła działalności pod adresem ul. I. [...], a także pod adresem ul. B. [...] w W. (raport z 14 października 2004r.). Pod ostatnim adresem prowadzenia działalności Spółki (Al. W. [...] w W.) 20 kwietnia 2005r. sporządzono protokół o stanie majątkowym na podstawie oświadczenia obecnego prezesa i jedynego członka zarządu oraz udziałowca – I.G. Wynika z niego, że Spółka nie posiada, żadnego majątku, zajmowany lokal jest mieszkaniem prywatnym, a jego wyposażenie należy do osób w nim mieszkających. Z raportów z 3 lutego 2005r. i 10 maja 2006r. wynika, że Spółka nie prowadzi działalności ani pod adresem Al. W. [...], ani pod adresem ul. B. [...] w W. Zgodnie z raportami z 14 i 22 października 2004r. nie udało się uzyskać kontaktu z D. B., byłym prezesem Spółki, zamieszkałym w W. przy ul. P. [...]. Spółka nie odebrała również korespondencji wysyłanej na ul. B. [...] w W. (wezwanie z 21 marca 2005r.). B. S.A. pismem z 19 października 2004r. poinformował organ o zamknięciu rachunku bankowego Spółki. Z informacji zawartych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika ponadto, że zarejestrowany na Spółkę samochód marki SAAB o nr rejestracyjnym [...], nie został ubezpieczony (Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny nie stwierdził danych odnośnie zawarcia umowy ubezpieczeniowej OC w żadnym zakładzie ubezpieczeń). W sprawozdaniu finansowym za 2001r. spółka wykazała ww. środek transportu jako jeden ze składników posiadanego majątku trwałego o wartości 26.520 zł. W sprawozdaniu finansowym za 2002r. nie został on wykazany, sprzedano go w 2002r. Zgodnie z ustaleniami organu na 31 grudnia 2001r. wartość aktywów Spółki w wysokości 352.952,10 zł, w skład których wchodził majątek trwały w wysokości 32.618,41 zł oraz majątek obrotowy w wysokości 320.334,69 zł, nie wystarczał na uregulowanie zobowiązań kształtujących się na ten dzień na poziomie 428.684,90 zł. Strata bilansowa za 2001r. w wysokości 17.481,77 zł przewyższała sumę kapitału podstawowego - 5.000 zł. Spółka posiadała także stratę za lata ubiegłe w wysokości 63.250,03 zł. Kapitał własny Spółki stanowił wartość ujemną tj. -75.731,80 zł, a jej sytuacja finansowa pogarszała się. Z bilansu na 31 grudnia 2002r., wartość aktywów Spółki, w skład których wchodził majątek trwały (52.221,62 zł) oraz majątek obrotowy (648.372 zł), kształtował się na poziomie 700.593,62 zł i nie wystarczał na uregulowanie zobowiązań w wysokości 800.596,61 zł. Strata bilansowa wynosiła 24.271,19 zł, a kapitał zakładowy (podstawowy) Spółki 5.000 zł, natomiast kapitał własny stanowił wartość ujemną, tj. -100.002,99 zł. Sytuacja finansowa Spółki ulegała ciągłemu pogorszeniu. Majątek spółki na dzień 31 grudnia 2001r. nie wystarczał na zaspokojenie długów. Wobec Spółki 27 kwietnia 2004r. wydano decyzję umarzającą postępowanie restrukturyzacyjne. Strona nie pełniła wówczas funkcji prezesa zarządu, ale w czasie jej pełnienia odpowiadała za sprawy Spółki i nie wykazała należytej staranności przy prowadzeniu jej spraw. Nie uwolniła się więc od odpowiedzialności za zaległości powstałe w okresie, gdy pełniła ww. funkcje i we właściwych czasie nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania zapobiegającemu ogłoszeniu upadłości. Nie wykazała też mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych, ani nie wskazała, że zgłoszenie ww. wniosków nastąpiło bez jej winy. Strona w odwołaniach z [...] listopada 2007r. od ww. decyzji zarzuciła organowi błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż: 1) zachowanie strony cechowała umyślność, podczas gdy z materiału dowodowego sprawy nie wynika, żeby nosiło ono znamię umyślności (art. 116 O.p.); 2) zaszły przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej, gdy w trakcie postępowania wyjaśniającego wykazano, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy strony, gdyż w dacie pełnienia funkcji prezesa zarządu nie było przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w myśl art. 116 O.p.; 3) wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego nie jest przesłanką wyłączającą winę strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości w rozumieniu art. 116 O.p. oraz 4) były podstawy do wydania decyzji merytorycznej, a nie do umorzenia postępowania, gdy zaszły przesłanki egzoneracyjne, co narusza przepisy postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu powołano się na wyrok WSA z 3 grudnia 2004r., sygn. akt III SA/Wa 209/04, dotyczący przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, w kontekście braku zawinionego zachowania jako okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności. Zdaniem strony organ błędnie ustalił, że na podstawie bilansu za 2002r. wystąpiły przesłanki konieczne do wystąpienia o ogłoszenie upadłości Spółki, już pod koniec 2001r. Z bilansów Spółki wynika jedynie jej nienajlepsza sytuacja finansowa, uzasadniająca wystąpienie na drogę postępowania restrukturyzacyjnego, do czego doszło pod koniec 2002r. Upadłość winna stanowić rozwiązanie ostateczne, stosowane wtedy, gdy inne drogi rozwiązania problemów finansowych nie przyniosły rezultatu. W dacie kiedy strona pełniła funkcje prezesa zarządu, sytuacja finansowa Spółki dawała nadzieję na rozwiązanie przejściowych problemów finansowych. Z analizy sprawozdania finansowego Spółki za okres od 1 stycznia 2002r. do 31 grudnia 2002r. wynikało, że Spółka w 2002r. poniosła stratę 24.271,19 zł (22.960,61zł - strata podatkowa), a z informacji dodatkowej za 2002r., że posiadała środki trwałe w wysokości 52.221,62 zł. Wniosek o ogłoszenie upadłości nie był konieczny i uzasadniony, tym bardziej, że [...] grudnia 2002r. Urząd Skarbowy W. wydał decyzję o warunkach restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych, co wskazuje, że sytuacja Spółki rokowała nadzieję na poprawę, czyli nie było przesłanek do zgłoszenia wniosku o wszczęcie postępowania upadłościowego. Decyzję o zakończeniu restrukturyzacji wydano [...] kwietnia 2004r. - rok po odwołaniu strony z funkcji prezesa zarządu, którą pełniła do 28 kwietnia 2003r. (zbycie udziałów). Wówczas strona nie miała wpływu na decyzje skutkujące umorzeniem postępowania restrukturyzacyjnego, mającego na celu zapobiegnięcie upadłości Spółki i przywrócenie jej pełnej kondycji finansowej. Działaniu strony nie można zatem przypisać winy za sytuację, która powstała w okresie, kiedy nie pełniła już funkcji prezesa zarządu i nie mogła przewidzieć, że postępowanie restrukturyzacyjne nie przyniesie oczekiwanych rezultatów. W okresie pełnienia przez nią funkcji prezesa zarządu zaprzestanie płacenia długów nie miało charakteru trwałego, zaś rozporządzanie środkami pieniężnymi wiązało się z ich przeznaczeniem na nakłady inwestycyjne. Ogłoszenie upadłości podważałoby sens i istotę postępowania restrukturyzacyjnego. Na potwierdzenie swojej argumentacji strona przytoczyła wyroki NSA z 20 listopada 2003r., sygn. akt II SA 110/02 i 4 listopada 2005r., sygn. akt I FSK 266/05. Dyrektor Izby Skarbowej w W. dwoma decyzjami z [...] lutego 2008r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 220 O.p. utrzymał w mocy decyzje organów pierwszej instancji, uznając że wystąpiły przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności (bezskuteczność egzekucji i bycie członkiem zarządu w okresie powstania zobowiązań podatkowych) oraz niewykazanie skutecznie przesłanek uwalniających od tej odpowiedzialności. W uzasadnieniach Dyrektor wyjaśnił, że do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej stosuje się przepisy O.p. (w tym art. 116) w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją, tj. przed 1 stycznia 2003r. Podkreślił, że Spółka pismem z [...] listopad 2002r. wszczęła postępowanie restrukturyzacyjne zgłaszając jedynie zaległości podatkowe z tytułu podatku VAT za maj, listopad, grudzień 2000r., luty, marzec, kwiecień, czerwiec do grudnia 2001r. oraz styczeń i luty 2002r. w wysokości 113.145,40 zł. Restrukturyzacji podlegały, zgodnie z art. 11 w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. z 2002r. Nr 155, poz. 1287 ze zm.), zaległości podatkowe znane przedsiębiorcy na dzień 30 czerwca 2002r. Spółka posiadała jednak i inne zaległości podatkowe niż ww. wymienione – w podatku dochodowym od osób prawnych oraz fizycznych (płatnik). Zaległości te winny być znane stronie pełniącej funkcję członka jednoosobowego zarządu i mogły być zgłoszone we wniosku restrukturyzacyjnym. Pominięto to jednak. Z chwilą przystąpienia do postępowania restrukturyzacyjnego Spółka nie regulowała dalszych zobowiązań podatkowych od czerwca do listopada 2002r. Organ, odwołując się do art. 1 § 1 i 2 w związku z art. 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe (Dz. U. Nr 118, poz. 512 ze zm.), wyjaśnił, że podstawą ogłoszenia upadłości osoby prawnej jest zaprzestanie płacenia długów, lub gdy majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów (wg bilansu sprawozdawczego strata bilansowa przewyższała sumę kapitałów własnych przedsiębiorstwa, wystąpiła nadwyżka stanu biernego majątku nad stanem czynnym). Podmiot gospodarczy ma obowiązek tak gospodarować, by był w stanie w terminie spłacać w całości ciążące na nim zobowiązania. Dyrektor podtrzymując ocenę materiału dowodowego przedstawioną w decyzjach pierwszej instancji uznał, że z bilansów Spółki za 2001r. i 2002r. wynikało, że Spółka już na 31 grudnia 2001r. nie miała środków na zaspokajanie wierzycieli. Rozeznanie zarządzającego w finansach Spółki winno wpłynąć na decyzję co dalszego jej istnienia. Strona na mocy art. 5 i 21 Prawa upadłościowego oraz art. 298 k.h. i art. 299 k.s.h. winna zgłosić upadłość. Zobowiązania Spółki przewyższały aktywa. Organ odnosząc się do zarzutu strony o posiadaniu środków trwałych w wysokości 52.221,62 zł stwierdził, że choć ww. majątek trwały oraz majątek obrotowy kształtowały się na poziomie 700.593,62zł, nie wystarczały na uregulowanie zobowiązań w wysokości 800.596,61zł. Strata bilansowa na 31 grudnia 2002r. wynosiła 24.271,19 zł, a kapitał własny stanowił wartość ujemną – 100.002,39 zł. Tym samym za nietrafny Dyrektor uznał zarzut, że postępowanie restrukturyzacyjne dawało realną szansę na znaczną poprawę sytuacji finansowej. Spółka w okresie kiedy strona była członkiem zarządu nie regulowała ani zobowiązań w podatku VAT za okresy od grudnia 2001r. do marca 2003r., ani z deklaracji PIT-4 za okres od grudnia 2001 do marca 2003r. 8 stycznia 2003r. Dokonano jedynie wpłaty opłaty restrukturyzacyjnej, której nie można utożsamiać z zapłatą zobowiązań podatkowych. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z [...] kwietnia 2008r. strona wniosła o uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzających je ww. decyzji organu pierwszej instancji, zasądzenie kosztów postępowania, ze względu na naruszenie: 1) prawa materialnego przez błędne zastosowanie i błędną wykładnię art. 116 O.p. w szczególności przez przyjęcie, że wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego nie jest przesłanką wyłączającą winę strony w zgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w rozumieniu tego przepisu. Zdaniem strony organy badając kwestię istnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność winny interpretować art. 116 § 1 O.p. w zakresie postępowania układowego, sensu largo, tj. nie tylko w oparciu o przepisy Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z 24 października 1934r. Prawo układowe, ale mieć na względzie inne przepisy szczególne, których istotą jest zawarcie układu między wierzycielem a dłużnikiem. Swoistym układem było postępowanie restrukturyzacyjne, wszczęte na wniosek skarżącego, na które zgodę wyraził organ podatkowy. Skoro strona działając w imieniu dłużnika, złożyła skutecznie wniosek o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego i postępowanie to toczyło się, nie można skutecznie stawiać mu zarzutu nie wszczęcia postępowania układowego we właściwym czasie. Skorzystał bowiem z możliwości zawarcia układu, tj. postępowania restrukturyzacyjnego; 2) błędne ustalenie, że zachowanie strony było zawinione, gdy nie wynika to z materiału dowodowego. Zdaniem strony okoliczność, że strona nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość potwierdza decyzja o restrukturyzacji należności podatkowych; 3) przepisów postępowania przez wydanie decyzji sprzecznej ze zgromadzonym materiałem dowodowym sprawy i nie umorzenie postępowania, gdy wykazano istnienie przesłanek egzoneracyjnych. W jej ocenie problemy finansowe Spółki były przejściowe, a zaprzestanie płacenia długów nie miało charakteru trwałego. Rozporządzanie środkami pieniężnymi wiązało się z ich przeznaczaniem na nakłady inwestycyjne, mające na celu podjęcie określonej działalności produkcyjnej, która w stosunkowo krótkim czasie miała przynieść znaczące zyski. Restrukturyzacja w czasie pełnienie przez stronę funkcji prezesa zarządu dawała nadzieję na rozwiązanie problemów finansowych. Ogłoszenie upadłości podważałoby sens i istotę postępowania restrukturyzacyjnego. Strona w uzasadnieniach skarg przestawiła ponadto argumenty prezentowane w odwołaniach oraz stwierdziła, że całkowicie nieuprawnione jest obciążanie jej za sytuację Spółki, która powstała w późniejszym okresie. Rezygnując z funkcji prezesa zarządu Spółki nie mogła przewidzieć, iż postępowanie restrukturyzacyjne nie przyniesie oczekiwanych rezultatów. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedziach na skargi podtrzymał dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skarg. Zdaniem organu możliwość złożenia wniosku o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego i wydanie pozytywnych decyzji o warunkach restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych, nie stanowiło układu Spółki z wierzycielem podatkowym, ani wniosku zmierzającego do wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego). Tym samym nie zwalniało to członka zarządu od odpowiedzialności, zgodnie z 116 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargi nie są zasadne. Stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej "P.p.s.a."), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim bądź do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 P.p.s.a.). Żadna z wyżej wymienionych przesłanek, na co wskazuje analiza akt sprawy, na podstawie których orzeka Sąd, stosownie do art. 133 § 1 P.p.s.a., nie zaszła w sprawach. W sprawie dotyczącej odpowiedzialności za okresy miesięczne od grudnia 2001r. do listopada 2002r., z uwagi na przepis przejściowy art. 21 ustawy nowelizującej, zastosowanie znajdował art. 116 O.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002r. Stanowił on, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Tak określona odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki. Od 1 stycznia 2003r. artykuł ten uległ pewnym zmianom, otrzymując brzmienie, zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Powyższe unormowania świadczą o tym, że choć ustawodawca dokonywał w treści art. 116 O.p. pewnych zamian legislacyjnych zasadnicze reguły odpowiedzialności członków zarządu spółek za zaległości podatkowe pozostały tożsame i to zarówno w stanie faktycznym dotyczącym poszczególnych miesięcy 2001r., jak również 2002r. i 2003r. Określona w wyżej opisany sposób odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Do jej istnienia wystąpić muszą łącznie dwie przesłanki pozytywne. Pierwsza - pełnienie obowiązków członka zarządu w dacie powstania zobowiązań podatkowych, które przez brak zapłaty podatku stały się zaległościami podatkowymi oraz druga, polegająca, ogólnie rzecz ujmując, na bezskuteczności egzekucji wobec spółki. W rozpoznanych sprawach nie było między stronami sporne, że obie te przesłanki ziściły się, co ma to potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy. Skarżący, jak prawidłowo ustaliły organy podatkowe, pełnił bowiem funkcję prezesa zarządu Spółki, za której zaległości podatkowe przypisano mu odpowiedzialność w okresie obejmującym miesiące począwszy od grudnia 2001r. do marca 2003r. Z funkcji prezesa zarządu skutecznie został odwołany 28 kwietnia 2003r. przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki. Również egzekucja prowadzona wobec Spółki okazała się nieskuteczna, w szczególności z uwagi na: 1) nieprowadzenie działalności pod znanymi organom adresami, 2) brak majątku (nie stwierdzono i nie ujawniono majątku, mimo podjęcia działań w postępowaniu egzekucyjnym), 3) zamknięcie rachunku bankowego 14 października 2004r. Istnienie ww. przesłanek pozytywnych powodowało, iż strona skarżąca mogła uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki przez wykazanie istnienia, co najmniej jednej z tzw. przesłanek egzoneracyjnych. Ze sposobu prowadzenia sporu, jaki w tym zakresie powstał między stronami wynika, iż wobec Spółki nie złożono wniosku o ogłoszenie upadłości, ani też nie wszczęto postępowania układowego. Odpada więc możliwość wyłączenia odpowiedzialności na tych podstawach (przesłanki ujęte w formule "we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości/ogłoszeniu upadłości). W tym kontekście dodać jedynie można, że w ocenie Sądu, z postępowaniem układowym, o którym mowa w art. 116 § 1 O.p. nie można utożsamiać postępowania restrukturyzacyjnego, jak próbuje to czynić Skarżący w złożonych skargach nazywając to ostatnie "swoistym układem z wierzycielem podatkowym". Postępowanie układowe i postępowanie restrukturyzacyjne stanowią zupełnie inne instytucje prawne. Zarzuty z tego zakresu, zawarte w skargach, Sąd uznaje za bezzasadne. Sąd zauważa ponadto, że z akt spraw nie wynika, aby Skarżący próbował wykazywać mienie Spółki, z którego byłaby możliwa egzekucja, bądź prowadziła do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Nadto, takiego mienia nie stwierdzono ani nie ustalono w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Tym samym ta przesłanka egzoneracyjna w sprawach nie wystąpiła. Do oceny Sądu pozostała więc tylko kwestia stanowiska stron w zakresie wyłączenia odpowiedzialności w ramach przesłanki niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nie z winy bądź bez winy członka zarządu. Zdaniem Skarżącego nie ponosi on winy w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, bowiem zaprzestanie płacenia długów nie miało charakteru trwałego, a wobec Spółki prowadzono postępowanie restrukturyzacyjne, którego pozytywne zakończenie powodowałoby bezprzedmiotowość wniosku o ogłoszenie upadłości. Dawało bowiem szansę na poprawę jej sytuacji majątkowej. Skarżący wyjaśnia przy tym, że sytuacja finansowa Spółki, w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu, nie dawała podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Organy podatkowe stanęły natomiast na stanowisku, że z sytuacji majątkowej Spółki w czasie pełnienia funkcji członka Zarządu przez Skarżącego wynikało jednoznacznie, iż zgłoszenie wniosku o upadłość było konieczne. Strona złożyła, co prawda wniosek o wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego w zakresie zaległości w podatku od towarów i usług, jednak postępowanie to nie było możliwe do przeprowadzenia w momencie posiadania innych zaległości podatkowych. Wniosek Spółki o restrukturyzację zaległości podatkowych z 15 listopada 2002r. dotyczył tylko zaległości w podatku od towarów i usług za maj, listopad, grudzień 2000r., luty-kwiecień 2001r., czerwiec – grudzień 2001r. oraz styczeń-luty 2002r. Pomijał zatem zaległości w tym podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych. W ocenie Sądu analiza akt sprawy potwierdza przedstawione w zaskarżonych decyzjach ustalenia organów podatkowych, iż istniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość Spółki. Zarzuty Skarżącego stawiane wobec organów w tym zakresie nie zasługiwały więc na uwzględnienie. W decyzjach umotywowano i przedstawiono wnioski wysnute na podstawie danych liczbowych z bilansów Spółki, wzięto pod uwagę nie tylko porównanie starty i kapitału, jak sugeruje Skarżący, ale powiązano te elementy z innymi danymi bilansowymi. Na Spółce ciążyły bowiem nie tylko nieuiszczone zobowiązania publicznoprawne, ale także inne narastające zobowiązania cywilnoprawne. Wywodom organów nie można, zdaniem Sądu, przypisać cech dowolności, a zwłaszcza wykroczenia poza zasadę swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 O.p. Należy jeszcze wskazać, że zgodnie z art. 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z 24 października 1934r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 ze zm.), obowiązującego do 31 października 2003r. (w okresie kiedy powstały zaległości Spółki objęte zaskarżonymi decyzjami), za upadłego był uznawany przedsiębiorca, który zaprzestał płacenia długów (§ 1), a także przedsiębiorca będący osobą prawną oraz znajdującą się w likwidacji spółką jawną i spółką komandytową, którego majątek nie wystarczał na zaspokojenie długów (§ 2). Przepis art. 5 ww. ustawy stanowił zaś, iż przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (§ 1), a reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 1 § 2 zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarczał na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1 (§ 2), z tym że terminy te nie biegną, a jeżeli rozpoczęły bieg, ulegają zawieszeniu, gdy przedsiębiorca złożył podanie o otwarcie postępowania układowego (§ 3). Stosownie zaś do art. 1 obowiązującego we wskazanym wyżej okresie rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z 24 października 1934r. - Prawo o postępowaniu układowym (Dz. U. Nr 93, poz. 836 ze zm.) przedsiębiorca, który wskutek wyjątkowych i niezależnych od niego okoliczności zaprzestał płacenia długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia, może żądać otwarcia postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami. Podkreślić w tym miejscu należy jednak, że art. 116 § 1 O.p. nie odwołuje się wprost do terminów wymienionych w art. 5 Prawa upadłościowego, lecz posługuje się niedookreślonym pojęciem "zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie", co uznać należy za zabieg zamierzony, uzasadniony celem regulacji prawnej zawartej w tym artykule. Nie może budzić wątpliwości, iż wskazane unormowanie, ustanawiając subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za nie samej spółki, ma dawać Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich zawinionego działania. Wykładnia zatem omawianego przepisu powinna uwzględniać przede wszystkim funkcję ochrony praw podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych. Funkcja ta jest jednocześnie funkcją postępowania upadłościowego, w szczególności w sytuacji, gdy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie zaspokoić wszystkich wierzycieli w całości. Jednocześnie zauważyć należy, że art. 5 Prawa upadłościowego sam w sobie wskazanego wyżej celu nie realizuje. Zakreśla on jedynie termin, którego zachowanie, w założeniu ustawodawcy, pozwoli ten cel możliwie najpełniej zrealizować. Wobec tego i w sytuacji, gdy w art. 116 § 1 O.p. ustawodawca posłużył się terminem elastycznym, stwierdzić należy, że przy ustalaniu, właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o upadłość w rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w art. 5 Prawa upadłościowego, ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać istnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 O.p. wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Członek zarządu spółki z należytą starannością powinien zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. W związku z tym, przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy brak było winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego "we właściwym czasie" nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość i odniesienia do niego terminu wskazanego w art. 5 Prawa upadłościowego, abstrahując jednocześnie od obowiązków, jakie członek zarządu spółki ma do spełnienia wobec jej wierzycieli (por. wyroki NSA z 5 maja 2005r., sygn. akt FSK 1663/04 i z 17 października 2006r., sygn. akt IFSK 85/06). O braku zawinienia członka zarządu można byłoby zatem mówić, gdyby wykazane zostało, że uczynił on ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego przez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych. Przedstawiony sposób rozumienia art. 116 § 1 O.p. znajduje oparcie w ratio legis tego przepisu, a także jest uzasadniony jego brzmieniem. Skoro członek zarządu odpowiadać ma na zasadzie winy za brak możliwości zaspokojenia należności podatkowych Skarbu Państwa, w sytuacji niewypłacalności spółki, to do zwolnienia się z tej odpowiedzialności zainteresowany winien wykazać, że nie ponosi winy w zniweczeniu możliwości równomiernego z wszystkimi innymi wierzycielami zaspokojenia się Skarbu Państwa w toku postępowania upadłościowego. Przesłanka ta byłaby spełniona w szczególności, gdyby stan interesów Spółki w okresie, gdy Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu nie uzasadniał zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego. Tymczasem, jak wyżej wspomniano, organy podatkowe ustaliły, iż brak środków na zaspokojenie wierzyciela podatkowego wystąpił już 31 grudnia 2001r. Obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego wystąpił zatem na długo przed tym, kiedy Skarżący przestał pełnić obowiązki członka zarządu Spółki. Tym samym Sąd uznał wyjaśnienia strony o "przejściowym" charakterze trudności, w jakich znalazła Spółka za gołosłowne i nieodzwierciedlające stanu faktycznego. Wobec powyższego słusznie organy podatkowe uznały, że Skarżący nie wykazał, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło z jego winy. Z obowiązku tego nie zwalniała sama w sobie okoliczność, jak przyjmował wadliwie Skarżący, że z jego inicjatywy wszczęto postępowanie restrukturyzacyjne. Po pierwsze, podstawy ogłoszenia upadłości i powstania obowiązku, o którym mowa w art. 5 Prawa upadłościowego wystąpiły przed wszczęciem postępowania restrukturyzacyjnego (wniosek o restrukturyzację złożono w dniu 15 listopada 2002r.). Po drugie, ani przepisy Prawa upadłościowego, ani ustawy z 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców nie przewidywały takiego wpływu postępowania restrukturyzacyjnego na obowiązki członków zarządu w zakresie zabezpieczenia interesów wierzycieli. Po trzecie, w art. 116 O.p. ustawodawca nie uzależnił wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu od wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, czy od jego zakończenia. Okoliczność w postaci trwania postępowania restrukturyzacyjnego nie zwalnia przy tym z powinności zgłoszenia upadłości, jeśli istnieją podstawy ją warunkujące. Taki wniosek można wysnuć choćby z art. 12 ust. 7, czy art. 21 ust. 3 ww. ustawy o restrukturyzacji (...), które wymagają poinformowania o wszczęciu postępowania upadłościowego i umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego w sytuacji wszczęcia postępowania upadłościowego wobec przedsiębiorcy. Nadmienić jeszcze można, że nawet, jeśliby przyjąć za Skarżącym, do czego w ocenie Sądu nie ma dostatecznego uzasadnienia w świetle akt spraw, że nie było podstaw do zgłoszenia upadłości Spółki, w konsekwencji stwierdzić trzeba byłoby, że rozpatrywanie kwestii braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość, jako okoliczności wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu, byłoby bezprzedmiotowe. Aby bowiem mówić o zawinieniu lub braku winy w niezgłoszeniu upadłości muszą istnieć przesłanki do jej zgłoszenia. Jeżeli zaś przesłanek tych nie ma, nie ma podstaw do składania wniosku, a więc i stawiania "zarzutu" niedokonania tej czynności. Do wyłączenia odpowiedzialności członka zarządu powinien istnieć stan Spółki kwalifikujący do zgłoszenia upadłości, a członek zarządu przy istnieniu tego stanu musi wykazać, że bez jego winy wniosku o jej ogłoszenie nie złożono. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd na mocy art. 151 P.p.s.a. oddalił skargi. Wobec oddalenia skarg brak było podstaw do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego.